Delar av dette innhaldet er ikkje tilgjengeleg på nynorsk enno.
Klagenemnda for merverdiavgift
KMVA 7600
Klagenemndas avgjørelse av 22. april 2013.
Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.
Saken gjelder: Etterbergning av utgående merverdiavgift Ileggelse av tilleggsavgift. Samlet påklaget beløp utgjør kr 186 901.
Stikkord: Skjønnsadgang. Utgående merverdiavgift. Tilleggsavgift.
Bransje: Næringskode 56.210 – Cateringsvirksomhet
Mval: § 18-1 (1969 § 55) § 21-3 (1969 § 73)
Innstillingsdato: 4. mars 2013
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse i møte 22. april 2013 i sak KMVA 7600 – Klager AS.
Skatt x har avgitt slik
I n n s t i l l i n g:
Det ble avholdt bokettersyn i selskapet Klager AS i perioden 26. august til 17. januar 2011. Ettersynet ble foretatt av Skatt x og resulterte i rapport av 17. januar 2011. Kontrollen var avgrenset til å gjelde inntektsårene 2007 – 2009 og var begrenset til stikkprøvemessig kontroll av regnskapets formelle riktighet, avstemming av omsetningsoppgaver og ligningsoppgaver mot bokført regnskap, samt kvantumskontroll av salg av øl.
Klager AS ble i følge Enhetsregisteret stiftet 15. mars 1995. Virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 1995. Virksomheten holder til i V 2. Virksomheten har følgende styre: Styreleder: A Styremedlem: B
A er daglig leder og også eneste eier av aksjene i selskapet. Antall aksjer er 230, pålydende kr 1 000 pr. aksje. Virksomheten har opplyst å ha tre ansatte. Av virksom hetens regnskap fremkommer følgende nøkkeltall for inntektsårene 2007-2009:
I brev mottatt av Skatt x 18.11.2011, påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattekontoret fattet den 12.10.2011 følgende vedtak:
Teoretisk beregnet omsetningssvikt ga økning i grunnlaget for utgående merverdiavgift med hhv. kr 385 939, kr 87 047 og kr 76 111 for årene 2007, 2008 og 2009. Skattekontoret vedtok å ilegge 60 % tilleggsavgift på uteholdt avgift.
Den uteholdte inntekten ble tilordnet eneeier A.
Klager har ikke kommentert ileggelse av tilleggsavgift, verken når det gjelder den totale uteholdte omsetning, eller det beløpet som er påklaget. Skattekontoret legger imidlertid til grunn at klager bestrider ilagt tilleggsavgift beregnet av den totale uteholdte omsetningen, også den uteholdte omsetningen klager innrømmer.
Samlet påklaget beløp utgjør kr 186 901 (kr 104 539 + kr 82 362).
Saken er ikke brakt inn for domstolene. Det er ikke inngitt politianmeldelse i saken.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:
Dok.nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 17.01.11 2 Varsel om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift, samt varsel om tilleggsskatt og tilleggsavgift 16.03.11 3 Tilsvar fra selskapet v/daglig leder og eneeier A 25.04.11 4 Skattekontorets vedtak om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift for perioden 2007, 2008 og 2009 12.10.11 5 Skattekontorets om tilordning av inntekt 16.11.11 6 Klage på rapport innkommet til Skatt øst 18.11.11
Sakens faktum: I brev mottatt av Skatt x 18.11.2011 påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattekontorets vedtak og begrunnelse: Fra vedtak av 12.10.2011 hitsettes: ”Skjønnsutøvelsen Bokettersynsrapporten har tatt utgangspunkt i en teoretisk beregning av ølomsetningen, med utgangspunkt i antall mengde kjøpt øl sammenholdt med vareforbruket for de enkelte årene. Det er ikke foretatt en beregning av teoretisk omsetning av andre varer, som mat, vin og brennevin. Skattekontoret trenger heller ikke foreta en slik beregning av andre varer, det er nok for skattekontoret å kunne konstatere at det foreligger en differanse på en varegruppe for å kunne fastslå at det foreligger skjønnsadgang. Ut i fra dette kan ikke skattekontoret se at andre forhold må hensyntas slik skattyter påstår, i så fall må skattyter selv dokumentere disse påstandene nærmere. Skattekontoret kan imidlertid ikke se at slike andre forhold skal ha noen innvirkning på den teoretiske beregningen av øl.
Det anføres at rapporten ikke har hensyntatt andre poster som ikke er tilegnet de 4 hovedpostene. Dette gjelder kontoene 3007 (salg selskap), 3010 (salg pliktig – fakturert) og 3040 (salg for fordeling). Disse utgjør hhv kr 196 494 for 2007, kr 67 464 for 2008 og kr 19 812 for 2009. Det er imidlertid ikke spesifisert hvor mye av dette som gjelder øl, og skattekontoret vil anta at dette ikke utgjør store beløpene. Det er vel også usikkert om det i det hele tatt inneholder noe øl i disse gruppene da det er beløpene på hovedposten øl som er gjenstand for innberetning til skattemyndighetene gjennom RF 1122 skjemaet.
Videre anføres det at det er benyttet feil antall liter i forbindelse med vareforbruket. Skattekontoret finner å kunne etterkomme skattyters anmodninger på dette punkt slik at vareforbruk for 2007 settes til 19 688 liter, for 2008 til 18 624 liter og for 2009 17 506 liter.
På spørsmål om svinn har virksomheten under ettersynet uttalt at det er minimalt med svinn og at det ikke føres noen oversikt over dette. Svinn er altså ikke dokumentert. Det er anført at feilslag for de aktuelle årene kan utgjøre mellom 5-10 % for 2007 og 5 % for hhv 2008 og 2009. Denne anførselen er ikke dokumentert.
For å ta høyde for et eventuelt svinn er det i rapporten hensyntatt 2 %, noe som i varselet er satt til 3 %.
Skattekontoret finner å imøtekomme skattyters påstand om en viss andel av feilslag, selv om dette på ingen måte er dokumentert. Skjønnsmessig velger skattekontoret å innrømme 5 % svinn for hvert av årene. Dette vil gjenspeile en viss feilslagsandel, samt noe brekkasje og annet mindre svinn og skattekontoret anser dette som et forsvarlig skjønn.
