KMVA 6025

Saken gjelder:  Krav til salgsdokumentets innhold som dokumentasjon for fradragsføring av inngående avgift ved kjøp av renholdstjenester fra underleverandør. Etterberegningen stadfestes.

Stikkord:   Legitimering av inngående avgift ved bilag - Rengjøring

Bransje:   Renholdsvirksomhet

Mval:    § 55 første ledd nr. 2 § 25

Forskrift:  Nr. 2 § 2

 

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte den 18. oktober 2007 i klagesak nr 6025 vedrørende org nr xxx xxx xxx MVA – Klager.

Skattedirektoratet har avgitt slik      innstilling:

Klager, org. nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i avgiftsmanntallet fra og med 6. termin 1991 for virksomhet med omsetning av renholdstjenester.

På bakgrunn av bokettersyn for regnskapsperioden 1. termin 2003 - 6. termin 2004 fattet fylkesskattekontoret 31. august 2006 vedtak om tilbakeføring av inngående avgift etter merverdiavgiftsloven § 55 nr. 2, samt ileggelse av tilleggsavgift etter lovens § 73.

Fastsettelsen utgjør følgende beløp:

 

I brev av 25.09.2006 har Klager v/advokat A påklaget vedtaket i sin helhet. I senere brev av 23.04.2007 har advokat A lagt frem utfyllende kommentarer til klagen.  

Klagefristen er overholdt.

Saken er ikke bragt inn for domstolen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:  Dok. nr.  Dokument (2005/24130) Dato     1 Bokettersynsrapport (05/24130-36) 18.04.2006     2 Varsel om tilbakeføring av inng. avgift (05/24130-38) 18.05.2006     3 Tilsvar (05/24130-43) 07.07.2006     4 Vedtak (05/24130-45) 31.07.2006     5 Klage til klagenemnda (05/24130-47) 25.09.2006     6  Nye anførsler (05/24130-50)  23.04.2007     7 Tilsvar til innstilling til klagenemnda (05/24130-57) 10.08.2007

Klagen gjelder:

Fylkesskattekontorets tilbakeføring av inngående merverdiavgift, beregnet på fakturaer fra underleverandør som ikke var registrert i avgiftsmanntallet. Det var ikke anført ”MVA” bak organisasjonsnummeret på fakturaene i 2003 og 2004, samtidig som organisasjonsnummeret med ett unntak i tillegg heller ikke var oppført på håndskrevne fakturaer i 2004. Problemstillingen er om disse fakturaene kan tjene som legitimasjon for rett til fradrag for inngående avgift, jf. merverdiavgiftsloven § 25 og forskrift nr. 2 § 2.

Sakens faktum

Klager driver virksomhet med omsetning av avgiftspliktige renholdstjenester. Virksomheten er uten egne ansatte. Til og med 31.12.2002 ble renholdstjenestene utført av underleverandør, org nr. yyy yyy yyyMVA ”B” ved C.

I tidsrommet januar 2003 – desember 2004 ble firmaet D, org. nr. 000 000 000, benyttet som underleverandør ved utførelsen av renholdsoppdragene. Denne virksomheten er norsk avdeling av utenlandsk selskap (NUF) med E som representant. E er Cs ektefelle.  

Det fremgår av manntallsopplysningene at D under denne virksomheten ikke har vært registrert i avgiftsmanntallet. Firmaet har imidlertid oppkrevet utgående merverdiavgift ved utfakturering av utførte renholdstjenester for klager, samtidig som de utstedte fakturaer i 2003 og 2004 har vært uten angivelse av bokstavene MVA bak organisasjonsnummeret. I 2004 har fakturaene dessuten ikke inneholdt organisasjonsnummeret med unntak av én faktura. Fakturaene oppfylte med andre ord ikke kravene til salgsdokumentasjon etter § 2 i forskrift nr. 2, samt at firmaet heller ikke var berettiget til å kreve opp merverdiavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 44 annet ledd.      

