KMVA 7867

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:   1) Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret etter forhåndsregistrering 2) Etterberegning av merverdiavgift pålydende kr 1 074 230 knyttet til punkt 1)

Stikkord:   Forhåndsregistrering    Manglende omsetning    Sletting i Merverdiavgiftsregisteret

Bransje:   Kjøp og salg av fast eiendom

 Mval.:   § 2-1 § 2-4    § 14-3    § 18-1, første ledd bokstav c

Skatteetaten.no:  Omsetning    Fradrag    Merverdiavgiftsregisteret

 

          Innstillingsdato:  27. september 2013

   KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 14. oktober 2013 i sak KMVA 7867 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

       i n n s t i l l i n g:

Klager AS ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1.termin 2003. Virksomheten er registrert med næringskode 68.100; "Kjøp og salg av fast eiendom". På registreringstidspunktet var virksomheten også registrert i næringskode 05.02; " Fiskeoppdrett og klekkerier" frem til 01.05.2009. Virksomheten opplyser nå å ha følgende formål; "Selskapet sitt formål er kjøp, sal og drift av fast eigedom, utvikling og oppdrett av marine artar, samt verksemd som står i samband med dette".

På bakgrunn av en avgrenset oppgavekontroll av 5. termin 2012, fattet skattekontoret vedtak om sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2003, samt etterberegning av merverdiavgift med kr 1 074 230.

Skattekontoret mottok klage fra virksomheten den 23.05.2013, etter at klager hadde fått innvilget utsatt klagefrist etter søknad. Klagefristen er således overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling er forelagt klager. Skattekontoret har ikke mottatt merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag  18.12.2012 2 Generelt brev sak kontroll 15.01.2013 3 Varsel om fastsettelse 05.02.2013 4 Tilsvar 27.02.2013 5 Vedrørende oppgavekontroll 18.03.2013 6 Generelt brev sak kontroll  7 Vedtak om etterberegning 05.04.2013 8 Svar vedr vedtak 23.05.2013 9 Brev skatteetaten vedr forhåndsregistrering 23.05.2013 10 Brev skatteetaten konsesjon 23.05.2013 11 Skisse lysing Havforskningsinstituttet Klager 28.06.2013 12 Notat plan 2013-2015 28.06.2013 13 Avtale A vgs 28.06.2013 A1 Klagenemndas avgjørelse nr. 6157 KMVA.2008.6157 A2 Klagenemndas avgjørelse nr. 5374 KMVA.2005.5374

Klagen gjelder

Klagen gjelder følgende forhold:

1. Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret grunnet manglende omsetning, samt at vilkårene for forlengelse av forhåndsregistrering ikke lenger anses oppfylt

2. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift pålydende kr 1 074 230, knyttet til punkt 1).

Sakens faktum

Virksomheten ble varslet om rutinemessig oppgavekontroll den 18.12.2012, i forbindelse med innleveringen av omsetningsoppgaven for 5. termin 2012.

Skattekontoret mottok etterspurt regnskapsmateriell pr. e-post den 15.01.2013, samt informasjon om driften. Virksomheten opplyste om at den driver forsøksoppdrett av fiskearten lysing. Gjennom 2012 har bedriften jobbet med "plan 2013-2015", som virksomheten nå håper å kunne realisere sammen med B AS og C AS. C AS eier et oppdrettsanlegg på D, som synes godt egnet for industriell oppdrett av lysing.

Videre henviste klager til en omfattende redegjørelse som er sendt skattekontoret i februar 2012, hvor det blant annet opplyses om at salg av oppdrettslysing antas å kunne skje i løpet av 2015. Etter den kontakt som virksomheten da hadde med skattekontoret, så antok virksomheten at forhåndsregistreringen ble utvidet for denne perioden. Misforståelsen ble videre beklaget fra virksomhetens side, og det ble samtidig søkt om utvidelse av forhåndsregistrering til 6. termin 2015. 

Skattekontoret varslet den 05.02.2013 om å slette virksomheten fra Merverdiavgiftsregisteret, samt etterberegne fradragsført inngående merverdiavgift for den perioden virksomheten har vært forhåndsregistrert. Bakgrunnen for dette var at virksomheten ikke har hatt avgiftspliktig omsetning over kr 50 000. Videre ble det vist til at forhåndsregistreringen gikk ut den 1. termin 2012. Søknad om forlenget forhåndsregistrering til 2015 ble vurdert, men skattekontoret påpekte at selskapet ikke lenger har konsesjon for fiskeoppdrett. Det ble bedt om dokumentasjon på at virksomheten driver aktivitet som ikke er konsesjonspliktig.