Følgende teoretiske omsetning for inntektsåret 2007, 2008 og 2009 vil således bli (alle tall er ekskl mva):
2007: 19 688 liter øl * 78,40 kr pr liter = kr 1 543 539 - svinn (19 688 liter * 5 % = 984 liter * 78,40 kr pr liter) = kr 77 146 - bokført omsetning øl, = kr 1 080 454 = Differanse/avvik = kr 385 939
2008: 18 624 liter øl * 83,20 kr pr liter = kr 1 549 516 - svinn (18 624 liter * 5 % = 931 liter * 83,20 kr pr liter) = kr 77 459 - bokført omsetning øl, = kr 1 385 010 = Differanse/avvik = kr 87 047
2009: 17 506 liter øl * 88 kr pr liter = kr 1 540 528 - svinn (17 506 liter * 5 % = 875 liter * 88 kr pr liter) = kr 77 000 - bokført omsetning øl, = kr 1 387 417 = Differanse/avvik = kr 76 111
Dette medfører at virksomhetens inntekter vil bli å øke med kr 385 939 for inntektsåret 2007, kr 87 047 for inntektsåret 2008 og kr 76 111 for inntektsåret 2009.
Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b (tidligere lov § 55) kan skattekontoret fastsette avgiften med skjønn dersom omsetningsoppgaven er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med loven.
Virksomheten har unndratt avgift ved at ikke all omsetning er bokført og dermed at all merverdiavgift ikke har vært innberettet. Det foreligger således adgang til å fastsette avgiften ved skjønn for 2007 – 2009.
Skjønnsutøvelse
Som følge av at skattekontoret finner å endre selskapets inntekter for 2007, 2008 og 2009 vil følgelig grunnlaget for utgående merverdiavgift endres med tilsvarende beløp. Grunnlagene endres med hhv kr 385 939, kr 87 047 og kr 76 111 for inntektsårene 2007, 2008 og 2009. Utgående merverdiavgift utgjør hhv kr 96 484, kr 21 761 og kr 19 027 for inntektsårene 2007, 2008 og 2009. Endringene henføres til 4. termin for alle årene.
Tilleggsavgift
Iht merverdiavgiftsloven § 21-3 (tidligere lovs § 73), skal den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Som anført ovenfor legger skattekontoret til grunn at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning som ikke er innapportert.
Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Aktsomhetsnormen vurderes strengt.
Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Det er en grunnleggende plikt for disse næringsdrivende å sette seg inn i regelverk for avgiftsplikten på sitt område.
Skattekontoret anser at virksomheten ved de nevnte overtredelser i det minste har handlet uaktsomt, og at forholdet er å anse som uaktsomt eller forsettlig.
Etter dette finner skattekontoret at tilleggsavgiften skal settes til 60 %.”
Klagers anførsler: I brev mottatt av Skatt x den 18.11.2011 påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattyter opplyser at han ikke er enig i rapportens konklusjon, videre at det i all vesentlighet ikke er tatt hensyn til tilsvaret. Fra klagen hitsettes:
”Firmaet har som tidligere nevnt 4 kategorier omsetning: Øl, vin, brennevin og mat/mineralvann. I tillegg kommer bonus, take away, salg selskap og salg til fordeling. (Bonus og take sees bort fra i denne sammenheng.)
De 2 postene salg til fordeling og salg selskap er vesentlige. De skal gjenspeile omsetningsfordelingen mellom de 4 nevnte kategorier. Salg til fordeling oppsto p.g.a. dagsrapporter som hadde svakt trykk og derved var vanskelig å lese. Dette er ”normal” omsetning og gjenspeiler derfor omsetningsfordelingen mellom de 4 kategoriene fullt ut. Salg selskap er som navnet sier omsetning fra julebord, foreningssammenkomster og lignende. Denne gruppen gjenspeiler også omsetningsfordelingen mellom de 4 gruppene fullt ut.
Svinn/feilslag er satt til totalt 5 % i rapporten. Dette tallet mener vi er satt for lavt. Svinn er satt til 3 % i rapporten. Det tallet virker greit. Mens feilslag er satt til 2 %. Som nevnt i vårt tilsvar er bedriften i praksis enmanns-bedrift. Det vil si at store deler av åpningstiden er bare en person på jobb. Denne personen skal lage mat, servere, tappe øl og ta i mot oppgjør fra kundene. Det sier seg selv at feil gjøres m.h.t. innslag på kassa.
Vi mener tallet utgjør 5 % og derved posten svinn/feilslag skal settes til 8 %. Feilstilling av tappetårn. Dessverre er denne posten uteglemt i vårt tilsvar etter første rapport, men er like fullt en faktor å ta hensyn til. Denne feilinnstillingen ble rettet opp av Ringnes og gjelder kun for året 2007. Innstillingen av tappetårnet var feil, slik at det ble tappet 0,52 liter for hver halvliter som ble servert kundene. Dette utgjør 4 % av øl-omsetningen for dette året.
Så over til vår beregning av de forskjellige årene 2007-2008-2009. Man må hele tiden ta hensyn til at beregningene er skjønnsmessige.
2007: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.543.539 1.543.539 Svinn/feilslag 77.146 123.483 Ølomsetning til fordeling 0 111.412
Feil tappeinnstilling 0 61.741 Bokført omsetning øl 1.080.454 1.080.454 Differanse/avvik 385.939 166.449
Vedrørende posten salg til fordeling: På de 4 kategoriene er det bokført en omsetning på kr 1.901.895. Av dette utgjorde øl kr 1.080.454. Dette utgjør 56,7 % av denne omsetningen. Omsetningen av salg til fordeling, salg selskap og salg pliktig for dette året er totalt kr. 196.494. 56,7 % av dette tallet utgjør kr. 111.412 som skal tilordnes ølomsetningen.
2008: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.549.516 1.549.516 Svinn/feilslag 77.459 123.961 Omsetning salg til fordeling 0 0 Bokført omsetning 1.385.010 1.385.010 Differanse/avvik 87.047 404
Vedrørende posten salg til fordeling: På de 4 kategoriene utgjorde den bokførte omsetningen kr. 2.328.200. Av dette utgjorde øl kr. 1.385.010. Dette utgjør 59,5 % av omsetningen. Omsetningen av salg til fordeling utgjorde kr. 67.464. 59,5 % av dette tallet utgjør kr. 40.141. som skal tilordnes ølomsetningen.
