KMVA 7668

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

 Saken gjelder:  Klage på skattekontorets vedtak om etterberegning av merverdiavgift. Vedtak om etterberegning ble i all hovedsak fattet på bakgrunn av at virksomheten ikke ble ansett for å drive i næring. Det ble ilagt tilleggsavgift på 20 %.  Samlet påklaget beløp utgjør kr 239 648.

 

Stikkord:   Næringsvurdering    Uttak    Tilleggsavgift

 

Bransje:   Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers

 

Mval:    § 2-1    § 3-1    § 3-21    § 3-22    § 8-1    § 21-3    

 

 

Innstillingsdato: 22. mars 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 22. april 2013 i sak KMVA 7668 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2008. Virksomheten er registrert med næringskode 68.209: Utleie av egen eller leid fast eiendom ellers, og har opplyst å ha følgende formål: "Utleie av næringseiendommer og driftsmidler. Kjøp og salg av eiendommer. Kjøp og salg av verdipapirer. Deltakelse i andre selskap".

På bakgrunn av en avgrenset kontroll av oppgaven for 3. termin 2012, fattet skattekontoret vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 202 097. Det ble ilagt tilleggsavgift med 20 %, hvilket utgjør kr 40 420. 

Klage fra regnskapskontoret A AS v/daglig leder B er datert 02.12.2012. Påklaget beløp utgjør:

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Klagefristen er overholdt.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 30.08.2012 2 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 18.09.2012 3 Dokumentasjon kontroll 20.09.2012 4 Dokumentasjon kontroll 20.09.2012 5 Mva dokumentasjon kontroll del 2 20.09.2012 6 Dokumentasjon kontroll 21.09.2012 7 Dokumentasjon uttak 21.09.2012 8 E-post 08.10.2012 9 Varsel om fastsettelse 15.10.2012 10 Merknader til varsel 02.11.2012 11 Vedtak om etterberegning 14.11.2012 12 Klage på skattekontorets vedtak 02.12.2012 13 Leieavtale bil 01.02.2013 14 Klager AS 01.02.2013 15 Kontoutskrifter 04.02.2013    A1 Høyesteretts dom av 29.10.08 Rt.2008.1409 A2 Høyesteretts dom av 13.10.03 Rt.2003.1376 A3 Hålogaland lagmannsretts dom av 14.11.02 LH.2002.696 A4 Klagenemndas avgjørelse nr. 7455 KMVA.2012.7455 A5 Klagenemndas avgjørelse nr. 5723 KMVA.2006.5723

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende tre forhold: 1. Etterberegning av inngående merverdiavgift relatert til utleie av driftsmidler. Skattekontoret er av den oppfatning at virksomheten ikke drives i næring, hvilket klager er uenig i. 2. Tilbakeføring av merverdiavgift som tidligere ble beregnet ved uttak 3. Ilagt tilleggsavgift på 20 %, kr 40 420 relatert til ovennevnte forhold

Sakens faktum

Virksomheten ble rutinemessig tatt ut til en avgrenset kontroll i forbindelse med innlevering av terminoppgave for 3. termin 2012. Oppgaven viste kr 124 673 til gode.

I forbindelse med oppgavekontrollen opplyste selskapet at det tidligere drev med salg av varer og tjenester innenfor elektro- og snekkervirksomhet i egne lokaler. For å spre risikoen, valgte selskapet å stifte et datterselskap som skulle stå for driften, mens det eksisterende selskapet skulle være et eiendomsselskap/holdingselskap som eide eiendommen og driftsmidlene. Det ble i den forbindelse utarbeidet en avtale mellom partene vedrørende utleien. På bakgrunn av en gjennomgang av selskapets regnskap og ovennevnte leieavtale, vurderte skattekontoret det slik at virksomhetens utleie av driftsmidler ikke ble drevet i næring - ettersom utgiftene oversteg inntektene.

Videre var ikke skattekontoret enig i den korrigering som fant sted knyttet til bilag 410297, da skattekontoret ser det slik at dette i praksis blir en tilbakeføring av en tidligere uttaksberegning.

I brev av 30.08.2012 og 18.08.2012 ble virksomheten varslet om at skattekontoret vurderte å etterberegne fradragsført inngående avgift knyttet til ovennevnte.