Skattekontoret mottok tilsvar fra virksomheten den 27.02.2013. Her ble det vist til at prosjektet har vært støttet av Innovasjon Norge gjennom flere år. Sommeren 2010 lyktes bedriften med å frembringe de første oppdretts-yngel. Dessverre tok det flere uker før virksomhetens ansatte fant frem til en fortype som yngelen tok til seg, og de fleste små-lysingene døde i løpet av sommeren. Virksomheten har imidlertid nå – som den første i verden – 2 oppdrettslysing som kan bli kjønnsmodne i løpet av 2013-2015.

Sesongene 2011 og 2012 gav lite fremdrift grunnet manglende økonomi. Virksomheten arbeider nå med "plan 2013-2015" hvor resurssterke aktører vil bli involvert.

Når det gjelder skattekontorets bemerkning i varselet om manglende konsesjon, så viser virksomheten til at det aldri har vært planen å drive industriell produksjon av lysing i E. Her er stamfisker og lokaler innrettet kun for forsøks-oppdrett. Virksomheten fikk bekreftet forut for etableringen i E at det ikke var nødvendig med konsesjon for forsøks-opprett. Det inngår i "plan 2013-2015" å finne et egnet sted for virksomheten sin fremtidige instustrielle oppdrett av lysing (nedlagt torske-oppdrettsanlegg) og konsesjon vil bli søkt når et anlegg er funnet.

I brev av 18.03.2013 fulgte virksomheten opp med dokumentasjon fra Fiskeridirektoratet og Fylkesmannen i Sogn og Fjordane i forhold til dette med konsesjon.

Skattekontoret vurderte innsendte merknader og dokumentasjon, men fant likevel grunnlag for å slette virksomheten, samt etterberegne tidligere fradragsført inngående merverdiavgift, jf. skattekontorets vedtak av 05.04.2013.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket: "Grunngjeving for vedtaket

Verksemda har siden 2003 vore førehandsregistrert for forsøksoppdrett på fiskearten lysing. Etter fleire utvidingar av førehandsregistreringa gjekk den siste ut 1. termin 2012.

16.02.2013 ble selskapet varsla om sletting i Brønnøysundregistra, då styret ikkje var korrekt etter aksjelova.

Vi viser til brevet vårt av 11.05.2009 der vi skriv at dersom ikkje omsetninga er høgare enn minstegrensa (50 000 kroner) i den perioden det er gitt førehandsregistrering for, vil det bli vurdert å krevje tilbakebetaling av utbetalte avgiftssummar.

Verksemda har i perioden fra 2003 til 2012 innberetta avgiftspliktig omsetning på kr 10 758 i 5. termin 2010, minstegrensa på kr 50 000 i omsetning er ikkje nådd.

Forlenga forhandsregistrering eller sletting: Verksemda har ikkje hatt avgiftspliktig omsetning på 50 000 kr, og kan difor ikkje bli ordinært registrert etter meirverdiavgiftslova § 2-1. Førehandsregistreringa gjekk ut 1. termin 2012. Spørsmålet er difor om forhandsregistreringa etter meirverdiavgiftslova § 1-4 skal bli forlenga til 6. termin 2015, slik verksemda ber om i brev av 15.01.2013 og 27.01.2013.

Etter meirverdiavgiftsforskrifta § 2-4-1 er det eit vilkår for forhandsregistrering at det "framstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registrering og at det skal drives næringsvirksomhet".

Etter akvakulturlova § 4 og forskrift om tillatelse til akvakultur av andre arter enn laks,ørret og regnbueørret, kan ingen drive fiskeoppdrett utan løyve. I telefonsamtale med Fiskeridirektoratet har skattekontoret fått bekrefta at alle som driv med foring og oppdrett av fisk skal ha tillatelse, og at det er Fiskeridirektoratet som tildeler tillatelser/konsesjonar ved "akvakultur for særlige føremål" slik som forskning og utvikling, jf. heimesida til Sogn og Fjordane fylkeskommune. Skattekontoret legg til grunn at vilkåra for forhandsregistrering ikkje er oppfyld dersom selskapet ikkje kan leggje fram dokumentasjon på at dei har løyve eller kan drive utan dette, då verksemda i så fall ikkje kan drive næringsverksemde.

Meirverdiavgiftslova har ingen definisjon av næringsverksemde, men det er i teori og praksis lagt til grunn at det krevs at ein for eigen rekning og risiko driv ein vedvareande verksemd som er eigna til å gå med overskot.