2009: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.540.528 1.540.528 Svinn/feilslag 77.000 123.242 Salg til fordeling 0 11.431 Bokført omsetning øl 1.387.41 (471?) 1.387.471 (1 387 417?) Differanse/avvik 76.111 18.384
Vedrørende salg til fordeling: Bokført omsetning for de 4 kategoriene var kr 2.406.046. Av dette utgjorde øl kr 1.387.471. Prosentsatsen blir da 57,7 %. Salg til fordeling utgjorde kr. 19.812. 57,7 % av dette utgjør kr 11.431.
Konklusjon: Vi har prøvd å være ”edruelige” I våre anslag. For årene 2008 og 2009 er differansen meget liten, slik at en bør se bort fra avvik for disse årene. (2009 har et avvik på 1,1 %). For 2007 er det nok innberettet for liten omsetning.”
Utkast til innstilling til klagenemnda for merverdiavgift ble sendt skattyter 9.11.2012. Frist til å inngi bemerkninger ble satt 26.11.2012. Skattekontoret har pr. dags dato ikke mottatt bemerkninger fra skattyter.
Skattekontorets merknader: Sammenfatningsvis oppfatter skattekontoret klagen slik at skattyter bestrider skjønnsutøvelsen, i det det anføres en høyere svinnandel enn hva som som er lagt til grunn av skattekontoret.
Skattyters klage har som overskrift ”klage på rapport…” som av skattekontoret oppfattes dithen at klagen inneholder ytterligere kommentarer til skattekontorets varsel av 16.03.2011. Skattekontoret ga utsatt frist for å inngi ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt. Skattekontoret fattet dermed vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som som klage til Klagenemnda for merverdiavgift og klage til skatteklagenemnda. Klagen er således å anse som rettidig innkommet, jf. forvaltningsloven § 29 første og fjerde ledd.
Skjønnsadgang I henhold til merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 første ledd kan beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgft og beløpet for inngående merverdiavgift fastsettes ved skjønn dersom mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende lover og bestemmelser.
Det følger videre av mval. § 21-3 første ledd at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt ved skjønn etter mval. § 18-1.
Kontrollen avdekket at virksomheten ikke hadde foretatt daglig opptelling av kassebeholdningen og ikke fylt ut dagsoppgjørsskjema i hht. bokføringsforskriften § 5-3-3. Dette gjør det umulig å følge kontantstrømmen i virksomheten, og gir således ikke et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på.
I tillegg foreligger det avvik mellom bokført omsetning og teoretisk beregnet omsetning. På dette grunnlag foreligger det skjønnsadgang for driftsårene 2007, 2008 og 2009.
Skattekontoret har lagt til grunn innkjøpt mengde øl fra Ringnes ved den teoretiske beregningen av ølomsetningen. Det er videre gjort beregning av vareforbruket for de angjeldende år.
Tilleggsavgift Tilleggsavgiften ble i vedtaket av 12.10.2011 satt til 60 %. Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (lov av 1969 § 73) at ”(d)en som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle termin”.
Ileggelse av tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. For å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven av 2009 § 21-3 er det tilstrekkelig at det foreligger en uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og at statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift.
I Høyesteretts dom av 29.10.2008 er det fastslått at Den Europeiske Menneskerettighetskonvensjon (EMK) artikkel 6. nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter EMK art. 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jf. Høyesteretts dom av 13.10.2003. Dette innebærer et krav om klar sannsynlighetsovervekt ved ileggelse av tilleggsavgift. Dette medfører strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt (hevet over enhver tvil).
Kravet til klar sannsynlighetsovervekt gjelder alle vilkår for ileggelse av tilleggsavgift, herunder skyldkravet, om staten er eller kunne ha vært påført tap og for beregningsgrunnlaget for den etterberegnede merverdiavgiften.
Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 at det ved vanlig uaktsomhet skal ilegges en tilleggsavgift på 20 %.
Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. For å konstatere forsett må avgiftssubjektet være klar over at merverdiavgiftsloven blir overtrådt som følge av handlingen eller unnlatelsen. Det er ikke krav om at avgiftssubjektet har til hensikt å overtre loven.
Dersom den fastsatte avgift utgjør et betydelig beløp eller avgiftskontrollen er vanskeliggjort som følge av unnlatt registrering, et mangelfullt regnskap eller ved bruk av mangelfull eller uriktig dokumentasjon, er dette skjerpende momenter som tilsier bruk av høyere sats.
Det følger også av retningslinjene at det ved grov uaktsomhet og forsett skal ilegges en tilleggsavgift på den etterberegnede merverdiavgiften på 40 eller 60 % av den etterberegnede merverdiavgiften. Eksempler på forhold som anses som er grovt uaktsomt eller uaktsomt er: - unnlatt registrering - avgiftsubjektet har ikke ført regnskap - bruk av falske dokumenter og dokumenter med uriktig innhold - avgiftsunndragelsen er gjennomført på en planmessig måte - gjentagelse av tidligere påtalte forsettelige eller grovt uaktsomme forhold hos avgiftssubjektet - regnskapsmangler har vanskeliggjort kontrollen - gjennomgående feil og mangelfulle rutiner - det unndratte beløp er betydelig ut fra virksomhetens art og omfang.
Bokettersynet i virksomheten har avdekket forhold som viser at det foreligger svikt i bokført omsetning slik at ikke all omsetning er innberettet til ligningsmyndighetene. Det foreligger mangler ved regnskapet som blant annet innebærer at krav til bokføring av kontantomsetningen ikke er oppfylt. Skattekontoret finner at det foreligger klar sannsynlighet for at omsetning er unndratt, og at forholdet i det minste er grovt uaktsomt. Etter dette ble tilleggsavgiften satt til 40 % av den etterberegnede merverdiavgiften.
