KMVA 7589

Saken gjelder: Ilagt tillegsavgift med 20 %, kr 9 797, i forbindelse med etterberegning av inngående merverdiavgift på arbeidsreiser.

Stikkord:  Tilleggsavgift    Inngående merverdiavgift    Arbeidsreiser Bransje:  Forsyning og andre sjøtransporttjenester for offshore virksomhet

Mval:   § 8-1    § 21-3

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

Saken anses ikke å være prinsipiell

 

 

 

 

Skattedirektoratet AC/IØ

SAKEN GJELDER: KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse 22. oktober 2013 i sak KMVA 7589 vedrørende    AS, org.nr         .

Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, renter ikke medregnet, og klagen avgjøres dermed av Skattedirektoratet i henhold til merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd.

AS ble stiftet og registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med . termin 2005.

Selskapet eier og leier ut konstruksjonsfartøyet. Selskapet har ingen ansatte, og både mannskapstjenester og tekniske/administrative tjenester kjøpes fra morselskapet AS.

På grunnlag av bokettersyn for årene 2007 - 2009, jf. bokettersynsrapport av 19. august 2011, fattet skattekontoret 12. mars 2012 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter med tilsammen kr 66 211.

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens bestemmelser.

Klage fra advokat er datert 23. mars 2012.

Klagefristen er overholdt.

Klagen begrenser seg til ilagt tilleggsavgift med tilsammen kr 9 797, som fordeler seg slik:.

  

Saken er ikke innbrakt for domstolene. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 19. august 2011 1a Vedlegg til rapport  2 Tilleggsrapport 12. desember 2011 3 Varsel om avgiftsfastsettelse 3. februar 2012 4 Vedtak om avgiftsfastsettelse 12. mars 2012 5 Klage på vedtak om avgiftsfastsettelse 23. mars 2012 6 Innstilling, første utkast  12. juni 2012 7 Kommentarer til innstillingen, første utkast 12. juli 2012 8 Oversendelsesbrev til klager vedrøredne revidert innstilling 20. august 2013 9 Revidert innstilling sendt klager  10 Spørsmål fra klager vedrørende revidert innstilling 26. august 2013 11 Svar på spørsmål vedrørende revidert innstilling 29. august 2013 12 Kommentarer til revidert innstilling 30. august 2013    A1 KMVA-2013-7728  A2 KMVA-2013-7627  A3 KMVA-2013-7624  A4 KMVA-2012-7382  A5 KMVA-2012-7381  A6 KMVA-2008-6170  A7 Halliburton dommen, Rt-2011-1260  A8 Elkjøp dommen, Rt-2012-432 

Skattekontorets opprinnelige innstilling av 12. juni 2012 ble forelagt klagers fullmektig som  kommenterte den i brev datert 12. juli 2012. Skattekontoret hadde i innstillingen vist til klagesakene KMVA 7381 og KMVA 7382 som på dette tidspunkt ennå ikke var publisert på Lovdata så klager bemerket at det ikke var mulig for dem å kommentere avgjørelsene nærmere i lys av nærværende sak. Etter dette har det kommet tre nye avgjørelser fra Klagenemnda for merverdiavgift, henholdsvis KMVA 7624, KMVA 7627 og KMVA 7728 som alle omhandler fradragsrett for reisekostnader for ansatte og tilleggsavgift. Skattekontoret utarbeidet derfor en ny innstilling på bakgrunn av de fem klagesakene samt innarbeidet klagers merknader av 12. juli 2012. Innstillingen ble på nytt sendt klager for eventuelle merknader. Skattekontoret  mottok  merknader fra klager ved advokat    i brev av 30. august 2013. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold:

Ileggelse av 20 % tilleggsavgift i forbindelse med etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift på ansattes (dvs. innleid arbeidskraft) reiser fra hjem til oppmøtehavn. Påklaget beløp utgjør kr 9 797.

Den tilbakeførte inngående avgift er ikke påklaget.

