Kraftverksbeskatning – grunnrenteinntekt - kontraktsunntaket i sktl. § 18-3 annet ledd bokstav a nr. 2 – kravet til levering av kraft ved kraftleveranse i Norden

• at utenlandske produksjonsvirksomhet er registrert i tilsvarende NACE-kode i det land det er hjemmehørende, jf. FSFIN § 18-3-4 (NACE-kodene er et felles statistikksystem innenfor EU)
• at de relevante dokumentasjonskrav i FSFIN er oppfylt, jf. bl.a. §§ 18-3-13, 18-3-16 og18-3-17. Den norske kraftselgeren må sikre seg adgang til å innhente slik dokumentasjon fra utenlandsk produsent. 

I e-post av 21. oktober 2013 har et advokatfirma stilt spørsmål om det gjelder noen nærmere krav til den fysiske leveranse ved kraftlevering til industribedrifter i andre land i Norden som er en del av det felles nordiske kraftmarkedet til Nordpool. Det forutsettes at kraftkontrakten forøvrig oppfyller vilkårene i FSFIN 18-3-10 med hensyn til volum, varighet, faktisk forbruk osv, samt at den utenlandske industribedriften er omfattet av de relevante NACE-kodene i sitt hjemland.

Etter direktoratets oppfatning kan det ikke oppstilles krav til faktisk fysisk levering for kraftkontrakt inngått med industribedrift i Norden. Gitt at de øvrige vilkår i FSFIN § 18-3-10 er oppfylt, er det sentrale at kraften faktisk forbrukes av den utenlandske industrivirksomheten. FSFIN § 18-3-17 innebærer at det må foretas en avregning av kontraktsvolum mot faktisk kraftforbruk til industriformål for det enkelte inntektsår. De forskriftsbestemmelser som omhandler dette og de tilhørende dokumentasjonsbestemmelser gjelder fullt ut ved kraftleveranser til utlandet. Dette gjelder også "rekkefølgebestemmelsen" i FSFIN § 18-3-17 annet ledd. Den norske kraftselgeren må sikre seg adgang til å innhente slik dokumentasjon fra utenlandsk produsent, og i tillegg gi disse opplysningene til norske skattemyndigheter, jf. anvisningene i direktoratets tidligere uttalelse av 19. april 2012.

Faktum er beskrevet slik i e-posten: "Som Skattedirektoratet sikkert er kjent med, er det kun helt unntaksvis at kraften som produseres ved et kraftverk er den samme kraften som forbrukes i industribedriften. Det vil kun være tilfelle dersom det går en direkte kraftledning fra kraftstasjonen til industribedriften. Derimot er det tilnærmet alltid slik at kraften som produseres blir levert inn på et alminnelig tilgjengelig strømnett ved kraftstasjonen og inngår i den totale balansen mellom innmatning og uttak i nettet. Industribedriften mottar og forbruker på tilsvarende måte kraften gjennom sin lokale tilknytning til strømnettet. Det vil ikke være en direkte fysisk forbindelse mellom den kraften som produseres av en avtalepart og den kraften som blir forbrukt av den annen, men partene vil overfor nettoperatøren være forpliktet til å sørge for balanse mellom innmatning og uttak. Norge er videre delt inn i fem prisområder på Nordpool hvor spotprisen varierer mellom prisområdene. Av hensyn til overføringsbegrensninger i nettet må tilbud og etterspørsel møtes innenfor hvert prisområde og kraftprodusenter og forbrukere er forpliktet til å være i balanse innenfor hvert prisområde. Dersom kraftprodusenten og industribedriften ikke er lokalisert i samme prisområde, må derfor kraftprodusenten selge produksjonen i spotmarkedet i sitt prisområde, mens produsenten (eller industribedriften selv) må kjøpe et tilsvarende kraftvolum i spotmarkedet i det prisområde der industribedriften har sitt forbruk. Mellom kraftprodusenten og industribedriften må det så foretas et økonomisk oppgjør som sikrer at salget av kraft mellom partene skjer i henhold til prisene som er avtalt i den langsiktige kraftsalgskontrakten. Den ovenfor beskrevne fysiske virkelighet ved kraftsalg i Norge vil i prinsippet være tilsvarende ved kraftsalg mellom de nordiske landene. Kraft som er produsert i Norge blir solgt i Nordpools spotmarked i det aktuelle prisområdet i Norge hvor kraften er produsert. Deretter må produsenten (eller forbrukeren) kjøpe et tilsvarende volum kraft på Nordpool til de prisene som gjelder for det aktuelle området utenfor Norge der kjøper har sitt forbruk (for eksempel i Sverige). På samme måte som mellom prisområdene i Norge, må så kraftprodusenten og industribedriften foreta en økonomisk oppgjør som samsvarer med den avtalte kontraktsprisen. Det er imidlertid ingen direkte fysisk leveranse av kraft fra produsenten i Norge til forbrukeren utenfor Norge."