Klagers merknader til innstillingen: For inntektsåret 2007 anføres at feil innstilling av tappeanlegget medfører en reduksjon i omsetningen på 4 %, noe som tilsvarer en reduksjon i omsetningen på kr 61 741. Det anføres videre at selskapets regnskap, post ”salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 111 412, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
Det fremheves også at svinn/feilslag utgjør 8 %, noe som tilsvarer kr 123 483 av omsetningen, og ikke 5 % som skattekontoret har lagt til grunn.
Med dette hevder klager at den uteholdte omsetningen må reduseres med kr 219 490. For inntektsåret 2008 anføres det at selskapets regnskapspost ”salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 40 141, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
For inntektsåret 2009 anføres at regnskapets post ”selskap og salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 11 431, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
Skattekontorets merknader til klagers anførsler til innstillingen: Skattekontoret bemerker at skattyter under kontrollen opplyste overfor skattekontoret at virksomheten hadde minimalt med svinn vedrørende omsetning av øl, og at det ikke ble ført noen oversikt over det som måtte være av svinn.
Skattekontoret finner det derfor underlig at skattyter nå hevder et svinn på til sammen 8 %. Svinnet er ikke fortløpende registrert og skattekontoret kan ikke se at svinnet kan underbygges ved dokumentasjon. Skattekontoret har lagt til grunn et svinn med 5 %, og det til tross for at virksomheten ikke har kunnet dokumentere svinnet. Et ytterligere svinn på 3 % finner ikke skattekontoret å kunne legge til grunn.
Når det gjelder posten ”selskap/salg til fordeling” for de angjeldende årene, bemerker skattekontoret at det er et problem at anført ølomsetning på henholdsvis 56,7 % og 59,5 % og 57,7 % som utgjør hhv kr 111 412 for 2007, kr 40 141 for 2008 og kr 11 431 for 2009, ikke er spesifisert eller kan dokumenteres. Det skal daglig utarbeides daterte nummererte summeringsrapporter eller tilsvarende rapporter over opplysninger som er registrert på kassaapparat, terminal eller likeverdig system, jf. bokføringsforskriften § 5-3-3. Videre skal dokumentasjon av kontantsalget sammenholdt med daglig opptelling av kassabeholdning dateres. I tillegg skal det fremgå hvem som har foretatt kassaopptellingen, og eventuelle differanser mellom rapport og kassabeholdning skal forklares. At denne bestemmelsen ikke er fulgt medfører at virksomheten ikke har hatt kontroll med omsetningen og dette igjen har vanskeliggjort eller umuliggjort kontroll av regnskapet. Skattekontoret bemerker således at dersom bestemmelsen bokføringsforskriften § 5-3-3 hadde vært fulgt, ville ikke spørsmålet om fordelingen av omsetningen ha oppstått.
Videre vil skattekontoret bemerke at virksomheten gjennom Rf 1122 skjema har innberettet ølomsetning tilsvarende den bokførte ølomsetningen, som for 2007, 2008 og 2009 samsvarer med virksomhetens kontospesifikasjon (hovedbok). For 2009 var det et avvik mellom innberettet beløp på RF 1122 skjema og hovedboken. I Rf- skjemaet er det oppgitt ølomsetning med kr 1 422 013, og i hovedboken med kr 1 387 471, noe som utgjør en differanse på kr 34 542. Denne differansen ble i skattekontorets rapport ansett for å være bonus fra Ringnes, og således feilrapportert som ølomsetning. Det ble dermed i rapporten lagt til grunn omsetning i henhold til hovedboken. Det kan således ikke utledes verken av virksomhetens hovedbok eller spesifikasjon til næringsoppgaven en bokført ølomsetning utover den som er alt er lagt til grunn.
Skattekontoret vurderer det slik at det i regnskapet og næringsoppgaver med spesifikasjoner, ikke foreligger holdepunkter for å endre fordelingen av omsetningen av varegrupper. Da posten ”salg til fordeling” omhandler omsetning som anføres å ikke kunne tydes ut fra dagsoppgjørene, har ikke skattyter dokumentasjon for sin anførsel.
Etter dette finner skattekontoret ikke å kunne legge til grunn ølomsetning for post ”selskap” og ”salg til fordeling” som anført.
Virksomheten opplyser at omsetningen i 2007 må reduseres med 4 %, tilsvarende kr 61 741, på grunnlag av at tappetårnet har vært innstilt feil, slik at det ble tappet 0,52 liter i stedet for 0,5 liter. For å bekrefte dette er en service erklæring fra Ringnes vedlagt klagen Av denne fremgår følgende:
”Det ble justert porsjoner på C i forbindelse med ombygging. Porsjoner ble da satt da satt til 0,5 liter”
Det fremgår ikke av erklæringen hvilken porsjon innstillingen ble justert fra og det fremkommer heller ikke for hvilket tidsrom tappetårnet skal ha vært feilinnstilt. Skjemaet for utført service er heller ikke datert.
Skattekontoret bemerker at skjemaet for utført service oppfattes å være utfylt i ettertid, og ikke på tidspunktet for servicen. Skattekontoret kan ikke se at erklæringen på noen måte gir noen holdepunkter for å kunne slå fast at tappetårnet var innstilt slik at det ble tappet 0,52 liter i stedet for 0,5 liter, om det ble tappet for lite eller for mye, eller om tappetårnet i det hele tatt var feilinnstilt. Videre er det umulig ut fra dette skjemaet å kunne legge til grunn at en eventuell feil innstilling gjelder for hele 2007.
Skattekontoret finner derfor at denne erklæringen ikke kan vektlegges som en dokumentasjon for skattyters anførsel. Etter dette finner skattekontoret at skattekontorets vedtak fastholdes hva angår skjønnsutøvelsen.
Skattekontorets innstilling til vedtak: Skattekontoret anbefaler etter dette at det treffes slikt
V e d t a k:
Den påklagede delen av skattekontorets vedtak av 12.10.2011 stadfestes. Tilleggsavgiften settes ned fra 60 % til 40 %.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling
V e d t a k:
Som innstilt.
Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.
Saken gjelder: Etterbergning av utgående merverdiavgift Ileggelse av tilleggsavgift. Samlet påklaget beløp utgjør kr 186 901.