Sakens faktum Bakgrunnen for etterberegningen er uriktig fradragsføring av inngående avgift på utgifter ifm. mannskapers reise fra hjemsted til oppmøtehavn, dvs. der båten ligger for mannskapsskifte. Fradragsført inngående merverdiavgift utgjør kr 49 083. Det foreligger ikke fradragsrett for slike kostnader, jf. mval. § 8-1 og Høyesteretts dom av 30. september 2011 i Halliburton-saken, Rt 2011 s. 1373. Fradragsført inngående merverdiavgift ble tilbakeført ved vedtak av 12. mars 2012 og tilleggsavgift ble ilagt med 20 % og utgjør kr 9 797.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra skattekontorets brev av 12. mars 2012 vedrørende avgiftsfastsettelsen hitsettes: "I henhold til mal § 21-3 kan den som forsettlig eller uaktsomt overtrer loven og påfører staten et avgiftstap ilegges en tilleggsavgift. Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Tilleggsavgiftens størrelse avhenger av overtredelsens omfang og karakter.

Ordningen vedrørende merverdiavgift er basert på et selvdeklarerende system, hvor den avgiftspliktige på vegne av staten skal beregne og innkreve avgift av sin avgiftspliktige omsetning (utgående merverdiavgift), samt foreta korrekt avgiftsbehandling av sine anskaffelser (inngående merverdiavgift). Staten er derved avhenging av at den avgiftspliktige kjenner reglene i merverdiavgiftsloven og at han følger disse. Manglende kjennskap til reglene anses i seg selv som uaktsomt. Det samme gjelder der feilen skyldes at avgiftspliktige ikke har sikret gode nok rutiner for å hindre at det oppstår mangler ved avgiftsbehandlingen.

Etter skattekontorets vurdering har selskapet opptrådt uaktsomt når inngående avgift relatert til disse reisekostnadene er fradragsført. Det er ingen tvil om at dette har medført tap for staten.

Det ilegges tilleggsavgift med 20 pst av det etterberegnede beløp, jf  pkt 4.1 i Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012.”

Klagers anførsler         ved advokat har på vegen av AS i brev datert 23. mars 2012 klaget på skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift, jf. skattekontorets brev om avgiftsfastsettelse av 12. mars 2012. Fra klagen hitsettes, sitat: ”Begrunnelse for klagen

Prinsipalt Det følger av mval. § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer loven og dermed påfører staten tap eller fare for tap, kan ilegges tilleggsavgift.

I forbindelse med bokettersynet var det enighet om å stille spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift relatert til reisekostnadene i bero inntil Høyesteretts avgjørelse i den såkalte «Halliburton saken», RT-2011-1373, var klar. Dette på bakgrunn av at det var enighet om at resultatet i Halliburton saken ville være avgjørende for fradragsretten relatert til reisekostnadene også for     AS sin del. I lys av resultatet i Halliburton saken, bestrides ikke at det objektive vilkåret for tilleggsavgift er oppfylt.

Det bestrides imidlertid at det subjektive vilkåret, skyldkravet, er oppfylt, i det det gjøres gjeldende at       ikke har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående merverdiavgift på reisekostnadene.

Et vesentlig element i uaktsomhetslæren er hvorvidt man kan klandres for ikke å ha valgt et annet handlingsalternativ. I dette ligger at     AS må kunne klandres for ikke å ha unnlatt å fradragsføre den inngående merverdiavgiften på reisekostnader i perioden 2007-2009, noe denne side ikke kan se at det er grunnlag for.

På tidspunktet for fradragsføringen har    AS vurdert at anskaffelsene den inngående avgiften var relatert til, var «til bruk i» avgiftspliktig virksomhet. Denne vurderingen må anses som forsvarlig ut fra lovens ordlyd og særlig den utvikling som har skjedd gjennom Høyesteretts formulering av «relevanskriteriet», jf. blant annet «Norwegian Contractors» inntatt i RT-2001-1497, «Hunsbedt» inntatt i RT-2003-1821 og «Porthuset» inntatt i RT-2005-951. I tillegg bemerkes at       AS sin oppfatning var i samsvar med den alminnelige oppfatningen i bransjen; fradragsreglene ble forstått og praktisert slik at det forelå fradragsrett for inngående merverdiavgift på reisekostnader.