Ved kjøp av disse renholdstjenester har klager i sin virksomhet med omsetning av avgiftspliktige renholdstjenester likevel fradragsført inngående avgift på grunnlag

av salgsdokumentene som ikke tilfredsstilte de formelle kravene i forskrift nr. 2, og dermed ikke hadde den nødvendige legitimasjonsvirkning.

Fylkesskattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra vedtaket datert 31. august 2006 hitsettes følgende: ”…… Iht. merverdiavgiftsloven § 25 er det et vilkår for fradragsretten at den inngående avgift kan legitimeres ved bilag. Legitimasjonskravene er nærmere presisert i Finansdepartementets forskrift nr 2, av 14.10.69.

§ 2 i nevnte forskrift inneholder en oppregning av hva et gyldig salgsdokument for øvrig skal inneholde. Et av kravene er, jf bestemmelsens bokstav b, at det er påført organisasjonsnummer tildelt i Enhetsregisteret etterfulgt av bokstavene MVA. Dersom dette kravet ikke er oppfylt anses salgsdokumentet formelt sett for ikke å tilfredsstille legitimasjonskravene for retten til fradrag for inngående avgift. Avgiftsmyndigheten har i slike tilfelle adgang til å tilbakeføre fradragsført og innberettet inngående avgift på formelt grunnlag, jf merverdiavgiftsloven § 55, nr 2.

Det forhold at det ikke er påført MVA etter organisasjonsnummeret på de utstedte fakturaer fra D, innebærer at de formelle innholdskravene ikke anses oppfylt. Den inngående avgift anses følgelig ikke for å være tilfredsstillende legitimert.

Det fremgår av manntallsopplysninger at D ikke var registrert i merverdiavgiftsmanntallet i den periode bokettersynet omfattet. Dette indikerer at avgiften ikke er innberettet som utgående avgift fra denne virksomhetens side, noe som bekreftes av oppgaveliste pr enhet for org nr 000 000 000.

Staten har således lidt et avgiftstap.

Det er i tilsvaret anført at det ble reist spørsmål overfor D v/E hvorvidt oppdragene kunne videreføres av denne virksomheten fra en tidligere virksomhet ved navn B, org nr yyy yyy yyy. Det ble også reist spørsmål om D var registrert i merverdiavgiftsmanntallet, noe som angivelig ble uttrykkelig bekreftet fra Es side. Denne virksomhetens regnskapsfører, F, skal også ifølge det opplyste ha meddelt at han ”var av den oppfatning at D skulle være merverdiavgiftsregistrert og at han mente å huske at det skulle være innsendt oppgave for virksomheten”.

Videre er det opplyst at Klagers regnskapsfører, G, ikke reagerte på at det ikke var påført MVA på fakturaene fra D.

I denne forbindelse understrekes at som utgangspunkt legges det til grunn at den avgiftspliktige næringsdrivende plikter å kjenne reglene for beregning og innberetning av avgift og at unnlatelse av å søke opplysninger om regelverket og forståelsen av dette, eventuelt unnlatelse av å engasjere den nødvendige hjelp, i seg selv må anses som en forsømmelse. I så henseende svarer den avgiftspliktige for medhjelperes, f eks regnskapsføreres, handlinger.

Ifølge det opplyste ”trodde” Ds regnskapsfører, F, at denne virksomheten var registrert og at det ”skulle” være innsendt merverdiavgiftsoppgaver.

Til dette er å bemerke at det påligger en betydelig aktsomhets- og undersøkelsesplikt for kjøper dersom org nr til selger ikke er etterfulgt av bokstavene MVA på mottatt faktura. Ved tvil plikter den næringsdrivende eller eventuelt regnskapsfører å undersøke hvorvidt selger er registrert, ved f eks å kontakte manntallet ved fylkesskattekontoret.