Stikkord: Skjønnsadgang. Utgående merverdiavgift. Tilleggsavgift.
Bransje: Næringskode 56.210 – Cateringsvirksomhet
Mval: § 18-1 (1969 § 55) § 21-3 (1969 § 73)
Innstillingsdato: 4. mars 2013
KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT
Avgjørelse i møte 22. april 2013 i sak KMVA 7600 – Klager AS.
Skatt x har avgitt slik
I n n s t i l l i n g:
Det ble avholdt bokettersyn i selskapet Klager AS i perioden 26. august til 17. januar 2011. Ettersynet ble foretatt av Skatt x og resulterte i rapport av 17. januar 2011. Kontrollen var avgrenset til å gjelde inntektsårene 2007 – 2009 og var begrenset til stikkprøvemessig kontroll av regnskapets formelle riktighet, avstemming av omsetningsoppgaver og ligningsoppgaver mot bokført regnskap, samt kvantumskontroll av salg av øl.
Klager AS ble i følge Enhetsregisteret stiftet 15. mars 1995. Virksomheten ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 1995. Virksomheten holder til i V 2. Virksomheten har følgende styre: Styreleder: A Styremedlem: B
A er daglig leder og også eneste eier av aksjene i selskapet. Antall aksjer er 230, pålydende kr 1 000 pr. aksje. Virksomheten har opplyst å ha tre ansatte. Av virksom hetens regnskap fremkommer følgende nøkkeltall for inntektsårene 2007-2009:
I brev mottatt av Skatt x 18.11.2011, påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattekontoret fattet den 12.10.2011 følgende vedtak:
Teoretisk beregnet omsetningssvikt ga økning i grunnlaget for utgående merverdiavgift med hhv. kr 385 939, kr 87 047 og kr 76 111 for årene 2007, 2008 og 2009. Skattekontoret vedtok å ilegge 60 % tilleggsavgift på uteholdt avgift.
Den uteholdte inntekten ble tilordnet eneeier A.
Klager har ikke kommentert ileggelse av tilleggsavgift, verken når det gjelder den totale uteholdte omsetning, eller det beløpet som er påklaget. Skattekontoret legger imidlertid til grunn at klager bestrider ilagt tilleggsavgift beregnet av den totale uteholdte omsetningen, også den uteholdte omsetningen klager innrømmer.
Samlet påklaget beløp utgjør kr 186 901 (kr 104 539 + kr 82 362).
Saken er ikke brakt inn for domstolene. Det er ikke inngitt politianmeldelse i saken.
Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:
Dok.nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 17.01.11 2 Varsel om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift, samt varsel om tilleggsskatt og tilleggsavgift 16.03.11 3 Tilsvar fra selskapet v/daglig leder og eneeier A 25.04.11 4 Skattekontorets vedtak om endring av ligning og etterberegning av merverdiavgift for perioden 2007, 2008 og 2009 12.10.11 5 Skattekontorets om tilordning av inntekt 16.11.11 6 Klage på rapport innkommet til Skatt øst 18.11.11
Sakens faktum: I brev mottatt av Skatt x 18.11.2011 påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattekontorets vedtak og begrunnelse: Fra vedtak av 12.10.2011 hitsettes: ”Skjønnsutøvelsen Bokettersynsrapporten har tatt utgangspunkt i en teoretisk beregning av ølomsetningen, med utgangspunkt i antall mengde kjøpt øl sammenholdt med vareforbruket for de enkelte årene. Det er ikke foretatt en beregning av teoretisk omsetning av andre varer, som mat, vin og brennevin. Skattekontoret trenger heller ikke foreta en slik beregning av andre varer, det er nok for skattekontoret å kunne konstatere at det foreligger en differanse på en varegruppe for å kunne fastslå at det foreligger skjønnsadgang. Ut i fra dette kan ikke skattekontoret se at andre forhold må hensyntas slik skattyter påstår, i så fall må skattyter selv dokumentere disse påstandene nærmere. Skattekontoret kan imidlertid ikke se at slike andre forhold skal ha noen innvirkning på den teoretiske beregningen av øl.
Det anføres at rapporten ikke har hensyntatt andre poster som ikke er tilegnet de 4 hovedpostene. Dette gjelder kontoene 3007 (salg selskap), 3010 (salg pliktig – fakturert) og 3040 (salg for fordeling). Disse utgjør hhv kr 196 494 for 2007, kr 67 464 for 2008 og kr 19 812 for 2009. Det er imidlertid ikke spesifisert hvor mye av dette som gjelder øl, og skattekontoret vil anta at dette ikke utgjør store beløpene. Det er vel også usikkert om det i det hele tatt inneholder noe øl i disse gruppene da det er beløpene på hovedposten øl som er gjenstand for innberetning til skattemyndighetene gjennom RF 1122 skjemaet.
Videre anføres det at det er benyttet feil antall liter i forbindelse med vareforbruket. Skattekontoret finner å kunne etterkomme skattyters anmodninger på dette punkt slik at vareforbruk for 2007 settes til 19 688 liter, for 2008 til 18 624 liter og for 2009 17 506 liter.
På spørsmål om svinn har virksomheten under ettersynet uttalt at det er minimalt med svinn og at det ikke føres noen oversikt over dette. Svinn er altså ikke dokumentert. Det er anført at feilslag for de aktuelle årene kan utgjøre mellom 5-10 % for 2007 og 5 % for hhv 2008 og 2009. Denne anførselen er ikke dokumentert.
For å ta høyde for et eventuelt svinn er det i rapporten hensyntatt 2 %, noe som i varselet er satt til 3 %.
Skattekontoret finner å imøtekomme skattyters påstand om en viss andel av feilslag, selv om dette på ingen måte er dokumentert. Skjønnsmessig velger skattekontoret å innrømme 5 % svinn for hvert av årene. Dette vil gjenspeile en viss feilslagsandel, samt noe brekkasje og annet mindre svinn og skattekontoret anser dette som et forsvarlig skjønn.