At fradragsføringen som     AS har foretatt ikke kan bedømmes som uaktsom underbygges også av at Halliburton fikk medhold i sin forståelse av loven i så vel Klagenemnda for merverdiavgift som i tingretten, og at spørsmålet om fradragsrett ikke fikk sin endelige avklaring før i Høyesterett. Det at anken over rettsanvendelsen i Halliburtonsaken ble fremmet til behandling for Høyesterett, må ses som uttrykk for at spørsmålet av Høyesterett ble funnet så tvilsomt og prinsipielt, at det var grunnlag for at de måtte foreta en prøvelse av spørsmålet. Med dette bakteppet kan det vanskelig hevdes at                                                      kan klandres for ikke å ha unnlatt fradragsføringen. Vi viser i denne forbindelse også til mindretallets votum i «Elkjøpdommen», avsagt av Høyesterett 15. mars 2012, hvor følgende uttales om tilleggsavgift (avsnitt 78):

«Saken har reist kompliserte avgiftsrettslige spørsmål, hvor mitt standpunkt ikke deles av rettens flertall. Det er på denne bakgrunn etter mitt syn ikke tilstrekkelig grunnlag for å bebreide Elkjøp for utvist uaktsomhet, og vedtaket om tilleggsskatt må derfor oppheves.»

Flertallet trengte ikke å ta stilling til spørsmålet om tilleggsavgift, ettersom flertallet ga Elkjøp medhold i sakens materielle spørsmål om fradragsrett.

Det forhold at Høyesterett i september 2011 i Halliburtondommen kom til at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på angjeldende kostnader, gir ikke grunnlag for en slutning om at    AS har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen i 2007-2009, slik skattekontoret har gjort. Uaktsomhetsvurderingen må foretas ut fra situasjonen på det tidspunktet fradragene ble gjort, og ikke ut fra situasjonen etter Høyesteretts dom i Halliburton saken, slik skattekontoret har gjort. Mindretallets votum i Elkjøpdommen underbygger standpunktet om at      AS ikke kan bebreides for utvist uaktsomhet.

Fra denne side vises til at tilleggsavgift er å betrakte som «straff» etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjon, noe som innebærer at det ved ileggelse av tilleggsavgift må bevises med klar sannsynlighetsovervekt, jf. også pkt. 2.3 og 6.10 i Skattedirektoratets «Retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift» av 10.1.2012, at    AS har utvist uaktsomhet ved sin fradragsføring. Skattekontoret har verken i sitt vedtak av 8.3.2012, eller i varselet av 3.2.2012, sagt noe konkret om hva     AS sin uaktsomhet består i utover at det er angitt at «Manglende kjennskap til reglene anses i seg selv som uaktsomt.». Skattekontoret statuerer med dette i realiteten et objektivt ansvar for      AS, noe som klart er i strid med mval. § 21-3 og de beviskrav som gjelder. Skattekontorets rettsanvendelse er følgelig feil.

Skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift må etter dette omgjøres.

Vi viser også til KMVA-2008-6170, der det for et tilsvarende tilfelle tilsynelatende ikke ble ilagt tilleggsavgift. Hensynet til likebehandling tilsier at det heller ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift for     AS, jf. RT-1931-772 der det på side 773 uttales:

«Det er et viktig prinsipp i beskatningen, at det som er likt, også skal behandles likelig.»

Tilsvarende hensyn gjør seg gjeldende på avgiftsrettens område.

Subsidiært For det tilfellet skattekontoret opprettholder at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift, gjøres gjeldende at satsen for den ilagte tilleggsavgiften må settes ned til 10 %.

I denne forbindelse gjøres gjeldende at     AS i høyden må anses å ligge helt i det nedre sjiktet av hva som anses uaktsomt, og at det følgelig ikke er på plass med en så streng reaksjon som 20 tilleggsavgift.

Vi er også kjent med at Skatt     nylig fattet vedtak i en tilsvarende sak, hvor den anvendte satsen for tilleggsavgift var 10 %. Også her gjør hensynet til likebehandling seg gjeldende, jf. over, slik at samme sats må anvendes overfor    AS. Opprettholdes vedtaket på 20 % vil dette være en usaklig forskjellsbehandling i strid med alminnelige forvaltningsrettslige prinsipper.”