Skattekontoret mottok merknader til varselet, hvor det blant annet fremkom at selskapet ville utarbeide nye leieavtaler for hvert driftsmiddel, med den hensikt at hvert enkelt utleieobjekt skal generere et overskudd. Det ble anført at skattekontoret må se virksomheten over et lengre tidsperspektiv, og at virksomheten må ha mulighet til å korrigere leievederlaget når en ser at virksomheten ikke gir overskudd slik den var lagt opp på daværende tidspunkt. 

Skattekontoret vurderte de innkomne merknader, men fant likevel grunnlag for å fatte vedtak om etterberegning av inngående avgift med kr 202 097, samt tilleggsavgift på 20 %, pålydende kr 40 420.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Vedtak om etterberegning av avgift ble fattet av skattekontoret den 14.11.2012. 

Det siteres fra vedtaket:

"Vi viser til vårt varsel av 15.10.2012 og til tilsvar fra A AS v/C 09.11.2012".

Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 202 097 og ilegger tilleggsavgift med kr 40 420.

Begrunnelse for vedtaket

Fakta Klager AS er registrert for utleie av næringseiendommer og driftsmidler. Kjøp og salg av eiendommer. Kjøp og salg av verdipapirer. Deltakelse i andre selskap. Selskapet drev tidligere med varer og tjenester innenfor elektro- og snekkervirksomhet, men skilte ved årsskifte ut driften i eget selskap (D AS) og gikk over til utleie av driftsmidler og eiendom til driftsselskapet. Selskapet er ikke frivillig registrert i merverdiavgiftsregisteret for utleie av fast eiendom etter merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd for denne terminen. Omsetningen i perioden er tilnærmet utelukkende relatert til utleie av fast eiendom og driftsmidler.

(...)

2.1 Næringsvurdering relatert til utleie av driftsmidler I tillegg til utleie av fast eiendom, leier foretaket også ut driftsmidler. Utleie av driftsmidler er en avgiftspliktig tjeneste og det skal beregnes merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 3-1 første ledd. For at selskapet skal være registrert i merverdiavgiftsregisteret et det en forutsetning at selskapet vil ha en omsetning innenfor merverdiavgiftsområdet som overstiger kr 50 000 i en periode på 12 måneder jfr. merverdiavgiftsloven § 2-1 førsteledd. Et vilkår for registrering er imidlertid at det foreligger næringsvirksomhet. Dette innebærer at virksomheten/aktiviteten må være av et visst omfang, være egnet til å gi økonomisk overskudd i overskuelig fremtid og drives for eierens egen regning og risiko.

I henhold til mottatt dokumentasjon leies driftsmidler ut for netto kr 10 000 i måneden. Inkludert i driftsmidlene er blant annet 4 varebiler som leases. Disse bilene koster foretaket netto kr 15 495 i måneden jfr. bilag 120034. Isolert sett vil dermed det månedlige underskuddet utgjøre kr 5 495. I tillegg kommer andre kostnader knyttet til driftsmidlene. Skattekontoret vurderer derfor at aktiviteten ikke er egnet til å gi økonomisk overskudd i overskuelig fremtid og den anses dermed ikke som næringsvirksomhet.

Tilsvar I tilsvaret fra C påpekes det at Skattekontorets næringsvurdering er feil. Det hevdes at det må være anledning til å justere opp leien når man ser at aktiviteten ikke genererer overskudd og at man må se saken i et lenger tidsperspektiv. Det hevdes at også foretaket vil utforme nye leieavtaler med høyere leiesummer.

Skattekontorets kommentarer til tilsvaret Skattekontoret har tatt utgangspunkt i innsendt dokumentasjon i sin vurdering. Leasingleien for de 4 varebilene sees på som en fast kostnad og kan ikke ha vært ukjent for selskapet ved utforming av leieavtalen. Det foreligger interessefellesskap mellom utleier og leietaker og prissettingen av tjenesten fremstår som unaturlig lav i forhold til det som ville vært normalt mellom uavhengige selskaper. Skattekontoret er derfor av den oppfatning av at prisen ikke reflekterer markedsleie og forholdet bærer preg av å være en form for subsidiering av nærstående selskap. Det at selskapet i etterkant av kontrollen hevder at det vil bli utformet nye leiekontrakter kan ikke tillegges vesentlig vekt, da det er grunn til å anta at det er kontrollen i seg selv som har utløst dette.