I denne anledning vises til dom av 5. januar 2006 i Bergen tingrett. Saken dreide seg om kravet i § 2 i ovennevnte forskrift nr 2 var oppfylt. Retten la her til grunn at ordlyden i merverdiavgiftsloven § 25 sammenholdt med ordlyden i § 2 i forskriften, samt forarbeidene, talte for at det er nødvendig at salgsdokumentet er påført selgers organisasjonsnummer etterfulgt av bokstavene MVA for at dokumentet skal ha legitimasjonsvirkninger i henhold til forskriften. Det skulle således etter rettens vurdering svært mye til for å anerkjenne fradrag for inngående avgift som er utbetalt på bakgrunn av et salgsdokument som ikke har det lov- og forskriftsbestemte innhold. Retten konkluderte med at dersom salgsdokumentet mangler enten organisasjonsnummeret eller bokstavene MVA eller begge deler, kan kjøper uansett – og altså uten at det er relevant å vurdere kjøpers aktsomhet – ikke kreve fradrag for inngående merverdiavgift.

Iht. merverdiavgiftsloven § 29 foreligger det plikt for avgiftspliktig næringsdrivende til å sende avgiftsmyndigheten oppgave som bl a viser samlet omsetning og uttak, samt korrekte beløp for utgående og inngående avgift. Denne plikten anses som objektiv, dvs at den næringsdrivende bærer risikoen for at innberetningen er korrekt i relasjon til det foreliggende regnskaps- og bilagsmaterialet.

Når det gjelder adgangen til å nekte fradrag for inngående avgift på formelt grunnlag er denne lovhjemlet, og kan benyttes ved ethvert tilfelle hvor det foreligger mangler ved fakturaene.

Som berørt over har Staten i dette tilfelle lidt et avgiftstap som følge av at Klager ikke har fulgt de formelle reglene for fradragsføring av inngående avgift.

På denne bakgrunn anser fylkesskattekontoret at det i det foreliggende tilfelle er hensiktsmessig å benytte adgangen til å nekte fradrag på formelt grunnlag.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 55, første ledd nr 2, at avgiftsmyndigheten har adgang til å fastsatte beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift ved skjønn når innsendt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som finnes å ikke være ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

På bakgrunn av det som er anført over legges det følgelig til grunn at de innsendte omsetningsoppgaver for perioden 1. termin 2003 – 6. termin 2004 er uriktige ved at det er fradragsført inngående avgift som ikke er fradragsberettiget iht legitimasjonsreglene. Det foreligger således skjønnsadgang.

Fylkesskattekontoret finner på denne bakgrunn å tilbakeføre inngående avgift i samsvar med varslet, dvs med totalt kr 1 361 104. Det vises til vedtaksskjema med spesifikasjon, som er sendt Kastratis Renholdsservice, når det gjelder den terminvise fordeling av beløpene.”

Klagers innsigelser 

Det anføres at klager H, som innehaver av Klager fra januar 2003, ble meddelt av innehaver av B, E, at han gjennom sin regnskapsfører startet et nytt firma D. Det ble i den anledning fra E opplyst at oppdragene skulle videreføres av D. Det pekes på at det konkret ble forespurt fra klagers side, om selskapet var merverdiavgiftsregistrert. Det ble da uttrykkelig bekreftet fra E at også D, NUF, var registrert i merverdiavgiftsmanntallet.

Ifølge klager var det på denne bakgrunn, og det faktum at partene hadde kjent hverandre i en årrekke, samt hatt et relativt langvarig samarbeid, på ingen måte grunn til å betvile de opplysninger som fremkom på konkret forespørsel.    

Klager bemerker at det også var oppfatningen til regnskapsfører for D, regnskapsfører F, som bisto med etablering av selskapene og selskapets regnskap, at selskapet var registrert i avgiftsmanntallet. Regnskapsfører F mente dessuten å huske at det var innsendt omsetningsoppgaver for virksomheten D.

Klager bemerker videre at regnskapsfører for Klager, G også for sitt vedkommende har opplyst at hun har levd i den tro at det her kun var snakk om en videreføring av tidligere virksomhet. Det pekes i den anledning på at leverandørkonto, B, er postert med inngående faktura med organisasjonsnummer 000 000 000 og “D”.

