Utbetaling av erstatning til forening (skatteloven §§ 5-1 og 2-32 første ledd)

En kraftprodusent skulle utbetale en erstatning til en forening opprettet av grunneierne i Bygda på bakgrunn av utbyggingen av et kraftverk i Bygda. Erstatningen skulle brukes til allmenne trivselsfremmende tiltak til fordel for fellesskapet i Bygda. Skattedirektoratet kom til at erstatningen kunne tilordnes foreningen og ikke de enkelte grunneierne. Foreningen ble ikke ansett som en skattefri institusjon da den etter formålet også kunne fremme grunneiernes privatøkonomiske interesser. Erstatningen var imidlertid ikke skattepliktig for foreningen etter skatteloven § 5-1 da den ikke kan anses vunnet ved foreningens kapital eller virksomhet.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

En kraftprodusent (A AS) og grunneierne i Bygda inngikk en avtale. Etter avtalen skal A AS utbetale et engangsbeløp på 900 000 kroner og et årlig beløp på 200 000 kroner til en forening som grunneierne skal stifte for å forvalte erstatningen. Foreningens midler skal brukes til allmenne trivselsfremmende tiltak til fordel for fellesskapet i Bygda. Avtalen er avhengig av at alle grunneierne undertegner. Det har ikke alle grunneierne gjort per i dag og den er derfor ikke trådt i kraft. Ingen beløp er utbetalt iht. avtalen.

Saken har sin bakgrunn i A AS’ bygging og drift av Bygda Kraftverk. Som følge av reguleringtiltaket ble det foretatt ekspropriasjoner og båndleggelser, jf. vassdragsreguleringsloven av 14. desember 1917 nr. 17 § 16.

Innsender opplyser at dersom en vassdragsregulering forulemper allmenne interesser, følger det av vassdragsreguleringsloven § 19 at reguleringsanleggets eier kan pålegges å treffe tiltak for å avhjelpe dette eller pålegges å betale erstatning. Slike tiltak eller slik erstatning har altså ikke sitt grunnlag i skader eller ulemper på den enkelte grunneiendom. Grunnlaget er skader eller ulemper på allmenne interesser. Dette kommer også til uttrykk ved at den som kan fremme slike krav typisk vil være kommunen, velforening, grendelag og lignende. Avtalen i denne saken har sin bakgrunn i muligheten for å bli pålagt tiltak og erstatning etter vassdragsreguleringsloven § 19.

Det er opplyst at avtalen er ment å gi erstatning for skader og ulemper på allmenne interesser. De grunneiere som har fått sin eiendom ekspropriert og/eller båndlagt, har fått utbetalt erstatning for tap og ulemper som følge av inngrepene. Avtalen skal dekke kompensasjon for eventuelle ytterligere ulemper for grunneieren. Det er imidlertid lite sannsynlig med ytterligere ulemper av betydning. Dersom det mot formodning skulle oppstå ytterligere ulemper, vil avtalen i følge innsender være til hinder for at ytterligere krav reises.

Av avtalens pkt. 4 følger det at foreningens midler skal forvaltes av et styre bestående av fem medlemmer og av disse skal minst tre være fastboende i Bygda. Videre har A AS rett til å være representert.

Av utkastet til vedtekter pkt. 2 fremgår det at midlene skal brukes til allmenne trivselsfremmende tiltak. Fra A AS er det opplyst at typiske tiltak vil være småbåthavn, grendehus, gatebelysning, idrettsplass, bredbånd osv.

Det første spørsmålet som innsender ønsker besvart er om den enkelte grunneier kan bli beskattet for utbetaling av midlene til foreningen. Etter innsenders oppfatning er det ikke grunn til å skille mellom engangsbeløpet og de årlige beløpene. Det som er sagt nedenfor gjelder derfor begge utbetalingstypene.

Eventuell hjemmel for skatteplikt for utbetalingene måtte i tilfelle være skatteloven § 5-1 om fordel vunnet ved kapital, i dette tilfellet fast eiendom, jf. skatteloven § 5-20.