(...)

2.3 Fradragsførte bilag stilt til ikke- avgiftspliktig virksomhet Skattekontoret har vedtatt å nekte fradrag for følgende bilag:

Fakturadato Bilag Inngående avgift Leverandør Begrunnelse 30.06.2012 120038 1050,00 A AS Utenfor avgiftspliktig virksomhet 15.05.2012 120031 4687,50 E AS Utenfor avgiftspliktig virksomhet 15.05.2012 120034 3873,95 F Utenfor avgiftspliktig virksomhet 17.04.2012 420100 156548,00 G AS Utenfor avgiftspliktig virksomhet

Ettersom selskapet driver med virksomhet som ikke ansees som næringsvirksomhet og som er unntatt merverdiavgift, vil det ikke være rett til fradrag for inngående merverdiavgift som beskrevet i merverdiavgiftsloven § 8-1. Følgelig vurderer skattekontoret å nekte fradrag for inngående merverdiavgift på bilag 120038, 120031, 120034 og 420100. Bilag 120038, 120031 og 420100 ansees som kostnader som relateres til både eiendomsutleie og driftsmiddelutleie. I telefonsamtale med C ble det opplyst om at bilag 420100 gjelder kjøpt av bil til bruk i eiendomsselskapet. Bilag 120034 vurderes utelukkende relatert til leie av driftsmidler.

Skattekontoret har dermed vedtatt å etterberegne kr 166 159 i avgift

(...)

2.5 Vedrørende bilag 410297 og uttak Skattekontoret viser til bilag 410297 hvor det er krevd fradrag for inngående avgift med kr 35 938.

I følge innsendt dokumentasjon vedrører bilaget en tilbakeføring av merverdiavgift som ble beregnet ved uttak. Bilaget er fra 2011 og er fra tiden før selskapet gikk over til å drive med utleie av fast eiendom.

Skattekontoret viser til merverdiavgiftsloven § 3-21 første ledd første punktum at det skal beregnes merverdiavgift når en vare tas ut fra den registrerte eller registreringspliktige virksomheten. Videre sier merverdiavgiftsloven § 3-22 annet ledd at for tjenester som nevnt i § 3-23 og tjenester som består i oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg, herunder byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider, skal det beregnes merverdiavgift også når tjenesten tas ut til formål som er unntatt fra loven.

Det skal dermed beregnes merverdiavgift ved utførelse av oppdrag på eget bygg. Det er imidlertid ikke anledning til å fradragsføre den samme merverdiavgiften.

Tilsvar I tilsvaret fra C hevdes det at uttaket skulle vært fradragsført på 6. termin 2011 og at det foreligger et mindre rentetap for selskapet å ha den med på 3. termin 2012.

Skattekontorets kommentarer til tilsvaret Skattekontorets varsel gikk ikke ut på at det forelå en periodiseringsfeil, men at det ikke var anledning til å fradragføre beløpet. Skattekontoret har lagt til grunn at uttaket ble gjort før selskapet gikk over til å drive med eiendomsutleie slik at problematikken rundt frivillig registrering ikke er et tema i denne sammenheng.

I tilsvaret er det ikke redegjort for hvorfor selskapet mener de kan kreve uttaksmerverdiavgiften tilbakeført. En tilbakeføring medfører at det ikke blir beregnet merverdiavgift ved uttak av varer og tjenester og dette vil etter skattekontorets oppfatning stride mot lovverket som beskrevet over.

Skattekontoret vedtar derfor å etterberegne avgift med kr 35 938.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har vedtatt å ilegge tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 40 420.

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonens artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.

1. Ikke til bruk i avgiftspliktig virksomhet På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har krevd fradrag for inngående merverdiavgift for anskaffelser som ikke er til bruk i avgiftspliktig virksomhet i sine avgiftsoppgaver, med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt kr 166 159 i avgift.

