Spørsmål om gevinstbeskatning ved en skattyters salg av sitt heleide aksjeselskap til et av sine andre heleide aksjeselskap (skatteloven §§ 10-31 og 13-1)

Saksforholdet

En personlig skattyter eier samtlige aksjer i selskapene X AS og Y AS. Y AS eier fire datterselskaper, som hovedsakelig driver med eiendomsdrift.

Som et ledd i omorganiseringen av selskapstrukturen ønsker skattyter å selge aksjene i X AS til Y AS. Salgsprisen ønsker han å sette til aksjenes oppregulerte inngangsverdi pr. 1. januar 1992 tillagt RISK-regulering, jf. tidligere selskapsskattelov § 10-2 og nåværende skattelov § 10-34. Innsender har opplyst at inngangsverdien, inklusive RISK-beløp pr. 1. januar 2002 (oppregulert inngangsverdi), er ca. 7,3 millioner kroner. Markedsverdien på aksjene antas å være mye høyere.

Skattyter finner det uklart om salget kan skje uten gevinstbeskatning, og viser til at han i realiteten selger til seg selv. Etter skattyters syn er det i skattemessig forstand tvilsomt om det foreligger en realisasjon.

Skattedirektoratets vurdering

I det følgende skal det tas stilling til i hvilken utstrekning skattyters eventuelle salg av sine aksjer i X AS til Y AS, som han også eier med 100 pst., utløser beskatning.

Skattedirektoratet viser til skatteloven § 5-1 annet ledd hvor det fremgår at gevinst ved ”…realisasjon av formuesobjekt...” i og utenfor virksomhet anses som skattepliktig inntekt. Etter skatteloven § 10-31 første ledd fremgår det eksplisitt at gevinst ved realisasjon av aksjer regnes som skattepliktig inntekt.

Som realisasjon anses etter skatteloven § 9-2 første ledd overføring av eiendomsrett fra et skattesubjekt til et annet mot vederlag. Overføringen av eiendomsretten til aksjene i X AS til Y AS skal skje mot et vederlag tilsvarende den oppregulerte inngangsverdien av aksjene i X AS.

Skattedirektoratet legger til grunn at den oppregulerte inngangsverdien pr. 1. januar 2002 på aksjene i X AS utgjorde ca. 7,3 millioner kroner. Skatteloven § 9-2 tredje ledd bokstav a forstås imidlertid slik at det ikke foreligger realisasjon i skattelovens forstand når vederlaget er satt så lavt at det kan karakteriseres som symbolsk når man ser hen til omsetningsverdien. I praksis er det lagt til grunn at vederlag over 1 million kroner normalt ikke kan anses som symbolsk, jf. Lignings-ABC for inntektsåret 2001 side 788 pkt 2.4.2. Vi legger derfor til grunn at vederlaget ikke er symbolsk.

Etter Skattedirektoratets oppfatning skal skattyter og hans selskap Y AS vurderes som to separate skattesubjekter etter skattelovens § 9-2 første ledd, jf. skatteloven § 2-1 første ledd og § 2-2 første ledd bokstav a. Vi viser i den forbindelse til Høyesteretts dom vedrørende Norsk Hydro av 29. april 2002 side 9 tredje avsnitt hvor det også tas utgangspunkt i denne forutsetning. Skattyters salg av aksjene i X AS til Y AS vil således innebære en realisasjon av aksjene etter skatteloven § 10-31.

Det er opplyst at markedsverdien av aksjene er betydelig høyere enn det aksjene er planlagt solgt for. Etter Skattedirektoratets syn må det derfor vurderes om skatteloven § 13-1 om interessefellesskap kommer til anvendelse.

Bestemmelsen kommer til anvendelse der et interessefellesskap mellom partene har vært årsak til en forskyvning i skattegrunnlaget mellom dem. I så fall åpner den for at ligningsmyndighetene ved skjønn kan fastsette den inntekt eller formue som ville foreligget dersom transaksjonen foregikk mellom uavhengige parter («armlengdeprinsippet»).

Spørsmål om verdsetting eller andre skjønnsmessige vurderinger utenom selve rettsanvendelsen kan ikke tas opp i en bindende forhåndsuttalelse, jf. forskrift om bindende forhåndsuttalelser § 3 fjerde ledd. Slik saken er opplyst fremstår det som om underprisen på aksjene kan forklares med det interessefellesskap som foreligger mellom partene. Skattedirektoratet legger derfor til grunn at skatteloven § 13-1 vil kunne komme til anvendelse.

Konklusjon

Ved skattyters salg av 100 pst. av sine egne aksjer i X AS til Y AS vil det foreligge en realisasjon av aksjene etter skatteloven § 10-31. Skatteloven § 13-1 vil kunne komme til anvendelse ved fastsettelse av gevinstens størrelse.