Det rettslige grunnlag for utbetalingene er for det første ulemper som er påført allmennheten, slik som for eksempel redusert fiske i sjøen. Etter innsenders oppfatning må det være temmelig klart at så lenge det ikke er den enkeltes eiendom, eventuelt andre rettigheter som kan omfattes av kapitalbegrepet, som er grunnlag for erstatningsutbetalingen, kan den enkelte grunneier ikke anses å ha innvunnet en fordel ved kapital. Dette kan ikke stille seg annerledes enn der for eksempel kommunen foretar utbedringer og opprustninger i et nærområde som er til nytte og glede for grunneierne/beboerne i nærheten. En slik utbedring er klart ikke en fordel vunnet ved deres eiendom.

Avtalen gjelder også ulempeerstatning for den enkelte grunneier (jf. vassdragsreguleringsloven § 16). Dette er erstatning for en mulig fremtidig ulempe. Erstatningsplikten har dermed ikke inntrådt ennå og erstatningsbeløpet kan ikke anses innvunnet. Innsender anfører at det er full anledning til å disponere over ikke-innvunnet inntekt og viser til Aarbakke ”Skatt på inntekt” (fjerde utgave) s. 354-355.

I tillegg kommer at under enhver omstendighet vil en ulempeerstatning være skattefri, se Rt. 1926 s. 30 og Rt. 1927 s. 501 og i teorien Zimmer ”Lærebok i skatterett” (fjerde utgave) side 290 med blant annet henvisning til Aarbakke 1990 s. 140 – 41.

Innsender kan heller ikke se at det kan være grunnlag for at engangsbeløpet og de årlige utbetalingene skal måtte aktiveres på den enkelte eiendom i form av redusert inngangsverdi. Også aktivering forutsetter kapitaltilknytning. Slik løsning vil etter innsenders oppfatning klart utvide området for beskatning, og måtte i så fall også gjelde ovennevnte eksempel der kommunen foretar utbedring i nærmiljø som kan sies å ha en indirekte effekt på verdien av eiendommene i nærheten. Ut fra symmetrihensyn ville man da også måtte gi adgang til å aktivere kostnaden dersom det gjennomføres inngrep som har verdireduserende element.

Innsender anfører at også reelle hensyn gir samme konklusjon. Skulle en slik utbetaling til allmennheten gi grunnlag for erstatning for den enkelte, må man for det første ta stilling til hvem som er skattytere, mao. den geografiske utstrekning. Videre må det tas stilling til om utbetalingene bare gjelder grunneiere, eller alle som bor i området.

På denne bakgrunn kan ikke innsender se at det er hjemmel for å skattlegge den enkelte grunneier for utbetalinger til foreningen, verken på utbetalingstidspunktene eller i form av at beløpet skal aktiveres på den enkelte eiendom.

Ved utbetalinger fra foreningen til konkrete tiltak, kan innsender ikke se at det stiller seg annerledes med hensyn til skatteplikt enn for utbetalinger fra A AS til foreningen. Det vil fortsatt ikke være den enkeltes eiendom som gir grunnlag for utbetalingen. I tillegg tilføyes det at utbetalingene skal skje til allmenne formål, og det foreligger da ikke noen tilknytning mellom eiendom og fordel.

Innsender anfører at foreningen må anses som en skattefri institusjon, jf. skatteloven § 2-32 første ledd. Selv etter at midlene er mottatt, vil foreningen ikke drive virksomhet. I Veritasdommen gjengitt i Utv. 1991 s. 941, på s. 948, uttalte Høyesterett:

”Men det må i denne forbindelse tilføyes slik det også ble lagt til grunn i Veritasdommen fra 1955 at nettopp den virksomhet institusjonen driver, vil være et sentralt moment i vurderingen av om den har ”erverv til formål”.

Innsender nevner at både i den første og den andre Veritasdommen ble det lagt til grunn at den klassifiskasjonsvirksomhet som Veritas drev, var myndighetsutøvelse og av samfunnsnyttig karakter.