2. Tilbakeføring av utgående merverdiavgift ved uttak av varer og tjenester På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har krevd tilbakeført utgående merverdiavgift ved uttak av varer og tjenester i sine avgiftsoppgaver, med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt kr 35 938 i avgift.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som  gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når de fradragsfører inngående merverdiavgift til anskaffelser som ikke er til bruk i avgiftspliktig virksomhet og når de krever tidligere beregnet utgående merverdiavgift ved uttak tilbakeført. Skattekontoret vedtar derfor på denne bakgrunn å ilegge 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis.

(...)"

Klagers innsigelser

Skattekontorets vedtak ble påklaget av regnskapskontoret A AS v/daglig leder B den 02.12.2012, på vegne av klager.

I klagen erkjennes det at virksomheten feilaktig har ført til fradrag kostnader relatert til utleie av fast eiendom uten å være frivillig registrert. På bakgrunn av uttalelse i epost av 24.01.13 fra regnskapsfører, fremstår det som usikkert hvorvidt dette forholdet påklages eller ikke. Skattekontoret har imidlertid lagt vekt på selve klagen, hvor det klart fremkommer at dette forholdet erkjennes, og tolker det derfor slik at denne del av vedtaket ikke påklages.

Når det gjelder etterberegningen knyttet til utleie av driftsmidler, så er klager uenig i skattekontorets vurdering om at dette ikke er å anse som næringsvirksomhet. Det vises her til at skattekontorets påstand om at virksomheten ikke er egnet til å gi økonomisk overskudd i overskuelig fremtid, ikke kan stilles etter kun et halvt år i drift. Det har hele tiden vært meningen at utleien av de aktuelle driftsmidlene skal gi et overskudd for klager. Ettersom både klager og datterselskapet som driftsmidlene leies ut til er underlagt aksjeloven § 3-9, så er det et krav om at alle transaksjoner mellom selskaper i samme konsern skal grunnes på vanlige forretningsmessige vilkår. Det har imidlertid ikke blitt "fanget opp" at kostnadene vedrørende disse driftsmidlene overstiger inntektene, men når man nå er blitt gjort oppmerksom på dette vil inntektene bli justert opp. På bakgrunn av dette, så anses det helt klart fra klagers side at utleie av disse driftsmidlene er å anse som næringsvirksomhet.

Videre anføres det at ettersom utleie av driftsmidler må anses som næringsvirksomhet, så blir det feil å nekte fradrag for de inngående fakturaene som listes opp i vedtaket. Fakturaene fra F AS og G AS vedrører henholdsvis leasing av driftsmidler og kjøp av et driftsmiddel, og kan således direkte henføres til driftsmiddelutleievirksomheten.

Det to øvrige fakturaene relaterer seg til både utleie av fast eiendom og utleie av driftsmiddelvirksomheten, og det skal således skje en forholdsmessig fordeling. Fordelingsnøkkelen utgjør 50/50 basert på medgått arbeid og leieinntekter.

Vedrørende bilag 410297, så er klager uenig med skattekontorets fremstilling i vedtaket om at det her er krevd fradrag for inngående merverdiavgift med kr 35 938. Det vises her til at det i bilag 410297 er beregnet uttaksmerverdiavgift, altså utgående merverdiavgift. Etter klagers oppfatning blir således skattekontorets vedtak vedrørende dette punkt, helt feil.

Endelig bes det om at skattekontorets vedtak om å ilegge tilleggsavgift med 20 % frafalles. Det faktum at selskapet ikke rettidig ble frivillig registrert vedrørende utleie av fast eiendom, og således feilaktig har opptrådt som om selskapet var frivillig registrert med hensyn til beregning av utgående avgift på leieinntektene, og fradrag for inngående merverdiavgift på kostnader knyttet til dette, beror mer på en forglemmelse og kommunikasjonssvikt snarere enn forsettelig og uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven.

Klager har fått oversendt utkast til innstilling for gjennomsyn, men har ikke fremsatt noen merknader innen tilsvarsfristens utløp. Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførsler, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Vedrørende utleievirksomheten Spørsmålet er om klager har rett til fradrag for inngående merverdiavgift påløpt ved anskaffelse av driftsmidler til utleie. Et registrert avgiftssubjekt har krav på fradrag for anskaffelse av varer til bruk i registrert virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Det er således et vilkår at aktiviteten drives i næringsvirksomhet, jf. også vilkårene for registrering i merverdiavgiftsloven § 2-1, første ledd.