Som konstatert i bokettersynsrapportens side 9, ”Beskrivelse av inngående fakturaer fra D”, viser klager til at virksomhetens fakturaer i 2003 ble utskrevet på dataprogram hos Klager, og i 2004 håndskrevet av E. Det anføres på denne bakgrunn at manglende oppføring av mva etter organisasjonsnummeret må skyldes en forglemmelse fra H selv i forbindelse med at programvaren hos Klager ble benyttet ved utskrivning av fakturaer. Dersom det på noen måte hadde vært noen bevisst handling fra Klagers side, antas det at han neppe ville unnlatt å føre opp mva registrert inn på selve fakturaen.

Etter klagers vurdering har fylkesskattekontoret i sitt vedtak lagt en for streng norm til grunn når det ikke er godkjent fradrag for inngående avgift utbetalt på bakgrunn av at fakturaen ikke inneholdt bokstavene MVA.

Under henvisning til at fylkeskattekontoret i den anledning har støttet seg til en underrettsavgjørelse avsagt ved tingretten den 5 januar 2006, peker klager på at avgjørelsen ved tingretten er av en helt annen karakter enn situasjonen er i den foreliggende.

I brev av 23.04.2007 opplyses det at klager er blitt gjort kjent med at E, innehaver av B og D, tidligere også er straffedømt for lignende forhold som omfattes av inngitt klage. Ifølge klager gjelder det pådømte forhold i fremlagt dom av 19.10.06 ved tingretten et bortimot identisk saksforhold som i klagesaken i Klager.

Slik klager ser det, synes det på det rene at E også i andre sammenhenger har lyktes i å forlede sin kontraktspartner i forhold til merverdiavgiftspliktig omsetning. Det vises i den anledning til utskriften side 2 med inntatt tiltalebeslutning mot E.

Det vises til av klager i denne sammenheng at fylkesskattekontoret ved årsskiftet 2002/2003 avholdt bokettersyn i B v/E. Samtidig pekes det på at inngitt klage fra Klager gjelder perioden 2003 og 2004. Ifølge klager synes det på det rene at fylkesskattekontoret var vel kjent med Es forhold og opptreden allerede ved årsskiftet 2002/2003.

Klager peker i den sammenheng videre på den informasjons/opplysningsplikt fylkesskattekontoret måtte ha vis-à-vis Klager AS med utgangspunkt i de opplysninger som fylkesskattekontoret allerede da hadde fått. Dersom saksforholdet hadde vært fulgt opp fra fylkesskattekontorets side vis-å-vis Klager AS, ville situasjonen ifølge klager vært fullstendig unngått i forhold til det saksforhold som nå verserer overfor Klager AS i henhold til inngitt klage.

Klager konstaterer imidlertid at fylkeskattekontoret har sittet i fullstendig ro uten å ta de nødvendige skritt for å unngå at E ble gitt anledning til å utøve sin virksomhet fremover med de skadekonsekvenser dette har påført Klager AS.

I sitt tilsvar av 10.08.2007 til fylkesskattekontorets innstilling til klagenemnda mener klager at det i utgangspunktet er tilstrekkelig å vise til inngitt klage og utdyping av denne i brev av henholdsvis 25.09.2006 og 23.04.2007.  

For fullstendighetens skyld nevner klager at innehaver av Klager, H, som en konsekvens av den situasjon han er kommet opp i, har fått betydelige hjerteproblemer.

Som begrunnelse for klagen på den ilagte tilleggsavgift på 10 %, viser klager til i  tilsvaret av 10.08.07 at Yusuf Kastrati er bragt opp i en situasjon med et betydelig krav som han er uten økonomisk mulighet til å betjene. Ifølge klager kan H ikke på noen måte lastes for kravet, og bemerker i den anledning at H, som ikke selv har spesiell kunnskap om norske skatte- og avgiftsregler, har benyttet sakkyndig bistand.