Følgende teoretiske omsetning for inntektsåret 2007, 2008 og 2009 vil således bli (alle tall er ekskl mva):
2007: 19 688 liter øl * 78,40 kr pr liter = kr 1 543 539 - svinn (19 688 liter * 5 % = 984 liter * 78,40 kr pr liter) = kr 77 146 - bokført omsetning øl, = kr 1 080 454 = Differanse/avvik = kr 385 939
2008: 18 624 liter øl * 83,20 kr pr liter = kr 1 549 516 - svinn (18 624 liter * 5 % = 931 liter * 83,20 kr pr liter) = kr 77 459 - bokført omsetning øl, = kr 1 385 010 = Differanse/avvik = kr 87 047
2009: 17 506 liter øl * 88 kr pr liter = kr 1 540 528 - svinn (17 506 liter * 5 % = 875 liter * 88 kr pr liter) = kr 77 000 - bokført omsetning øl, = kr 1 387 417 = Differanse/avvik = kr 76 111
Dette medfører at virksomhetens inntekter vil bli å øke med kr 385 939 for inntektsåret 2007, kr 87 047 for inntektsåret 2008 og kr 76 111 for inntektsåret 2009.
Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b (tidligere lov § 55) kan skattekontoret fastsette avgiften med skjønn dersom omsetningsoppgaven er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med loven.
Virksomheten har unndratt avgift ved at ikke all omsetning er bokført og dermed at all merverdiavgift ikke har vært innberettet. Det foreligger således adgang til å fastsette avgiften ved skjønn for 2007 – 2009.
Skjønnsutøvelse
Som følge av at skattekontoret finner å endre selskapets inntekter for 2007, 2008 og 2009 vil følgelig grunnlaget for utgående merverdiavgift endres med tilsvarende beløp. Grunnlagene endres med hhv kr 385 939, kr 87 047 og kr 76 111 for inntektsårene 2007, 2008 og 2009. Utgående merverdiavgift utgjør hhv kr 96 484, kr 21 761 og kr 19 027 for inntektsårene 2007, 2008 og 2009. Endringene henføres til 4. termin for alle årene.
Tilleggsavgift
Iht merverdiavgiftsloven § 21-3 (tidligere lovs § 73), skal den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Som anført ovenfor legger skattekontoret til grunn at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning som ikke er innapportert.
Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Aktsomhetsnormen vurderes strengt.
Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Det er en grunnleggende plikt for disse næringsdrivende å sette seg inn i regelverk for avgiftsplikten på sitt område.
Skattekontoret anser at virksomheten ved de nevnte overtredelser i det minste har handlet uaktsomt, og at forholdet er å anse som uaktsomt eller forsettlig.
Etter dette finner skattekontoret at tilleggsavgiften skal settes til 60 %.”
Klagers anførsler: I brev mottatt av Skatt x den 18.11.2011 påklaget A, på vegne av Klager AS, rapporten. Skattekontoret ga utsatt frist til å komme med ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt, slik at skattekontoret fattet vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som klage til skatteklagenemnda og klage til Klagenemnda for merverdiavgift.
Skattyter opplyser at han ikke er enig i rapportens konklusjon, videre at det i all vesentlighet ikke er tatt hensyn til tilsvaret. Fra klagen hitsettes:
”Firmaet har som tidligere nevnt 4 kategorier omsetning: Øl, vin, brennevin og mat/mineralvann. I tillegg kommer bonus, take away, salg selskap og salg til fordeling. (Bonus og take sees bort fra i denne sammenheng.)
De 2 postene salg til fordeling og salg selskap er vesentlige. De skal gjenspeile omsetningsfordelingen mellom de 4 nevnte kategorier. Salg til fordeling oppsto p.g.a. dagsrapporter som hadde svakt trykk og derved var vanskelig å lese. Dette er ”normal” omsetning og gjenspeiler derfor omsetningsfordelingen mellom de 4 kategoriene fullt ut. Salg selskap er som navnet sier omsetning fra julebord, foreningssammenkomster og lignende. Denne gruppen gjenspeiler også omsetningsfordelingen mellom de 4 gruppene fullt ut.
Svinn/feilslag er satt til totalt 5 % i rapporten. Dette tallet mener vi er satt for lavt. Svinn er satt til 3 % i rapporten. Det tallet virker greit. Mens feilslag er satt til 2 %. Som nevnt i vårt tilsvar er bedriften i praksis enmanns-bedrift. Det vil si at store deler av åpningstiden er bare en person på jobb. Denne personen skal lage mat, servere, tappe øl og ta i mot oppgjør fra kundene. Det sier seg selv at feil gjøres m.h.t. innslag på kassa.
Vi mener tallet utgjør 5 % og derved posten svinn/feilslag skal settes til 8 %. Feilstilling av tappetårn. Dessverre er denne posten uteglemt i vårt tilsvar etter første rapport, men er like fullt en faktor å ta hensyn til. Denne feilinnstillingen ble rettet opp av Ringnes og gjelder kun for året 2007. Innstillingen av tappetårnet var feil, slik at det ble tappet 0,52 liter for hver halvliter som ble servert kundene. Dette utgjør 4 % av øl-omsetningen for dette året.
Så over til vår beregning av de forskjellige årene 2007-2008-2009. Man må hele tiden ta hensyn til at beregningene er skjønnsmessige.
2007: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.543.539 1.543.539 Svinn/feilslag 77.146 123.483 Ølomsetning til fordeling 0 111.412
Feil tappeinnstilling 0 61.741 Bokført omsetning øl 1.080.454 1.080.454 Differanse/avvik 385.939 166.449
Vedrørende posten salg til fordeling: På de 4 kategoriene er det bokført en omsetning på kr 1.901.895. Av dette utgjorde øl kr 1.080.454. Dette utgjør 56,7 % av denne omsetningen. Omsetningen av salg til fordeling, salg selskap og salg pliktig for dette året er totalt kr. 196.494. 56,7 % av dette tallet utgjør kr. 111.412 som skal tilordnes ølomsetningen.
2008: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.549.516 1.549.516 Svinn/feilslag 77.459 123.961 Omsetning salg til fordeling 0 0 Bokført omsetning 1.385.010 1.385.010 Differanse/avvik 87.047 404
Vedrørende posten salg til fordeling: På de 4 kategoriene utgjorde den bokførte omsetningen kr. 2.328.200. Av dette utgjorde øl kr. 1.385.010. Dette utgjør 59,5 % av omsetningen. Omsetningen av salg til fordeling utgjorde kr. 67.464. 59,5 % av dette tallet utgjør kr. 40.141. som skal tilordnes ølomsetningen.