Hva som skal til for at en aktivitet skal anses for å drives i næringsvirksomhet er ikke lovfestet, men fremgår av praksis. Følgende gjengis fra forarbeidene til teknisk revidert merverdiavgiftslov, Ot.prp.nr. 76 (2008-2009) pkt. 6.8.1, s. 26:

"Merverdiavgiftsloven inneholder ingen definisjon av næringsbegrepet. I utgangspunktet er vurderingen av om kravet til næringsvirksomhet er oppfylt den samme som i skatteretten, men heller ikke skatteloven inneholder noen definisjon av næringsbegrepet. Begrepets innhold er imidlertid blitt presisert gjennom omfattende rettspraksis på skatterettens område. Virksomheten må være av en viss varighet og ha et visst omfang, den må objektivt sett være egnet til å gi overskudd og den må drives for eiers regning og risiko. I vurderingen av om vilkårene er oppfylt, vil en rekke momenter være relevante. Hvilken vekt de ulike momentene skal tillegges, vil likevel være bransjeavhengig. I forhold til vilkåret om overskudd, må en f.eks. vurdere virksomheter innen jord- og skogbruk over en lengre tidsperiode enn f.eks. virksomheter som omsetter konsulenttjenester.

Selv om kravet til næring i utgangspunktet er det samme i skatte- og merverdiavgiftsretten, er det imidlertid for merverdiavgiften enkelte momenter som gjør at vurderingene kan slå ulikt ut. Dette gjelder bl.a. hensynet til at merverdiavgiftsloven i størst mulig grad skal være konkurransenøytral, dvs. at aktører i det samme marked bør ha samme vilkår".

Det legges til grunn at aktiviteten i den foreliggende sak drives for klagers regning og risiko. Ut fra de foreliggende opplysninger vedrørende utleievirksomheten, synes det heller ikke som om aktivitetens omfang eller varighet i seg selv tilsier at kravet til virksomhet ikke kan være oppfylt.

Spørsmålet er om aktiviteten objektivt sett er egnet til å gå med overskudd.

Det fremgår av Hålogaland lagmannsretts dom av 14. november 2002 at det er forholdene på vedtakstidspunktet som er gjenstand for prøvelse. I forbindelse med oppgavekontrollen mottok skattekontoret dokumentasjon på at klager leaset 4 varebiler til en samlet, månedlig kostnad pålydende kr 15 495. De samme varebilene ble deretter leid ut til datterselskapet for totalt kr 10 000 pr. mnd. Uten at øvrige kostnader som relaterer seg til utleievirksomheten er tatt med, så utgjør det månedlige underskuddet kr 5 495.

I tilsvar til varsel, og i klagen, vises det til at det ikke har blitt fanget opp tidligere at utgiftene knyttet til utleien overstiger inntektene, og at det nå vil bli utarbeidet nye avtaler hvor inntektene justeres opp.

Det foreligger interessefellesskap mellom klager og leietaker, og prissettingen synes å bære preg av dette; leasingleien må antas å være en fast månedlig kostnad, og må ha vært kjent for klager når utleieavtalen med datterselskapet ble utformet. Det faktum at klager nå vil utarbeide nye utleieavtaler hvor inntektene justeres opp i forhold til tidligere, vil ikke ha noen betydning for næringsvurderingen på vedtakstidspunktet – all den tid det er grunn til å anta at det er kontrollen i seg selv som har utløst dette. Økte inntekter knyttet til utleien vil imidlertid kunne få betydning for en fremtidig næringsvurdering.

I tillegg til at klager disponerer de 4 leasede varebilene, eier virksomheten også en bil som ble kjøpt av G AS. Fakturadato er 17.04.2012, men innkjøpet er likevel fradragsført på 3. termin 2012.

I forbindelse med oppgavekontrollen, ble det opplyst at denne bilen relaterte seg til bruk i eiendomsutleievirksomheten. I klageomgangen ble det imidlertid presisert fra regnskapsførers side at bilen i all hovedsak blir brukt av daglig leder i driftsselskapet i hans utøvelse av arbeidet i sistnevnte selskap. Det berodde således på en misforståelse mellom regnskapsfører og skattekontorets oppgavekontrollør når det ble lagt til grunn i vedtaket at bilen skulle benyttes i eiendomsselskapet.