Skattekontoret har fått opplyst frå Sogn og Fjordane fylkeskommune at selskapet ikkje lengre har konsesjon for fiskeoppdrett, då denne vart sletta i 2009. I vårt brev av 04.03.2013 ba vi om dokumentasjon på at verksemda Klager AS driv ikkje krev tillating/konsesjon, videre at styret er korrekt samansat.

Selskapet har lagt fram løyve til å etablere anlegg for hald av stamfisk og yngel på Estranda datert 10.04.2007. Dette løyvet ble trekt tilbake i vedtak av 11.02.2009, då det ikkje hadde verte etablert drift i dei to konsesjonane dei siste to åra.

Det er vidare lagt fram eit mellombels løyve datert 24.01.2008 til utslepp fra produksjon i F. Dette løyvet gjeld i tre år og kun dersom selskapet også fekk konsesjon etter akvakulturlova. Søknaden om konsesjon ble avvist i vedtak av 21.05.2007, jf. brev av 24.08.2007. Av dette brevet kjem det fram at årsaka var at søknaden var i strid med gjeldande arealplan. Det ble vist til at det er søkt kommunen om endirng av arealplanen og at kommunen vil handsame dette hausten 2007. Det er vidare vist til at selskapet ikkje treng sende ny søknad, men må supplere søknaden med nye kart og at Fiskeridirektoratet deretter vil sende søknaden til kommunen.

I brev av 18.03.2013 beklager selskapet at det misforstod dette brevet av 24.08.2007, då det hadde trodd at det ikkje trengte å søkje om ny konsesjon.

På bakgrunn av det ovanstående legg skattekontoret til grunn at det ikkje foreligg løyve og at selskapet ikkje har hatt løyve etter 2009.

Når selskapet ikkje har slikt løyve, vil verksemda ikkje være egna til å gå med overskot. Det vil difor ikkje bli drive næringsverksemda. Skattekontoret vil difor ikkje forlenge førehandsregistreringa og selskapet vil bli sletta frå registeret, jf. Meirverdiavgiftslova § 14-3.

Inngåande avgift Det følgjer av meirverdiavgiftslova § 18-1 første ledd bokstav c at avgiftsstyresmaktane kan fastsetje beløpet for inngåande meirverdiavgift når nokon har blitt ståande registrert i Meirverdiavgiftsregisteret utan å fylje vilkåra for registrering, og staten på grunn av dette er eller kunne ha blitt påført eit avgiftstap.

Ihht. Meirverdiavgiftshandboka side 844 er regelen om tilbakebetaling objektiv, slik at også dei som ikkje kjem i gang med næringsverksemd må betale tilbake avgift.

Med heimel i meirverdiavgiftslova § 18-1 første led bokstav c, har skattekontoret tilbakeført frådragsført inngåande meirverdiavgift knytta til fiskeoppdretten med til saman kr. 1 074 230".

Klagers innsigelser

Når det gjelder skattekontorets anførsel vedrørende manglende omsetning som en av begrunnelsene for sletting og etterberegning av virksomheten, så viser klager til tidligere redegjørelse om driften. Klager understreker at både skattekontoret og Innovasjon Norge vil være kjent med at det tar mange år å frembringe en ny fiskeart til industriell oppdrett.

Hva manglende konsesjon angår, så påpekes det at klager fikk konsesjon til sin planlagte oppdrett av lysing på Bekkestranda i brev fra Fiskeridirektoratet datert 10.04.2007. Av praktiske grunner hadde klager i mellomtiden valgt å flytte virksomheten til et ledig lakseanlegg ved E, og søkte i denne forbindelse om omdisponering av lakselokalitet til produksjon av lysing. I brev av 24.01.2007 fra Fylkesmannen i Sogn og Fjordane ble klager gitt "mellombels løyve til utslepp frå produksjon av lysing ved lokaliteten F i G kommune".

Klager anfører at virksomheten har forholdt seg til gjeldende regelverk, og at Fiskeridirektoratets og Fylkesmannens velvillige saksbehandling har gitt klager grunn til å forvente at konsesjon til produksjon av lysing i E ville bli gitt.   I brevet fra Fiskeridirektoratet, datert 24.08.2007 fremgår det at klager den 05.09.2004 søkte om konsesjon til oppdrett av lysing ved F i G kommmune. Videre fremgår det at Fiskeridirektoratet i brev datert 21.05.2007 avviste søknaden, alene med den begrunnelse at den var i strid med gjeldende arealplan. Vedtaket ble påklaget av klager, hvorpå klager vedla et brev fra G kommune om at kommuneplanen var til rullering høsten 2007. Av den videre saksbehandlingen fremgår det fra Fiskeridepartementets side at "Klager AS treng ikkje levere ny søknad, men søknaden må suppleres med kart som syner omsøkt anlegg med anleggsplassering".