Fylkesskattekontorets vurdering av klagen

Det er i saken lagt til grunn det faktum at underleverandøren D v/E ikke var registrert i avgiftsmanntallet ved utførelsen av renholdstjenester for klager. Firmaet var derfor ikke berettiget til å fakturere med merverdiavgift. Etter mval. § 44 annet ledd må den som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, ikke i noe tilfelle anføre avgiftsbeløp i salgsdokumentet. Bakgrunnen for bestemmelsen er først og fremst å forhindre at avgiftspliktige kjøpere skal fradragsføre beløp betegnet som avgift på grunnlag av mottatt salgsdokumentasjon fra ikke-registrerte næringsdrivende.

Fakturaene var heller ikke påført bokstavene ”MVA” etter organisasjonsnummeret eller var uten angivelse av både organisasjonsnummeret og bokstavene ”MVA”. Når uregistrert underleverandør D likevel anførte og oppkrevet merverdiavgift på fakturaer som dessuten ikke tilfredsstilte de formelle kravene i forskrift nr. 2 § 2 bokstav b, vil det være spørsmål om oppdragsgiver Klager AS avgiftsrettslig var berettiget til å føre den inngående merverdiavgift til fradrag i sitt avgiftsregnskap. 

Det avgiftsrettslige utgangspunkt for vurderingen er bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 25, som oppstiller krav om at merverdiavgift må kunne legitimeres ved bilag for at det kan kreves fradrag for den inngående merverdiavgiften etter merverdiavgiftsloven § 21. Hva som nærmere kreves av et salgsdokument fremgår av forskrift nr. 2. Etter forskriftens § 2 bokstav b er det oppstilt et krav om at et salgsdokument skal angi:

”Organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov av 3. juni 1994 nr. 15 om Enhetsregisteret etterfulgt av bokstavene MVA.” 

Bestemmelsen om at organisasjonsnummer skulle angis, kom inn i forskriften etter forslag i Ot. prp. 28 (1992-1993), kapittel 5. Intensjonen var at regelen skulle bidra til å høyne terskelen for avgiftssvindel, og i proposisjonen het det blant annet følgende på side 8:

”Departementet antar at forslaget om at selgers registreringsnummer i avgiftsmanntallet skal påføres salgsdokumentet vil bidra til å høyne terskelen for svindel. En regel om at selgers registreringsnummer skal påføres salgsdokumentet kan også begrunnes ut fra kontrollmessige hensyn. Den vil særlig ha betydning for avgiftsmyndighetenes mulighet for en rask og sikke identifikasjon av selger med hensyn til kontroll av dennes registreringsforhold og avgiftsberegning. Aktsomhetsnivået vil bli hevet ved at kjøper pålegges undersøkelsesplikt med hensyn til om selgers registreringsnummer er påført salgsdokumentet. Kjøper vil etter forslaget ikke være ansvarlig for at det nummer som er påført er korrekt. Departementet antar at en slik begrenset aktsomhetsplikt ikke vil være særlig byrdefull for kjøper. Konsekvensen av at selger unnlater å påføre sitt registreringsnummer på salgsdokumentet er at kjøper ikke har rett til fradragsføre inngående avgift. Etter merverdiavgiftsloven § 25 er det bare inngående avgift som kan legitimeres ved bilag som gir fradragsrett. Med bilag menes her bilag som tilfredsstiller de formkrav som fastsatt i forskrift nr 2.”

Kravet om å påføre salgsdokumentet bokstavene ”MVA” etter organisasjonsnummeret ble ikke omtalt i den nevnte proposisjonen. Slik § 2 bokstav b i forskrift nr. 2 nå lyder, kan det imidlertid ikke være tvil om kravet om påføring av ”MVA” rettslig sett står i samme stilling som kravet om påføring av organisasjonsnummer.

I sak for Borgarting lagmannsrett har Staten i avgjørelse av 26.04.2006 fått medhold i sin prinsipale anførsel om at det er grunnlag for tilbakeføring på grunn av formelle feil ved fakturaene. Etter statens oppfatning er fradrag avskåret dersom salgsdokumentene ikke oppfylle de legitimasjonskrav som er oppstilt gjennom lov og forskrift, forutsatt at selgeren av varer og tjenester heller ikke er registrert i avgiftsmanntallet.  