I merknadene til innstillingen av 12. juli 2012, påpekes det at man i innstillingen viser til to klagenemndsavgjørelser hvor klagenemda stadfestet ilagt tilleggsavgift med 20 % i forbindelse med uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift på reisekostnader for ansatte uten at klagesakene på det tidspunktet klager mottok innstillingen var publisert på Lovdata eller andre steder. Klager kan av den grunn ikke kommenterer avgjørelsene nærmere i lys av nærværende sak.

Videre bemerkes det igjen, jf. klagen av 23. mars 2012, at klager er kjent med at skattekontoret tidligere i en annen tilsvarende sak kun har ilagt 10 % tilleggsavgift. Klager synes dette er svært uheldig og indikerer en forskjellsbehandling av de avgiftspliktige.

Skattekontoret synes uten videre å legge til grunn at    AS ikke ville ha rettet avgiftsoppgjøret ved å korrigere sin fradragsføring etter at endelig dom i Halliburton forelå. Dom i Høyesterett vedrørende Halliburton ble avsagt etter at bokettersynet ble påbegynt og ifølge klager ble det enighet mellom selskapet og bokettersynsrevisorene om at spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift på reisekostnadene til ansatte skulle stilles i bero inntil dom i Høyesterett forelå. Ifølge klager er selskapet således ikke gitt anledning til å sannsynliggjøre at selskapet av eget tiltak ville ha korrigert sin avgiftsbehandling på dette punktet etter at rettsspørsmålet var endelig avklart av Høyesterett. Klager mener at anvendelse av tilleggsavgift på dette grunnlaget synes å være i strid med uskyldspresumsjonen etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK, artikkel 6 nr. 2).

Avslutningsvis viser klager nok en gang til mindretallets votum i Elkjøp-dommen, jf. klagen av 23. mars 2012, og er sterkt uenig med skattekontoret når det i innstillingen på side 8 annet avsnitt, uttaler at det er uten betydning for aktsomhetsvurderingen hvilken løsning Høyesterett til slutt kom frem til med hensyn til fradragsretten i Halliburton-saken. Klager mener at det endelige resultatet i Halliburton-saken også har betydning for vurderingen av uskyldspresumsjonen. Det var først når endelig dom i Halliburton forelå at Boa Sub C AS ville fått foranledning til på eget initiativ å korrigere sin avgiftsbehandling på dette punktet.

For øvrig vises det til merknadene av 12. juli 2012.

Klager har inngitt merknader til revidert innstilling i brev av 30. august 2013. I e-post av 26. august 2013 stilte klager spørsmål om hva skattekontoret mener skiller saken vedrørende  AS fra sakene hvor klagenemnda har opphevet vedtak om ilagt tilleggsavgift. I brev av 29. august 2013 har skattekontoret besvart e-posten.

Klager er av den oppfatning av at skattekontoret verken i revidert innstilling eller i brevet av 29. august har redegjort for eller påvist forskjeller mellom saken vedrørende    AS og de saker hvor nemnda har opphevet ilagt tilleggsavgift. Skattekontoret synes tvert i mot å være enig i at sakene er identiske med hensyn til de faktiske forhold som er relevant for det rettsspørsmål sakene reiser. Det vises i den forbindelse til at    AS allerede i klagen over vedtaket om tilleggsavgift datert 23. mars 2012 har anført at like tilfeller skal behandles likt, jf. bl.a. RT-1931-772.

I brevet av 29. august 2013 anfører skattekontoret at det er flere sentrale vurderinger som skattekontoret mener nemnda ikke tar stilling til i sakene hvor ilagt tilleggsavgift er opphevet, som er årsaken til at skattekontoret mener at saken vedrørende    AS må fremmes.