Arten av virksomhet står også sentralt. Foreningen skal bare benytte midlene til allmennyttige formål. Etter innsenders syn kan foreningen derfor ikke anses å ha erverv til formål. De tiltak det er aktuelt å gi midler til er utvilsomt allmennyttige formål, eksempelvis grendehus, fotballbane, og veibelysning.

Innsender mener at det samlet sett må legges til grunn at foreningen ikke har erverv til formål og at det heller ikke drives økonomisk virksomhet. Da foreningen ikke har erverv til formål, vil den ikke bli skattepliktig for fremtidige utbetalinger fra A AS. Foreningen kan heller ikke være skattepliktig for kommende avkastninger på midlene. Selv om det legges til grunn at foreningen er skattepliktig, er det innsenders oppfatning at den ikke kan bli skattepliktig for de innbetalte beløp. Dette vil måtte betraktes som grunnkapital som ikke gir skatteplikt.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende først avgjøre om fremtidige utbetalinger til allmennyttige formål vedrørende utbygging av kraftverk vil være skattepliktig for Peder Ås, som er en berørt grunneier.

Etter skatteloven § 5-1 anses enhver fordel vunnet ved kapital som skattepliktig inntekt. Dersom erstatningen anses som vunnet ved den enkeltes eiendom, vil den således være skattepliktig.

Etter avtalen mellom A AS og grunneierne skal både engangsutbetalingen og de årlige utbetalingene betales til et felles fond, som skal organiseres som en forening. Foreningens vedtekter følger som vedlegg til avtalen. Det kan stilles spørsmål om utbetalingen skal anses innvunnet av de enkelte grunneierne eller av foreningen. Idet det ikke er gitt opplysninger som tilsier noe annet, legger Skattedirektoratet til grunn som en forutsetning at foreningen anses som en ”forening under selvstendig bestyrelse”, som anses som eget skattesubjekt etter skatteloven § 2-2.

Etter avtalens ordlyd er det foreningen som har krav på erstatningen fra A AS og utgangspunktet vil være at erstatningen er innvunnet av denne. Dette forutsetter imidlertid at ikke grunneierne allerede før inngåelse av avtalen må anses å ha et rettskrav på erstatningen og dermed allerede har innvunnet inntekten. Dersom grunneierne allerede anses å ha innvunnet inntekten, vil grunneierne være rett skattesubjekt for utbetalingen.

Når det gjelder erstatning for ulemper knyttet til allmenne interesser, reguleres dette av vassdragsreguleringsloven § 19 nr. 1 annet avsnitt hvor det blant annet heter at ”(s)kade eller ulempe som blir voldt ved at alminnelig ferdsel, fløting eller fiske hindres eller påføres ulempe, og som ikke avhjelpes etter bestemmelsene i første ledd, blir å erstatte i samsvar med alminnelige ekspropriasjonsrettslige prinsipper.” Skattedirektoratet legger til grunn at det ikke vil være den enkelte grunneier som vil ha rettskrav på slik erstatning, med mindre dette gjelder eksklusive rettigheter knyttet til den enkelte eiendom. Det forutsettes at avtalen ikke gjelder slike rettigheter. Det legges til grunn, slik innsender har anført, at erstatning etter vassdragsreguleringsloven § 19 kan søkes av kommune, velforening, grendelag osv., mao. enheter som skal ivareta allmenne interesser. Den enkelte grunneier anses derfor ikke å ha innvunnet den delen av erstatningsbeløpet som gjelder ulemper på allmenne interesser, og denne delen av erstatningen kan derfor med skattemessig virkning tilordnes foreningen.