Fra lagmannsrettens dom hitsettes:

”Etter lagmannsrettens syn taler ordlyden i merverdiavgiftsloven § 25, sammenholdt med ordlyden i § 2 bokstav b i forskrift nr. 2, for at en faktura i utgangspunktet må være påført selgers organisasjonsnummer og bokstavene ”MVA” for at dokumentet skal ha legitimasjonsvirkninger som salgsdokument. Dette underbygges også av uttalelsene ovenfor i forarbeidene til forskriften, der det blant annet fremgår at selgers unnlatelse av å påføre sitt registreringsnummer på salgsdokumentet resulterer i ”at kjøper ikke har rett til å fradragsføre inngående avgift.”  

Det er i premissene til dommen bl.a. uttalt videre:

”Dersom en registrert næringsdrivende kjøper vare eller tjeneste fra en selger som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, men som likevel fakturerer med påslag for ”merverdiavgift” og har påført et ”organisasjonsnummer” og bokstavene ”MVA” på sin faktura, har kjøper rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift. Forutsetningen er at kjøper er uvitende om at selger ikke er registrert. I et slikt tilfelle vil kjøperen være ført bak lyset, ettersom selgeren ikke har rett til å innkreve merverdiavgift – og normalt heller ikke vil betale den innkrevde ”avgiften” videre til staten. Her vil staten bære det tap som oppstår ved at kjøper er gitt uriktige opplysninger gjennom fakturaen fra selger.    

Er situasjonen den at en registrert næringsdrivende kjøper en vare eller tjeneste fra en selger om ikke er registrert i avgiftsmanntallet, men som likevel fakturerer med påslag for ”merverdiavgift”, har kjøper imidlertid ikke rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift dersom fakturaen mangler ”organisasjonsnummer” og/eller bokstavene ”MVA”. Reelle hensyn taler for at reglene om legitimasjonsvirkning av salgsdokumenter må tolkes strengt i slike tilfeller – som et motstykke til at staten bærer tapet når kjøper er ført bak lyset med fakturaer som tilsynelatende er riktig utfylt, se over.”  

Fylkesskattekontoret viser i denne sammenheng også til dom i Bergen tingrett av 5.1.2006 side 9 som legger til grunn følgende:

”Etter dette er retten kommet til - når selger uberettiget har krevd ”merverdiavgift” - er det vilkår for at kjøper skal kunne kreve fradrag for inngående ”merverdiavgift”, at det aktuelle salgsdokument er påført selgers organisasjonsnummer i Enhetsregisteret etterfulgt av bokstavene MVA. Dersom salgsdokumentet mangler enten organisasjonsnummer eller bokstavene MVA eller begge deler, kan kjøper uansett – og altså uten at det er relevant å vurdere kjøpers aktsomhet - ikke kreve fradrag for inngående ”merverdiavgift”.”

Den samme avgiftsrettslige vurdering er også lagt til grunn av tingretten i dom av 22. mai 2006 ved tilbakeføring av inngående merverdiavgift på fakturaer som ikke oppfylte formkravene i forskrift nr. 2, jf. merverdiavgiftsloven § 25, og hvor selger ikke var registrert i avgiftsmanntallet. 

Dommene slår med andre ord fast et objektivt ansvar for kjøper som fradragsfører ”merverdiavgift” oppkrevd av selger, som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, i de tilfelle fakturaen ikke er påført organisasjonsnummer etterfulgt av bokstavene MVA.

Når det gjelder fakturaene i nærværende sak, er det konstatert under bokettersynet at verken i 2003 eller 2004 er bokstavene ”MVA” blitt påført inngående fakturaer etter organisasjonsnummeret. I 2004 er organisasjonsnummeret med ett unntak ikke påført inngående fakturaer, samtidig som altså også bokstavene ”MVA” manglet på det ene bilaget med organisasjonsnummer. Fakturaene i 2004 er dessuten håndskrevet av E.