Klager har i nyere tid hatt kontakt med G kommune.

Klager er av den oppfatning at den manglende formelle konsesjon skyldes forhold klager ikke kan lastes for, og at klager har forholdt seg til gjeldende regelverk hva angår sin virksomhet.

På bakgrunn av ovennevnte mener derfor klager at det er uriktig av skattekontoret å hevde at manglende konsesjon er noen grunn til sletting og etterberegning av merverdiavgift, og søker med dette om at vedtaket blir opphevet.

Skattekontorets vurdering av klagen

Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 2-4 gir på visse vilkår adgang til forhåndsregistrering i Merverdiavgiftsregisteret. Vilkårene for forhåndsregistrering er nærmere utdypet i forskrift til merverdiavgiftsloven (FMVA) § 2-4-1.

I foreliggende sak er hovedproblemstillingen hvorvidt det "...fremstår som overveiende sannsynlig at virksomheten når normal drift foreligger vil ha en omsetning som ligger betydelig over beløpsgrensen for registrering og at det skal drives næringsvirksomhet",  jf. FMVA § 2-4-1, annet ledd, første punktum.

I Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave (2013) s. 115 fremgår det at:

"Det stilles som hovedregel krav til klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten kommer i gang som forutsatt. Det må her legges vekt på hva som er normal investeringsperiode for vedkommende bransje. Oppstart av noen næringer er generelt forbundet med risiko. Dette skal ikke virke diskvalifiserende hvis det aktuelle initiativ fremstår som seriøst. I den sammenheng kan det legges vekt på at innehaver og långivere har satset store beløp på virksomheten, at det offentlige har ytt tilskudd og at offentlig organ har gitt konsesjon for driften".

Forhåndsregistrering skal alltid gis for et gitt tidsrom, og det fremgår av retningslinjene for forhåndsregistrering at det er en forutsetning for forhåndsregistrering at vilkårene for ordinær registrering blir oppfylt innen den fastsatte forhåndsregistreringsperioden. Dersom vilkårene for registrering ikke blir oppfylt, skal virksomheten slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, med mindre skattekontoret finner at forhåndsregistreringsperioden skal forlenges.

Klager ble forhåndsregistrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 1. termin 2003. Forhåndsregistreringsperioden ble deretter forlenget etter søknad ved flere anledninger, siste gang frem til 1. termin 2012. Både i forbindelse med registreringen, og ved forlengelse av forhåndsregistreringen, har det blitt presisert fra skattekontorets side at dersom omsetningen ikke overstiger minstegrensen ( 50 000 kroner) i løpet av det tidsrom det er gitt forhåndsregistrering for, vil utbetalt avgiftsbeløp bli vurdert krevd tilbake. I 5. termin 2010 ble det innrapportert omsetning på kr 10 758, men utover dette har virksomheten utelukkende levert tilgodeoppgaver.

Klager har således ikke oppnådd en omsetning på kr 50 000 i løpet av forhåndsregistreringsperioden, som strekker seg fra 1. termin 2003 til 1. termin 2012, og minstegrensen for ordinær registrering etter merverdiavgiftsloven § 2-1 er således ikke nådd.

Hvorvidt det var grunnlag for forlenget forhåndsregistrering ble ikke vurdert i 2012, ettersom det ikke forekom noen ny søknad om forlengelse. Klager var riktignok i kontakt med skattekontoret i 2012, og har anført i forbindelse med oppgavekontroll at virksomheten antok at forhåndsregistreringen da var blitt forlenget. Klager har senere beklaget denne misforståelsen overfor skattekontoret, og fulgte opp ved å sende en formell søknad om forlengelse av forhåndsregistreringen frem til 6. termin 2015.

Skattekontoret har foretatt en vurdering av hvorvidt det var grunnlag for forlenget forhåndsregistering, eller om virksomheten skulle slettes i Merverdiavgiftsregisteret. Skattekontoret konkluderte i vedtak av 05.04.2013 at det ikke lenger syntes å være klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ville komme i gang som forutsatt. Sistnevnte underbygges ved at klager ikke lenger har noen formell konsesjon til å drive oppdrett, hvilket klager ei heller har hatt siden 2009. Hvorvidt den manglende formelle konsesjon skyldes forhold som klager kan lastes for eller ikke, er av mindre betydning. Det avgjørende for skattekontorets vurdering er at klager mangler konsesjon for å drive oppdrettsnæring, hvilket innebærer at det ikke lenger synes å være klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten vil komme i gang som forutsatt.