Etter sin ordlyd gjelder avtalen også erstatning for eventuell verdiforringelse på eiendom. Slik det fremgår av faktum har Peder Ås og de andre berørte grunneierne fått erstatning for påførte ulemper og omhandlede avtale gjelder bare ulemper som ev. vil oppstå i fremtiden pga. driften av kraftverket. Etter innsenders opplysninger vil det være lite sannsynlig med ytterligere ulemper av betydning. Dersom det mot formodning skulle oppstå ytterligere ulemper, vil avtalen i følge innsender være til hinder for at ytterligere krav reises. Dette forholdet kan etter Skattedirektoratets syn ikke medføre at erstatningen kan anses så nært tilknyttet den enkelte eiendom, at deler av utbetalingen fra A AS kan anses innvunnet av den enkelte grunneier.

Peder Ås vil etter dette ikke være skattepliktig for utbetalinger fra A AS til foreningen.

Når det gjelder spørsmålet om foreningen kan anses som en skattefri institusjon, vil det avgjørende være om den kan anses som en ”innretning som ikke har erverv til formål” etter skatteloven § 2-32 første ledd. Ved denne vurderingen må det tas utgangspunkt i foreningens vedtektsfestede formål. Etter foreningens vedtekter punkt 2 skal midlene fra A AS brukes til allmenne trivselsfremmende tiltak til fordel for fellesskapet i Bygda.

Det er ikke avgjørende for skattefriheten at innretningen ikke har til formål å skape overskudd for seg selv, noe denne foreningen ikke vil ha. I rettspraksis er det lagt til grunn at en innretning vil være skattepliktig dersom den skal fremme spesielle privat- eller næringsøkonomiske interesser for innretningens medlemmer eller for andre. Formålet som er angitt i vedtektene er meget vidt og er, slik Skattedirektoratet ser det, ikke til hinder for at midlene benyttes til å fremme medlemmenes privatøkonomiske interesser. Det er opplyst at det kan være aktuelt å benytte midlene til småbåthavn, grendehus, gatebelysning, idrettsplass og bredbånd. Skattedirektoratet legger etter dette til grunn at foreningen dels vil dekke utgifter som den enkelte grunneier ellers måtte ha dekket selv, og dels funksjoner som det offentlige normalt tar seg av (for eksempel gatebelysning). Sistnevnte aktivitet kan ikke anses å være ervervsmessig.

Slik formålet er angitt, og på bakgrunn av hva midlene skal tilgodese, er Skattedirektoratet likevel av den oppfatning at vedtektene åpner for at det foretas utdelinger som hovedsakelig vil komme grunneiernes privatøkonomiske interesser til gode. Etter Skattedirektoratets oppfatning må et tiltak anses å være i medlemmenes privatøkonomiske interesse selv om tiltaket er rettet mot fellesskapet og ikke mot enkelte grunneiere. Det avgjørende vil være om foreningen kan dekke utgifter som det ellers ville være naturlig at den enkelte grunneier dekket selv.

Skattedirektoratet har etter dette kommet til at foreningen må anses å ha erverv til formål etter skatteloven § 2-32 første ledd.

Etter Skattedirektoratets syn vil imidlertid ikke utbetalingene iht. avtalen med A AS anses som en skattepliktig fordel for foreningen etter skatteloven § 5-1 idet den ikke kan anses vunnet ved foreningens kapital eller virksomhet.

Innsender har stilt spørsmål om senere utbetaling fra foreningen vil utløse skatteplikt på grunneierens (Peder Ås) hånd. Det forutsettes at det her ikke er tale om utbetalinger til den enkelte grunneier, men utbetalinger til andre for å iverksette allmennyttige tiltak. Etter Skattedirektoratets syn vil det ikke være tilstrekkelig tilknytning mellom en utbetaling til allmennyttige formål i området og Ås’ eiendom, til at dette kan anses som en fordel vunnet ved Ås’ eiendom.

Konklusjon

Erstatning fra A AS som utbetales etter avtalen kan tilordnes Foreningen som forvalter de midler som utbetales av A AS i henhold til avtalen.

Foreningen anses ikke som en skattefri institusjon etter skatteloven § 2-32.

Peder Ås vil ikke bli skattepliktig for foreningens utebetalinger til allmennyttige og trivselsfremmende tiltak til fordel for fellesskapet i Bygda.