Sett på bakgrunn av at fakturaene ikke oppfyller de legitimasjonskrav som er regulert i forskrift nr. 2 § 2 første ledd bokstav b), jf. merverdiavgiftsloven § 25, og det avgiftsmessige standpunkt som er lagt til grunn i ovennevnte rettspraksis på området, fastholder fylkesskattekontoret at fakturaene ikke kan tjene som grunnlag for klagers fradragsføring av inngående avgift ved kjøp av renholdstjenester fra underleverandør som ikke var registrert i avgiftsmanntallet.   

Fylkesskattekontoret bemerker at det dessuten anses å være grunnlag for tilbakeføring ut fra vurdering av at klager ikke har utvist tilstrekkelig aktsomhet i forhold til Ds rett til å fakturere med merverdiavgift.   Klager har anført at han ved forespørsel til innehaver av D, E, fikk bekreftet at det nye firmaet var registrert i avgiftsmanntallet. Dette skal også være oppfatningen til firmaets regnskapsfører. Firmaet var dessuten en direkte videreføring av det merverdiavgiftsregistrerte selskapet B. Klager er derfor av den klare oppfatning at aktsomhetsplikten i forhold til spørsmålet om D var registrert i avgiftsmanntallet, var oppfylt.

Fylkesskattekontoret er imidlertid ikke enig i at dette er tilstrekkelig. Som lagmannsretten uttrykker det, må det legges til grunn at lovgiver gjennom Ot. prp. nr. 28 (1992-93) har signalisert en betydelig skjerping av kravet til aktsomhet på kjøpers side hva gjelder retten til å fradragsføre inngående merverdiavgift. Det skal svært lite til før fradrag vil være avskåret etter en konkret aktsomhetsvurdering dersom et salgsdokument har en eller flere mangler i forhold til forskrift nr. 2 § 2. Klageren skulle ha kontaktet fylkesskattekontoret og fått bekreftet at D var registrert i avgiftsmanntallet. Fylkesskattekontoret kan ikke se at det kan ha vært noen grunn for klager til å unnlate å rette en henvendelse til fylkesskattekontoret for på den måten å få endelig visshet for registreringsforholdene til firmaet. Med bakgrunn i egen avgiftspliktig virksomhet over en årrekke var klager vel kjent med at det bare var fylkesskattekontoret som i denne forbindelse kunne gi et klargjørende og fullstendig svar. Fylkesskattekontoret mener derfor at klager i det minste har utvist kvalifisert uaktsomhet i forhold til sin underleverandør Renhold og Maling når han unnlot å foreta nærmere undersøkelser hos fylkesskattekontoret om firmaet var registrert i avgiftsmanntallet for å kunne vurdere firmaets rett til å fakturere med merverdiavgift. Dette gjelder desto mer i forhold til Es håndskrevne fakturaer i 2004 som med ett unntak var uten angivelse av både organisasjonsnummer og bokstavene ”MVA”. Ettersom disse manglene ved fakturaene står i sterk kontrast til Es egne opplysninger om at firmaet var registrert i avgiftsmanntallet, er det udiskutabelt at klager ville hatt en klar oppfordring til undersøke og få avklaret registreringsforholdene ved å kontakte fylkesskattekontoret.       

Klager opplyser at fakturaene i 2003 fra D ble utskrevet på klagers eget dataprogram. Den manglende angivelse av ”MVA” etter organisasjonsnummeret skal skyldes en forglemmelse fra klagers side. Fylkesskattekontoret finner det imidlertid lite troverdig at klager ved utskriving av månedlige samlefakturaer på vegne av firmaet gjennom hele år 2004 ikke skulle bli klar over at fakturaene ikke ble påført bokstavene ”MVA”. Fylkesskattekontoret ser den manglende angivelse av bokstavene ”MVA” i forlengelsen av at klager unnlot å kontakte manntallet ved fylkesskattekontoret for å få avklaret om D var registrert.