Spørsmålet blir da om utleie av varebil type Mercedez-Benz, GL450 CDI 4MATIC1 genererer et såpass stort overskudd at utleievirksomheten samlet sett er egnet til å gå med overskudd, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1, første ledd.

I henhold til mottatt kjøpekontrakt, er bilen anskaffet for kr 939 000, hvorav merverdiavgiften utgjør kr 156 548. Etter det opplyste er bilen lånefinansiert med kr 630 000, med en løpetid på 10 år. Årlig gjennomsnitlig rente er ca. kr 25 000 og årlige avdrag er opplyst å være ca. kr 63 000. Årlige forsikringer er oppgitt å beløpe seg til ca. kr 12 000, mens årsavgiften ligger på ca. kr 3 200 pr. år.

Ovennevnte kostnader beløper seg til ca. kr 103 200 pr.år. Det er da ikke hensyntatt årlige avskrivninger og finanskostnader på det restbeløp som ikke er lånefinansiert.

Avskrivninger er et vesentlig moment i totalkostnaden, og avskrivninger skal reflektere det reelle verditap et driftsmiddel har. Målingen av verditap kan først skje når et driftsmiddel selges, men det er vanlig at nye biler har et stort verditap de første årene, for deretter å flate litt mer ut. Verdifallet på bilen skal dekkes inn av leieinntektene på lik linje med andre kostnader for virksomheten, jf. blant annet Klagenemndssak nr. 5723 (KMVA-2006-5723).

I forbindelse med klagebehandlingen, mottok skattekontoret en leiekontrakt, datert 10.10.2012, hvor klager står oppført som utleier, mens datterselskapet står oppført som leietaker. Det fremgår av leiekontrakten at varebil type Mercedes-Benz, GL450 CDI 4MATIC1 skal overtas av leietaker den 01.05.2012 kl. 10:00, og tilbakeleveres utleier den 01.05.2015. Leievederlaget er fastsatt til kr 15 000 pr.mnd. Det fremstår som uklart overfor skattekontoret om dette beløpet er inklusive eller eksklusive merverdiavgift, da dette ikke er spesifisert i avtalen.

Skattekontoret har gjennomgått virksomhetens kontoutskrifter for perioden ovennevnte varebil skal ha vært utleid, men kan ikke se at klager har mottatt leievederlag i henhold til inngått avtale. For det tilfelle klager skal ha mottatt leievederlag kontant, foreligger det uansett ikke fradragsrett grunnet beløpets størrelse, jf. merverdiavgiftsloven § 8-8, første ledd.

Omstendighetene knyttet til utleie av varebil type Mercedes-Benz, GL450 CDI 4MATIC1, herunder leieavtale mellom nærstående parter datert etter varslet kontroll - og nærmere et halvt år etter at leieobjektet skal ha blitt overtatt av leietaker, samt manglende sporbare innbetalinger i tråd med inngått leieavtale, gjør at skattekontoret stiller spørsmålstegn vedrørende leieavtalens realitet.

Det tette båndet mellom utleier og leietaker medfører etter skattekontorets syn et særskilt ansvar for å dokumentere at det drives yrkesmessig utleie. Etter det skattekontoret kjenner til, er det ikke drevet noen form for utadrettet markedsføring av utleievirksomheten.

Etter en samlet vurdering av de fremlagte opplysninger, vurderer skattekontoret det slik at utleievirksomheten objektivt sett ikke er egnet til å gå med overskudd, og således ikke drives i næring, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1. Dette innebærer at klager ikke har rett til fradrag for inngående avgift på anskaffelsene, jf. merverdiavgiftsloven §§ 8-1 flg.

Vedrørende bilag 410297 og uttak Det synes å være enighet mellom skattekontoret og klager at det skal beregnes merverdiavgift når en vare eller tjeneste tas ut fra den registrerte virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven §§ 3-21 flg. Dette er også gjort i det foreliggende tilfellet ved at virksomheten har beregnet kr 35 938 i uttaksmerverdiavgift, jf. bilagsnummer 410297.