2009: Deres Våre Teoretisk omsetning 1.540.528 1.540.528 Svinn/feilslag 77.000 123.242 Salg til fordeling 0 11.431 Bokført omsetning øl 1.387.41 (471?) 1.387.471 (1 387 417?) Differanse/avvik 76.111 18.384
Vedrørende salg til fordeling: Bokført omsetning for de 4 kategoriene var kr 2.406.046. Av dette utgjorde øl kr 1.387.471. Prosentsatsen blir da 57,7 %. Salg til fordeling utgjorde kr. 19.812. 57,7 % av dette utgjør kr 11.431.
Konklusjon: Vi har prøvd å være ”edruelige” I våre anslag. For årene 2008 og 2009 er differansen meget liten, slik at en bør se bort fra avvik for disse årene. (2009 har et avvik på 1,1 %). For 2007 er det nok innberettet for liten omsetning.”
Utkast til innstilling til klagenemnda for merverdiavgift ble sendt skattyter 9.11.2012. Frist til å inngi bemerkninger ble satt 26.11.2012. Skattekontoret har pr. dags dato ikke mottatt bemerkninger fra skattyter.
Skattekontorets merknader: Sammenfatningsvis oppfatter skattekontoret klagen slik at skattyter bestrider skjønnsutøvelsen, i det det anføres en høyere svinnandel enn hva som som er lagt til grunn av skattekontoret.
Skattyters klage har som overskrift ”klage på rapport…” som av skattekontoret oppfattes dithen at klagen inneholder ytterligere kommentarer til skattekontorets varsel av 16.03.2011. Skattekontoret ga utsatt frist for å inngi ytterligere bemerkninger til rapporten, men denne fristen ble ikke overholdt. Skattekontoret fattet dermed vedtak den 12.10.2011. Klagen er således å betrakte som som klage til Klagenemnda for merverdiavgift og klage til skatteklagenemnda. Klagen er således å anse som rettidig innkommet, jf. forvaltningsloven § 29 første og fjerde ledd.
Skjønnsadgang I henhold til merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 første ledd kan beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgft og beløpet for inngående merverdiavgift fastsettes ved skjønn dersom mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende lover og bestemmelser.
Det følger videre av mval. § 21-3 første ledd at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 % avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt ved skjønn etter mval. § 18-1.
Kontrollen avdekket at virksomheten ikke hadde foretatt daglig opptelling av kassebeholdningen og ikke fylt ut dagsoppgjørsskjema i hht. bokføringsforskriften § 5-3-3. Dette gjør det umulig å følge kontantstrømmen i virksomheten, og gir således ikke et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på.
I tillegg foreligger det avvik mellom bokført omsetning og teoretisk beregnet omsetning. På dette grunnlag foreligger det skjønnsadgang for driftsårene 2007, 2008 og 2009.
Skattekontoret har lagt til grunn innkjøpt mengde øl fra Ringnes ved den teoretiske beregningen av ølomsetningen. Det er videre gjort beregning av vareforbruket for de angjeldende år.
Tilleggsavgift Tilleggsavgiften ble i vedtaket av 12.10.2011 satt til 60 %. Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 (lov av 1969 § 73) at ”(d)en som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrift gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-3 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle termin”.
Ileggelse av tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. For å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven av 2009 § 21-3 er det tilstrekkelig at det foreligger en uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og at statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift.
I Høyesteretts dom av 29.10.2008 er det fastslått at Den Europeiske Menneskerettighetskonvensjon (EMK) artikkel 6. nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter EMK art. 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jf. Høyesteretts dom av 13.10.2003. Dette innebærer et krav om klar sannsynlighetsovervekt ved ileggelse av tilleggsavgift. Dette medfører strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt (hevet over enhver tvil).
Kravet til klar sannsynlighetsovervekt gjelder alle vilkår for ileggelse av tilleggsavgift, herunder skyldkravet, om staten er eller kunne ha vært påført tap og for beregningsgrunnlaget for den etterberegnede merverdiavgiften.
Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 at det ved vanlig uaktsomhet skal ilegges en tilleggsavgift på 20 %.
Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. For å konstatere forsett må avgiftssubjektet være klar over at merverdiavgiftsloven blir overtrådt som følge av handlingen eller unnlatelsen. Det er ikke krav om at avgiftssubjektet har til hensikt å overtre loven.
Dersom den fastsatte avgift utgjør et betydelig beløp eller avgiftskontrollen er vanskeliggjort som følge av unnlatt registrering, et mangelfullt regnskap eller ved bruk av mangelfull eller uriktig dokumentasjon, er dette skjerpende momenter som tilsier bruk av høyere sats.
Det følger også av retningslinjene at det ved grov uaktsomhet og forsett skal ilegges en tilleggsavgift på den etterberegnede merverdiavgiften på 40 eller 60 % av den etterberegnede merverdiavgiften. Eksempler på forhold som anses som er grovt uaktsomt eller uaktsomt er: - unnlatt registrering - avgiftsubjektet har ikke ført regnskap - bruk av falske dokumenter og dokumenter med uriktig innhold - avgiftsunndragelsen er gjennomført på en planmessig måte - gjentagelse av tidligere påtalte forsettelige eller grovt uaktsomme forhold hos avgiftssubjektet - regnskapsmangler har vanskeliggjort kontrollen - gjennomgående feil og mangelfulle rutiner - det unndratte beløp er betydelig ut fra virksomhetens art og omfang.
Bokettersynet i virksomheten har avdekket forhold som viser at det foreligger svikt i bokført omsetning slik at ikke all omsetning er innberettet til ligningsmyndighetene. Det foreligger mangler ved regnskapet som blant annet innebærer at krav til bokføring av kontantomsetningen ikke er oppfylt. Skattekontoret finner at det foreligger klar sannsynlighet for at omsetning er unndratt, og at forholdet i det minste er grovt uaktsomt. Etter dette ble tilleggsavgiften satt til 40 % av den etterberegnede merverdiavgiften.