Når det gjelder klagers henvisning til at E nå er straffedømt for forhold som ble avdekket av fylkesskattekontoret allerede i 2002 under bokettersyn i Es tidligere virksomhet B, kan det bemerkes at  fylkesskattekontoret har taushetsplikt om forhold som blir avdekket under bokettersyn, jf. merverdiavgiftsloven § 7. Fylkesskattekontoret har klart nok ingen plikt til å gå ut med informasjon og opplysninger for å advare kunder til næringsdrivende som er blitt avdekket i avgiftsunndragelse. Dersom klager selv hadde utvist tilstrekkelig aktsomhet i forhold til om B var blitt registrert i avgiftsmanntallet, ”ville situasjonen”, under henvisning til klagers brev av 23.04.2007, ”vært fullstendig unngått i forhold til det saksforhold som nå verserer overfor Klager AS i henhold til inngitt klage.”

Fylkesskattekontoret mener også at de betydelige innkjøp av renholdstjenester fra D, som i 2003 og 2004 beløp seg til henholdsvis kr 3 909.323 inkl. mva. og kr 3 123 051 inkl. mva, tilsier at klager hadde en klar oppfordring til å undersøke og få en endelig avklaring på om D var berettiget til å fakturere med merverdiavgift. 

Fylkesskattekontoret fastholder etter dette at klager ikke var berettiget til å fradragsføre inngående avgift på grunnlag av fakturaer fra underleverandør som verken i 2003 og 2004 var påført bokstavene ”MVA” etter organisasjonsnummeret, og som med ett unntak i 2004 heller ikke var påført organisasjonsnummeret. Klager opptrådte under enhver omstendighet kvalifisert uaktsomt i forhold til underleverandør da han unnlot å få avklaret med fylkesskattekontoret om firmaet var registrert i avgiftsmanntallet og dets rett til å fakturere med merverdiavgift.   

Det er tilsvaret av 10.08.2007 til innstillingen ikke lagt frem nye avgiftsmessige anførsler som begrunnelse for klagen.   Tilleggsavgift

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 73 at det foreligger en uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift. I tillegg hefter den avgiftspliktige for medhjelperes handlinger etter 2. ledd i merverdiavgiftsloven § 73.   

Som eneinnehaver av virksomheten med omsetning av renholdstjenester fra registrering i avgiftsmanntallet 6. termin 1991, legges det til grunn at H må være vel kjent med reglene etter merverdiavgiftsloven § 25, jf. forskrift nr. 2 § 2, som regulerer kravene til legitimasjon som grunnlag for fradragsføring av inngående avgift etter lovens § 21. Det forhold at regnskapsføringen var overlatt et regnskapsbyrå, innebærer ikke at H er fri fra ansvaret med å følge de formelle krav til salgsdokumenters innhold ved vurdering av avgiftsfradrag. Klager bærer risikoen for at reglene følges, selv om det det er regnskapfører som subjektivt sett er å klandre, jf. merverdiavgiftsloven § 73 annet ledd.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 73 anses på denne bakgrunn å være tilstede.       

Fylkesskattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 10 %.

I praksis er det ilagt en tilleggsavgift på 10 – 20 % hvis den avgiftspliktige ikke kan dokumentere inngående merverdiavgift på forskriftsmessig måte. Dette er i samsvar med retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift. Den anvendte sats på 10 %  anses derfor ikke å være satt for høyt.

Skattedirektoratets innstilling til vedtak 

Skattedirektoratet slutter seg til fylkesskattekontorets begrunnelse og vedtak, og foreslår at det fattes slikt vedtak:

Tilbakeføringen av inngående avgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Klagenemndas leder Dons Heinfjell har votert slik: ”Enig. Tilleggsavgiften anses satt for lavt.”

Nemndas medlemmer Langballe, Omdal, Nordkvist og Andersen har alle sluttet seg til Dons Heinfjells votum.

Vedtak:

Etterberegningen stadfestes.