For kraftkontrakter mellom kraftprodusenter og industrivirksomheter internt i Norge er det kun helt unntaksvis at kraften som produseres ved et kraftverk er den samme kraften som forbrukes i industribedriften. I alminnelighet vil kraftprodusenten mate strøm inn på nettet ved kraftstasjonen, og industriprodusenten mottar kraft gjennom en lokaltilknytning til nettet der fabrikken befinner seg uten at det er noen direkte fysisk forbindelse mellom den kraften som produseres av en avtalepart og den kraften som blir forbrukt av den annen. De faktiske forhold alene tilsier derfor at det internt i Norge ikke kan stilles krav om fysisk levering. Det vises videre til BAHR, Kraftverkbeskatning, Oslo 1999 på side 254 og 255 hvor følgende framkommer under omtalen av kontraktsunntaket:
"Som vi så i avsnitt 1.5.6, er det slik at mens en kraftsalgsavtale tidligere alltid var en kontrakt om fysisk levering av en avtalt mengde, er kontraktsteknikken i de siste årene utviklet videre ved at man i tillegg har fått såkalte finansielle kontrakter [fotnote]. Lovens ordlyd ("kraft som leveres...") kan nok synes å trekke i retning av at bestemmelsen forutsetter en kontrakt om fysisk leveranse. Spørsmålet kan imidlertid ikke ses å være behandlet i forarbeidene til loven. Det ble derimot tatt opp under høringen av Finansdepartementets utkast til forskrift om grunnrentebeskatning, hvor det fra bransjen ble pekt på at det ikke synes å være noen grunn til at reglene skal utformes slik at de virker konserverende på kontraktstrukturen ved å forsinke en overgang til finansielle kontrakter. Resultatet ble at en bestemmelse i forskriftsutkastets § 6-1 om at "kontraktsforpliktelsen må oppfylles ved fysisk leveranse" ikke ble tatt med i den endelige forskriften. Ut fra dette må det antas at det ikke kan stilles noe krav om fysisk leveranse fra selger for at kontrakten skal kunne kreves hensyntatt. En annen sak er at det for kontrakter inngått etter 1.1.1996 stilles krav om at kjøper må ha et fysisk forbruk av kraft, jf. nedenfor. Dette kravet kan imidlertid oppfylles også av en kjøper etter en finansiell kontrakt."

Direktoratet legger på bakgrunn av dette til grunn at det ikke kan oppstilles vilkår om fysisk levering av kraft for anvendelse av kontraktsunntaket ved nasjonale kraftkontrakter. Etter direktoratets vurdering kan det heller ikke oppstilles vilkår om fysisk levering av kraft ved kraftkontrakter til andre land i Norden. Når det heller ikke for kontrakter til Norden kan oppstilles som vilkår at kontraktsforpliktelsen må oppfylles ved fysisk leveranser, blir spørsmålet hvilke krav som stilles for at kraften anses "levert", jf. FSFIN § 18-3-10 annet ledd. Bestemmelsen lyder slik:
”Kraft levert i henhold til andre kontrakter som er inngått etter 1. januar 1996 med uavhengig kjøper, verdsettes til kontraktsprisen dersom kontrakten har en varighet på minst syv år og omfatter en samlet kraftleveranse på minst 150 GWh i løpet av kontraktsperioden og kraften brukes i kjøpers produksjonsvirksomhet. Det er ikke til hinder for verdsettelse til kontraktspris at kjøperen har organisert kraftkjøpsvirksomheten og produksjonsvirksomheten i selskaper som er adskilte skattesubjekter.”
Det er forutsatt at vilkårene i bestemmelsen for kontraktsunntaket som sådan er oppfylt. Dette innebærer at det må være tale om en kontrakt mellom norsk kraftprodusent og (utenlandsk) kvalifiserende industri med varighet på minst 7 år som omfatter en samlet kraftleveranse på minst 150 GWh i løpet av kontraktsperioden og hvor kraften faktisk forbrukes av den aktuelle industrien. Kravet til levering får etter direktoratets syn liten selvstendig betydning, og må sees i sammenheng med kravet til faktisk forbruk. Betydningen av faktisk forbruk er særlig regulert i FSFIN § 18-3-17. Bestemmelsens første ledd gir anvisning på at kontraktsvolum som overstiger faktisk forbruk likevel skal prises til spotmarkedspris. Kraftkjøpers disponering av kraften får dermed store konsekvenser for kraftprodusenten. Kravet til faktisk forbruk gjelder det enkelte år. Det oppstår særlige problemstillinger når industribedriften har flere kraftkontrakter og forbruket til industri et år er lavere enn krafttilgangen. I FSFIN § 18-3-17 annet ledd er denne situasjonen regulert gjennom et kronologiprinsipp slik at den kontrakten som er inngått først, også avregnes først. Det vesentlige blir dermed at forskriftsbestemmelser om krav til faktisk forbruk med tilhørende dokumentasjonskrav, må gjelde fullt ut også ved kraftleveranser til utlandet.