Klagers merknader til innstillingen: For inntektsåret 2007 anføres at feil innstilling av tappeanlegget medfører en reduksjon i omsetningen på 4 %, noe som tilsvarer en reduksjon i omsetningen på kr 61 741. Det anføres videre at selskapets regnskap, post ”salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 111 412, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
Det fremheves også at svinn/feilslag utgjør 8 %, noe som tilsvarer kr 123 483 av omsetningen, og ikke 5 % som skattekontoret har lagt til grunn.
Med dette hevder klager at den uteholdte omsetningen må reduseres med kr 219 490. For inntektsåret 2008 anføres det at selskapets regnskapspost ”salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 40 141, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
For inntektsåret 2009 anføres at regnskapets post ”selskap og salg til fordeling” omfatter ølomsetning med kr 11 431, som ikke er hensyntatt i skattekontorets beregning.
Skattekontorets merknader til klagers anførsler til innstillingen: Skattekontoret bemerker at skattyter under kontrollen opplyste overfor skattekontoret at virksomheten hadde minimalt med svinn vedrørende omsetning av øl, og at det ikke ble ført noen oversikt over det som måtte være av svinn.
Skattekontoret finner det derfor underlig at skattyter nå hevder et svinn på til sammen 8 %. Svinnet er ikke fortløpende registrert og skattekontoret kan ikke se at svinnet kan underbygges ved dokumentasjon. Skattekontoret har lagt til grunn et svinn med 5 %, og det til tross for at virksomheten ikke har kunnet dokumentere svinnet. Et ytterligere svinn på 3 % finner ikke skattekontoret å kunne legge til grunn.
Når det gjelder posten ”selskap/salg til fordeling” for de angjeldende årene, bemerker skattekontoret at det er et problem at anført ølomsetning på henholdsvis 56,7 % og 59,5 % og 57,7 % som utgjør hhv kr 111 412 for 2007, kr 40 141 for 2008 og kr 11 431 for 2009, ikke er spesifisert eller kan dokumenteres. Det skal daglig utarbeides daterte nummererte summeringsrapporter eller tilsvarende rapporter over opplysninger som er registrert på kassaapparat, terminal eller likeverdig system, jf. bokføringsforskriften § 5-3-3. Videre skal dokumentasjon av kontantsalget sammenholdt med daglig opptelling av kassabeholdning dateres. I tillegg skal det fremgå hvem som har foretatt kassaopptellingen, og eventuelle differanser mellom rapport og kassabeholdning skal forklares. At denne bestemmelsen ikke er fulgt medfører at virksomheten ikke har hatt kontroll med omsetningen og dette igjen har vanskeliggjort eller umuliggjort kontroll av regnskapet. Skattekontoret bemerker således at dersom bestemmelsen bokføringsforskriften § 5-3-3 hadde vært fulgt, ville ikke spørsmålet om fordelingen av omsetningen ha oppstått.
Videre vil skattekontoret bemerke at virksomheten gjennom Rf 1122 skjema har innberettet ølomsetning tilsvarende den bokførte ølomsetningen, som for 2007, 2008 og 2009 samsvarer med virksomhetens kontospesifikasjon (hovedbok). For 2009 var det et avvik mellom innberettet beløp på RF 1122 skjema og hovedboken. I Rf- skjemaet er det oppgitt ølomsetning med kr 1 422 013, og i hovedboken med kr 1 387 471, noe som utgjør en differanse på kr 34 542. Denne differansen ble i skattekontorets rapport ansett for å være bonus fra Ringnes, og således feilrapportert som ølomsetning. Det ble dermed i rapporten lagt til grunn omsetning i henhold til hovedboken. Det kan således ikke utledes verken av virksomhetens hovedbok eller spesifikasjon til næringsoppgaven en bokført ølomsetning utover den som er alt er lagt til grunn.
Skattekontoret vurderer det slik at det i regnskapet og næringsoppgaver med spesifikasjoner, ikke foreligger holdepunkter for å endre fordelingen av omsetningen av varegrupper. Da posten ”salg til fordeling” omhandler omsetning som anføres å ikke kunne tydes ut fra dagsoppgjørene, har ikke skattyter dokumentasjon for sin anførsel.
Etter dette finner skattekontoret ikke å kunne legge til grunn ølomsetning for post ”selskap” og ”salg til fordeling” som anført.
Virksomheten opplyser at omsetningen i 2007 må reduseres med 4 %, tilsvarende kr 61 741, på grunnlag av at tappetårnet har vært innstilt feil, slik at det ble tappet 0,52 liter i stedet for 0,5 liter. For å bekrefte dette er en service erklæring fra Ringnes vedlagt klagen Av denne fremgår følgende:
”Det ble justert porsjoner på C i forbindelse med ombygging. Porsjoner ble da satt da satt til 0,5 liter”
Det fremgår ikke av erklæringen hvilken porsjon innstillingen ble justert fra og det fremkommer heller ikke for hvilket tidsrom tappetårnet skal ha vært feilinnstilt. Skjemaet for utført service er heller ikke datert.
Skattekontoret bemerker at skjemaet for utført service oppfattes å være utfylt i ettertid, og ikke på tidspunktet for servicen. Skattekontoret kan ikke se at erklæringen på noen måte gir noen holdepunkter for å kunne slå fast at tappetårnet var innstilt slik at det ble tappet 0,52 liter i stedet for 0,5 liter, om det ble tappet for lite eller for mye, eller om tappetårnet i det hele tatt var feilinnstilt. Videre er det umulig ut fra dette skjemaet å kunne legge til grunn at en eventuell feil innstilling gjelder for hele 2007.
Skattekontoret finner derfor at denne erklæringen ikke kan vektlegges som en dokumentasjon for skattyters anførsel. Etter dette finner skattekontoret at skattekontorets vedtak fastholdes hva angår skjønnsutøvelsen.
Skattekontorets innstilling til vedtak: Skattekontoret anbefaler etter dette at det treffes slikt
V e d t a k:
Den påklagede delen av skattekontorets vedtak av 12.10.2011 stadfestes. Tilleggsavgiften settes ned fra 60 % til 40 %.
KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:
Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling
V e d t a k:
Som innstilt.