Det skattekontoret reagerer på er at virksomheten synes å korrigere ovennevnte i ettertid ved å tilbakeføre tidligere beregnet uttaksmerverdiavgift – med det resultat at virksomheten går i 0. Dersom man i ettertid skal kunne kreve til fradrag tidligere beregnet uttaksmerverdiavgift, ville bestemmelsene i merverdiavgiftsloven §§ 3-21 flg. være illusoriske.

Tilleggsavgift Merverdiavgiftsloven § 21-3 oppstiller tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd et brudd på merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av loven. Videre må bruddet ha ført til at staten har, eller kunne ha blitt påført et tap. Det er ikke noe krav om at staten faktisk er unndratt avgift. Dernest må en kunne slå fast at selskapet har vært uaktsom, eller opptrådt forsettelig ved den uriktige avgiftshåndteringen.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan-bestemmelse". Dette innebærer at selv om vilkårene som ovenfor nevnt er oppfylt, må det likevel vurderes konkret om tilleggsavgift kan ilegges, eller ikke.

I denne saken har klager krevd fradrag for inngående merverdiavgift for anskaffelser som ikke er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. næringsvurderingen som gjennomgått over, samt det faktum at virksomheten drev med utleie av fast eiendom uten å være frivillig registrert.

Ved å fradragsføre inngående merverdiavgift som ikke kan anses å være til bruk i avgiftspliktig virksomhet, synes det klart at staten kunne vært påført tap som følge av dette.

Videre har virksomheten tilbakeført tidligere innberettet uttaksmerverdiavgift med det resultat at virksomheten her går i 0. Slik skattekontoret ser det, så er det ikke anledning til å omgå regelverket i merverdiavgiftsloven §§ 3-21 flg. ved å først beregne uttaksmerverdiavgift, for deretter å kreve det samme beløpet tilbakeført via fradragsretten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Ved å tilbakeføre tidligere beregnet uttaksmerverdiavgift, synes det klart at staten kunne ha vært påført et tap.

Det objektive vilkår for å ilegge tilleggsavgift i medhold av merverdiavgiftsloven § 21-3 synes å være oppfylt.

Som ovenfor nevnt, så er det tilstrekkelig for å ilegge tilleggsagift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 at det foreligger et uaktsomt brudd på merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av denne. Uaktsomhetsvilkåret er oppfylt dersom det er utvist simpel uaktsomhet.

Enhver som driver virksomhet har en plikt til å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av merverdiavgift for sin virksomhet, og det å ikke gjøre det – eventuelt å ikke søke nødvendig bistand, kan i seg selv være uaktsomt, jf. Skattedirektoratets veiledning av 24.01.2012 om ileggelse av tilleggsavgift.

Klager anfører at det faktum at selskapet ikke er blitt frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret vedrørende utleie av fast eiendom rettidig, og en feilaktig har opptrådt som om selskapet var frivillig registrert med tanke på beregning av utgående avgift på utleieinntekten og fradrag for merverdiavgift for kostnader knyttet til dette, beror mer på en forglemmelse og kommunikasjonssvikt snarere enn forsettelig og uaktsom overtredelse av merverdiavgiftsloven som kan gi grunnlag for tilleggsavgift.

Skattekontoret viser til at regelverket vedrørende frivillig registrering av fast eiendom må forutsettes godt kjent i bransjen. Skattekontoret legger også til grunn at selskapet burde vært klar over at man ikke har vært frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret idet det utstedes en særskilt bekreftelse fra Skatteetaten på en slik registrering. Når man da likevel opptrer som om man var frivillig registrert ved å fradragsføre kostnader knyttet til utleie av fast eiendom foreligger det grunnlag for å ilegge tilleggsavgift, jf. blant annet Klagenemndas sak nr. 7455 (KMVA-2012-7455).

Skattekontoret har vurdert om det foreligger formildende omstendigheter som skulle tilsi at tilleggsavgiften skal reduseres, eller falle bort, men har ikke funnet grunnlag for dette.

På bakgrunn av ovennevnte, vurderer skattekontoret det slik at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Skattekontoret fastholder etter dette vedtaket av 14.11.2012.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Det påklagede vedtak om etterberegning og tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Ongre sa seg inhabil i denne saken.

Nemndas medlemmer Rivedal, Slettebøe, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.