Fra brevet av 30. august 2013 siteres: "På vegne av    AS skal det til dette bemerkes at dersom avgiftsmyndighetene mener at et vedtak truffet av Klagenemnda for merverdiavgift bygger på feilaktig faktisk grunnlag eller uriktig oppfatning av et rettsspørsmål, er avgiftsmyndighetene henvist til å prøve vedtaket for domstolene, jf. mval. § 20-2 (1). Bestemmelsen erstatter den tidligere ordning der Finansdepartementet hadde hjemmel til å omgjøre vedtak truffet av Klagenemnda for merverdiavgift. I Merverdiavgiftshåndboken, 9. utg. 2013, side 903 heter det bl.a. at;

"Dersom Finansdepartementet ønsker å få et vedtak fattet av Klagenemnda for merverdiavgift opphevet, er departementet henvist til å bringe avgjørelsen inn for domstolene til overprøving".

Det fremgår med tydelighet i skattekontorets reviderte innstilling og i brevet av 29. august 2013 at skattekontoret er uenig med klagenemnda i de saker hvor nemnda har opphevet ilagt tilleggsavgift i disse sakene. Den adekvate fremgangsmåten er i så fall at staten må benytte seg av søksmålsadgangen og prøve nemndas vedtak for domstolene, ikke treffe nye vedtak eller opprettholde vedtak i strid men nemndas praksis.

Videre kan vi ikke se hvordan nemnda skal kunne komme til et annet resultat i saken vedrørende    AS enn i de saker hvor ilagt tilleggsavgift er opphevet, som det f.eks. ble gjort i saken KMVA 7728 av 17. juni 2013. Dette på bakgrunn av at sakene er identiske. Det følger så vel av rettspraksis som av grunnleggende forvaltningsrettslige prinsipper at like saker skal behandles likt. Det oppfattes å være i strid med så vel grunnleggende forvaltningsrettslige prinsipper som med mval. § 20-2 (1) at skattekontoret, til tross for praksisen i klagenemnda i slike saker, fastholder vedtaket om tilleggsavgift overfor  AS.

Når det gjelder skattekontorets anførsel i brevet av 29. august 2013 om at nemnda i de andre sakene ikke har drøftet plikten til å rette tidligere avgiftsoppgjør når rettstilstanden endelig er avklart ved dom i Høyesterett, er dette forholdet kommentert fra denne side både i klagen av 23. mars 2012 og i merknadene av 12. juli 2012 til skattekontorets første innstilling i saken. Det er der bl.a. redegjort for at   AS og skattekontoret ble enige om å stille bokettersynet i bero inntil rettskraftig dom i Halliburton-saken forelå, og at selskapet aldri fikk mulighet av skattekontoret til å korrigere sin avgiftsbehandling i samsvar med resultatet i dommen fra Høyesterett før vedtak ble truffet.

Som det tidligere er anført fra denne side må disse sakene under enhver omstendighet undergis samme behandling som mindretallet (dissens 3-2) i Høyesterett ga anvisning på i premiss 78 i Elkjøp-dommen av 15. mars 2012:

"Saken har reist kompliserte avgiftsrettslige spørsmål, hvor mitt standpunkt ikke deles av rettens flertall. Det er på denne bakgrunn etter mitt syn ikke tilstrekkelig grunnlag for å bebreide Elkjøp for utvist uaktsomhet, og vedtaket om tilleggsskatt må derfor oppheves."

Også i Halliburton-saken var det dissens 3-2, jf. RT-2011-1373.

Av samme grunner som mindretallet påpeker i Elkjøp-dommen, må den ilagte tilleggsavgift oppheves også i saken vedrørende   AS."

Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret har i sin innstilling til Skattedirektoratet følgende kommentarer til klagen: Det følger av mval. § 21-3 første ledd at tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % dersom en avgiftspliktig forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og staten på denne bakgrunn er eller kunne ha vært påført tap. Skattekontoret har i vedtak 8. mars 2012, jf. brev av 12. mars 2012, ilagt tilleggsavgift med   20 % hvilket utgjør kr 9 797, for uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift i forbindelse med ansattes reisekostnader.

Ved at    AS har fradragsført inngående merverdiavgift på ansattes reisekostnader til tross for at slik fradragsrett ikke forelå etter mval. § 8-1, har selskapet overtrådt merverdiavgiftslovens bestemmelser. Det er på det rene at overtredelsen kunne ha påført staten tap. De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er dermed til stede hvilket også klager er enig i.

Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Ifølge Merverdiavgiftshåndboken må utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet være at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Klager bestrider at det subjektive vilkåret, altså skyldkravet, er oppfylt og legger til grunn at   AS ikke har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående merverdiavgift på reisekostnadene til de ansatte fra hjemsted til oppmøtested. I tillegg har klager vist bl.a. til KMVA-2008-6170, der det for et tilsvarende tilfelle tilsynelatende ikke ble ilagt tilleggsavgift og hensynet til likebehandling tilsier at det heller ikke i foreliggende sak er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift.

Skattekontoret kjenner ikke til bakgrunnen for at det ikke ble ilagt tilleggsavgift i den nevnte klagesaken, men skattekontoret er av den oppfatning at det fra lenge før Høyesteretts dom vedr. Halliburton har vært kjent at det, etter skatteetatens oppfatning, ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på reisekostnader til og fra arbeidssted.

Dette ble første gang uttalt i Ot.prp.nr.2 (2000-2001) ifm merverdiavgiftsreformen i 2001. Man foreslo den gang at avgiftsplikten for tjenester også skulle gjelde for persontrafikktjenester. Forslaget om merverdiavgift på persontransport ble først gjennomført i 2004. Standpunktet departementet hadde inntatt i Ot.prp.nr.2 (2000-2001) ble opprettholdt, jf. Ot.prp.nr.1 (2003-2004) Skatte og avgiftsopplegget 2004 side 122. På bakgrunn av det som fremkommer i Ot.prp. er det på det rene at utgifter til dekning av reiser mellom hjem og arbeidssted i alminnelighet ikke anses som en virksomhetsrelatert kostnad, og at arbeidsgiver ikke kan fradragsføre betalt avgift på slike tjenester.

Etatens syn fremkommer også av Finansdepartementets brev av 15. mars 2006 til Oljeindustriens Landsforening hvor Finansdepartementet uttalte at det i alminnelighet ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift for arbeidsgiver på utgifter til ansattes reiser til og fra arbeidsstedet (utreisestedet). Skattekontoret er således av den oppfatning at avgiftsmyndighetenes standpunkt i den aktuelle perioden må anses for å ha vært kjent og ikke til å komme forbi hvis en faktisk hadde foretatt de undersøkelser som spørsmålets art ga en oppfordring til.

Ved vurderingen av om de subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er tilstede, altså om det foreligger forsett eller uaktsomhet, vil skattekontoret bl.a. se hen til den oppmerksomhet som har vært rundt spørsmålet om fradragsrett. Det vises i denne sammenheng til redegjørelsen for dette inntatt i KMVA-2012-7381 og KMVA-2012-7382. Fra KMVA 7381 hitsettes, sitat: "For at tilleggsavgift skal kunne ilegges må det i tillegg til ovennevnte, foreligge forsett eller uaktsomhet fra avgiftssubjektets side. I denne sammenheng vil skattekontoret se hen til en del forhold rundt selve avgiftsspørsmålet. Det vises til at Finansdepartementet allerede den 15. mars 2006 på forespørsel kom med en uttalelse til Oljeindustriens Landsforening i tilknytning til fradragsretten for inngående merverdiavgift i forbindelse med ansattes arbeidsreiser som er betalt av arbeidsgiver. Finansdepartementet kom i uttalelsen til at det i alminnelighet ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift for arbeidsgiver på utgifter til ansattes reiser til og fra arbeidsstedet (utreisestedet).

Videre viser skattekontoret til saken vedr. Halliburton. Rogaland fylkesskattekontor fattet vedtak om nekting av fradrag for inngående merverdiavgift på ansattes reiser den 5. juli 2007. Klagenemnda for merverdiavgift opphevet den 18. oktober 2007 fylkesskattekontorets vedtak om tilbakeføring av inngående merverdiavgift overfor Halliburton. Skattedirektoratet tok etter dette kontakt med Finansdepartementet med tanke på omgjøring av Klagenemndas vedtak. Finansdepartementet fattet slikt omgjøringsvedtak den 16. mars 2009. Stavanger tingrett kom den 22. februar 2010 til at Halliburton hadde fradragsrett for inngående merverdiavgift på ansattes reisekostnader, og Gulating lagmannsrett kom den 11. februar 2011 til at det ikke forelå slik fradragsrett. Til slutt kom Høyesterett den 30. september 2011 til at Halliburton ikke hadde fradragsrett for inngående merverdiavgift ved betaling av de ansattes reisekostnader.

Spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift på de ansattes reiser er av en slik karakter at det etter skattekontorets oppfatning ikke var åpenbart at det forelå fradragsrett for inngående avgift. Slik skattekontoret ser det burde således NN ASA ha foretatt nærmere undersøkelser med hensyn til om selskapet faktisk hadde adgang til å fradragsføre inngående merverdiavgift på de ansattes reisekostnader, jfr. merverdiavgiftsloven § 15-1 åttende ledd.

Avgiftsmyndighetenes standpunkt må i den aktuelle periode anses for å ha vært vel kjent og ikke til å komme forbi om en faktisk har foretatt de undersøkelser som spørsmålets art klart ga oppfordring til. I så henseende mener skattekontoret at det kan anses som uaktsomt ikke å ha klart å gjøre seg kjent med Finansdepartementets nevnte uttalelse og den verserende prosess som etter hvert endte med Høyesteretts dom vedr. Halliburton.

Sett hen til at det forelå både en administrativ uttalelse, en avgjørelse i klagenemnda for merverdiavgift og dommer både i tingretten og lagmannsretten, som alle løpende er blitt publisert, har det rundt dette spørsmål vært mer oppmerksomhet enn i mange andre spørsmål hvor det normalt forventes at den avgiftspliktige gjør seg kjent med avgiftsmyndighetenes syn på avgiftsplikten.

Med andre ord mener skattekontoret at NN ASA burde ha fanget opp at inngående merverdiavgift på ansattes arbeidsreiser var en aktuell problemstilling. Var det da slik at selskapet var uenig i avgiftsmyndighetenes tolkning av loven pliktet selskapet å tilkjennegi dette ved innsending av omsetningsoppgavene. Skattekontoret kan ikke se at dette er gjort.

Skattekontoret vil også vise til at avgiftspliktige etter at oppgaven er innsendt har en vedvarende plikt til å rette avgiftsoppgjøret ev. gi melding om at tidligere avgiftsoppgjøret er foretatt på grunnlag av en annen rettsoppfatning enn det som avgiftspliktige nå er blitt kjent med at legges til grunn av avgiftsmyndighetene. Slik skattekontoret ser det er det derfor uten betydning for aktsomhetsvurdering hvilken løsning Høyesterett til slutt kom frem til mht. fradragsretten.

På bakgrunn av disse forholdene mener skattekontoret at NN ASA har opptrådt uaktsomt ved å kreve fradrag for inngående merverdiavgift i tilknytning til de ansattes reiser.

Etter dette mener skattekontoret at det var korrekt å ilegge tilleggsavgift. Tilleggsavgift på 20 % må dessuten anses innenfor rimelig margin."

Saksforholdet i    AS med hensyn til tilleggsavgiften, anses å være tilsvarende saksforholdet i klagesakene nevnt ovenfor. På bakgrunn av dette er det etter skattekontorets oppfatning ikke unnskyldelig at     AS ikke fanget opp at spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift på ansattes arbeidsreiser var en aktuell problemstilling. Videre burde    AS, hvis det var uenig i avgiftsmyndighetenes tolkning av loven, ha tilkjennegitt dette ved innleveringen av omsetningsoppgaven i tråd med mval. § 15-1 åttende ledd. Skattekontoret kan ikke se å ha mottatt noen merknader angående det.

Skattekontoret vil påpeke at avgiftspliktige, etter at omsetningsoppgaven er sendt inn, har en vedvarende plikt til å rette avgiftsoppgjøret eventuelt gi melding om at tidligere avgiftsoppgjør er foretatt på grunnlag av en annen rettsoppfatning enn det som avgiftspliktige nå er blitt kjent med at legges til grunn av avgiftsmyndighetene, jfr. merverdiavgiftsloven § 15-1. Se også Avgiftshåndboken 9. utg. s. 918 øverst.