Videre legger skattekontoret vekt på klagers egne opplysninger om at det har vært liten fremdrift i selskapet i 2011 og 2012 grunnet manglende økonomi. Riktignok fremhever klager at selskapet arbeider med "plan 2013-2015", hvor resurssterke aktører vil bli involvert, men det er foreløpig ikke fremlagt noe dokumentasjon på at økonomien i selskapet har bedret seg. I "plan 2013-2015" vises det til at målet for 2014 er å ta kontakt med mulige investorer og innehaver av ledig oppdrettsanlegg. På bakgrunn av dette, legger skattekontoret til grunn at verken investorer eller lokaliteter for produksjon er på plass på nåværende tidspunkt.

Skattekontoret bestrider ikke prosjektets seriøsitet. Det avgjørende for skattekontorets vurdering er hovedsakelig det faktum at virksomheten ikke har kommet i gang som forventet. Videre foreligger det mange usikkerhetsmomenter knyttet til konsesjon, lokalitet og økonomi noe som totalt sett resulterer i at det ikke lenger er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten kommer i gang. 

På bakgrunn av ovennevnte, så legger skattekontoret til grunn at forhåndsregistreringsperioden har utløpt uten at virksomheten kom i gang som forutsatt. Som ovenfor nevnt, skal virksomheten slettes i Merverdiavgiftsregisteret dersom vilkårene for forhåndsregistrering ikke blir oppfylt. Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c at avgiftsmyndighetene kan kreve tidligere fradragsført inngående avgift tilbakebetalt dersom noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret, eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registering – og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap.

Etter skattekontorets vurdering, så har virksomheten blitt registert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering, jf. drøftelsen over. Som et resultat av at virksomheten har blitt stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret og således krevd fradrag for anskaffelser knyttet til den registrerte virksomhete, så vil dette innebære at staten er påført et avgiftstap. Vilkårene for å kreve tidligere fradragsført inngående avgift tilbakebetalt er således oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c.

Videre må det foretas en vurdering i forhold til hvorvidt tilbakebetaling skal kreves, jf. ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven  § 18-1, første ledd.

Ordlyden "kan" i merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd synes å legge opp til at skattekontoret skal foreta en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle. Det følger imidlertid av forarbeidene til merverdiavgiftslov (1969) § 55, første ledd nr. 3 (nå merverdiavgiftsloven § 18-1, første ledd bokstav c) (Ot.prp.nr. 84 (1988-1989) og Innst. O. nr. 105 (1988-1989), og forvaltningspraksis at fradragsført inngående merverdiavgift skal tilbakebetales dersom forhåndsregistreringen utløper uten at virksomheten har kommet i gang som forutsatt. Det vises særlig til Finansdepartementets uttalelser i Ot.prp.nr. 84 (1988-1989), hvor det blant annet fremgår følgende:

"Men også i de tilfeller hvor det mer eller mindre uforskyldt er gitt ufullstendige opplysninger eller gitte forutsetninger for registrering senere ikke oppfylles av vedkommende, anser en det riktig at den uriktig registrerte ikke skal ha en økonomisk fordel som betales av staten. Det bør ikke være avgiftsmyndighetenes risiko at de oppslyninger de bygger en registrering på, er korrekte eller de forutsetninger som ligger til grunn for denne, slår til".

Fra forvaltningspraksis vises det også til Klagenemndas avgjørelser i sak nr. 5374 (KMVA 2005.5374) og nr. 6157 (KMVA.2008.6157) vedrørende spørsmål om forhåndsregistrering og etterberegning av virksomhet som ble forhåndsregistrert for hhv. matfiskproduksjon og blåskjellproduksjon. Likhetshensyn taler således for å kreve tidligere fradragsført inngående avgift tilbakebetalt også i det foreliggende tilfellet.

Klager er behørlig varslet om konsekvensene dersom forutsetningene for forhåndsregistreringen ikke slår til. At utbetalt avgiftsbeløp vil bli vurdert krevd tilbake er virksomheten orientert om blant annet i skattekontorets brev av 10.01.2003 og 11.05.2009.

På bakgrunn av en konkret helhetsvurdering finner skattekontoret at vilkårene for etterberegning av tidligere fradragsført merverdiavgift er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 18-3, første ledd bokstav c.

Skattekontorets vedtak om sletting og etterberegning av 05.04.2013 blir således å opprettholde.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

v e d t a k:

Det påklagede vedtak om sletting og etterberegning stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.