Skattekontoret er derfor av den oppfatning at det er uten betydning for aktsomhetsvurdering hvilken løsning Høyesterett til slutt kom frem til med hensyn til fradragsretten.

På bakgrunn av det som fremkommer ovenfor er skattekontoret av den oppfatning at  AS har opptrådt uaktsomt ved å kreve fradrag for inngående merverdiavgift i tilknytning til de ansattes reiser. Skattekontoret kan ikke se at forholdene stiller seg anerledes på noen annen måte i herværende sak.

Videre foreligger det tre nyere klagenmendsavgjørelser vedrørende samme tema og samme tidsperiode, henholdsvis KMVA 7624, KMVA 7627 og KMVA 7728. I klagesak 7624 kom klagenemndas flertall på tre til at tilleggsavgiften skulle oppheves for både 2007 og 2008. Mindretallet på to stemte for at tilleggsavgiften skulle oppheves for 2007, men opprettholdes for 2008. I klagesak 7627 kom klagenemndas flertall på tre til at tilleggsavgiften skulle oppheves for 2007 men opprettholdes for 2008. Mindretallet på to stemte for at tilleggsavgiften skulle oppheves for begge år. I klagesak 7728 kom flertallet på tre til at tilleggsavgiften skulle oppheves mens mindretallet på to ville opprettholde tilleggsavgiften. Det minnes om at klagenemnda i klagesakene KMVA 7381 og KMVA 7382 enstemmig opprettholdt tilleggsavgiften på 20 %.

Det fremstår for skattekontoret noe uklart hva klagenemnda har lagt vekt på ved vurderingen av om ilagt tilleggsavgift på 20 % skal opprettholdes eller ikke. Heller ikke kan skattekontoret se noen bakgrunn for at nemnda har kommet til ulikt resultat i de totalt fem sakene som det vises til i herværende sak. Det vises til at nemndas vedtak er mangelfulle både mht. drøftelsen av hvilken betydning den store oppmerksomhet rundt spørsmålet har hatt og den plikt avgiftspliktige har både til å legge ved forklaring til oppgaven om han er uenig eller plikten til å rette et uriktig avgiftsoppgjør i ettertid.

Slik skattekontoret ser det er skatteetatens oppfatning av spørsmålet om fradragsrett bekjentgjort og publisert i langt større grad enn mange andre rettsspørsmål som det legges til grunn at avgiftspliktige skal kjenne til.

Skattekontoret legger til grunn at avgiftspliktige burde kjent til forholdet og opplyst om dette ved innsendelse av omsetningsoppgavene eller ved en henvendelse til skattekontoret.

Skattekontoret kan ikke se at det er kommet frem nye momenter som endrer skattekontorets syn på saken. Skattekontoret mener fortsatt at det var korrekt å ilegge tilleggsavgift med 20 %.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at påklagede del av etterberegningen stadfestes

Skattedirektoratets avgjørelse

Skattedirektoratet er kommet til samme resultat som skattekontoret og slutter seg også i hovedtrekkene til den begrunnelse som er gitt. Vi vil imidlertid tilføye at ansattes reiseutgifter fra hjem til arbeidsplass er utgifter av utpreget privat karakter. Det gjelder også når arbeidsgiver betaler. Kanalisering av disse utgiftene gjennom den avgiftspliktige virksomhet, vil derfor ikke kunne skje med følger for fradragsretten.

Pga. reiseutgiftenes private karakter, burde    AS ha konsultert skattekontoret før man begynte å fradragsføre inngående avgift på mannskapenes reiseutgifter. At det ikke ble gjort, må etter vår oppfatning kunne bebreides selskapet som uaktsomt. Som skattekontoret har redegjort for, forelå det en vel etablert praksis på området og flere uttalelser som støttet opp om denne.

Når det gjelder klagers påstander om forskjellsbehandling, er vi selvfølgelig enige i at det er svært uheldig dersom like tilfeller er blitt behandlet forskjellig. Imidlertid kan ikke feil som er gjort i tidligere saker, legge føringer for senere praksis.

 

Skattedirektoratet har etter dette fattet slikt

v e d t a k :

Påklaget vedtak stadfestes.