KMVA 7886

Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift knyttet til tapsføring av krav som var foreldet. Påklaget beløp utgjør kr 11 187.

Stikkord:   Tilleggsavgift - Tapsføring av foreldet krav     Bransje:  Næringskode 68.209 – Utleie av egen eller leid fast eiendom

Mval.:   § 21-3 første ledd

Skatteetaten.no:        Tilleggsavgift og andre reaksjoner    

 

SAKEN GJELDER: KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 7. oktober 2013 i sak KMVA 7886 vedrørende NN AS.

Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, renter ikke medberegnet, og klagen avgjøres dermed av Skattedirektoratet i henhold til merverdiavgiftsloven (mval.) § 19-1 annet ledd.

NN AS, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 2. termin 1995. Selskapet drev i utgangspunktet bygging av oljeplattformer og moduler, men er fra 14. april 2005 kun registrert for utleie av egen eller leid fast eiendom.

På bakgrunn av kontroll av omsetningsoppgaven for 3. termin 2012, fattet skattekontoret 30. oktober 2012 vedtak om etterberegning av avgift på kr 55 936 og ila samtidig 20 % tilleggsavgift utgjørende kr ll 187.

NN advokatfirma ved rådgiver NN ber i e-post av 16. mai 2013 om at vedtaket vedrørende ilagt tilleggsavgift klagebehandles til tross for at fristen er oversittet. Skattekontoret godtar anmodningen i e-post av 21. mai 2013 og ny frist settes til 31. mai 2013. Rettidig klage mottas 31. mai 2013. Det er kun den del av vedtaket som gjelder tilleggsavgift som er påklaget.

Innstillingen er oversendt til klagers rådgiver for gjennomsyn. Det er ikke innkommet tilsvar på innstillingen.

Det påklagede beløp utgjør:

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt redegjørelsen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om kontroll 03.09.2012 2 Varsel om etterberegning 25.10.2012 3 E-post der selskapet godtar etterberegningen 29.10.2012 4 Vedtak om etterberegning 30.10.2012 5 Klage på ileggelse av tilleggsavgift 31.05.2013

Klagen gjelder Klagen gjelder tilleggsavgift med kr 11 387, ilagt fordi virksomheten tapsførte et krav som var foreldet. Tilleggsavgiften er fastsatt til 20 % av det uriktige fradragsførte beløp.

Sakens faktum Skattekontoret avholdt oppgavekontroll for 3. termin 2012 med hjemmel i mval. § 15-11. Selskapet krevde fradrag for inngående avgift med kr 188 956 med følgende merknad tilomsetningsoppgavens post 8: «Inngående mva skyldes hovedsakelig at tap på fordringer er endelig konstatert».

Kontrollen avdekket at den ene fordringen var foreldet slik at selskapet ikke hadde krav på fradrag for inngående avgift på det tapte kravet. Selskapet sluttet seg til denne vurderingen.

Skattekontoret etterberegnet avgiften med kr 55 936 og ila samtidig 20 % tilleggsavgift totalt Utgjørende kr ll 187.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra skattekontorets vedtak av 30. oktober 2012 siteres:

«Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 55 936. I tillegg er det beregnet tilleggsavgift med kr 11 187.

Oppgaven lød opprinnelig på kr 188 956 til gode. Etter vår korrigering og med tillegg av tilleggsavgift blir tilgodebeløpet kr 121 833. Beløpet anvises til utbetaling/motregning.

Begrunnelse for vedtaket

På omsetningsoppgaven for 3.termin 2012 er det ført fradrag for inngående avgift med kr 180 636 som refererer seg til Tap på krav.

Faktura 3214 fra NN A/S ble utstedt 06.09.2004. Det er sendt et inkassovarsel på fordringen den 26.04.2005. Vi har ikke mottatt mer dokumentasjon som viser at virksomheten har foretatt seg noe ytterligere for å drive inn fordringen.

Skattekontoret anser derfor at denne fordringen er foreldet. Avgiftskrav som har oppstått før 1.januar 2011, det vil si frem til og med 6.termin 2010, reguleres av foreldelseslovens bestemmelser.

Spørsmålet om hvor langt tilbake i tid næringsdrivende kan kreve fradrag for merverdiavgift reguleres av foreldelsesloven §1 nr 1 og §30. Etter hovedregelen er den alminnelige foreldelsesfristen tre år fra det tidspunkt den næringsdrivende tidligst hadde rett til å kreve oppfyllelse, jfr §3.

Av praktiske grunner og til de avgiftspliktiges gunst, har departementet funnet det hensiktsmessig å knytte foreldelsesfristens utgangspunkt til oppgavefristene i merverdiavgiftsloven. Dette vil normalt være en måned og 10 dager etter utløpet av terminen., jfr merverdiavgiftsloven § 15-8.

I h.h. til ovenstående løper foreldelsesfristen på denne fordringen fra 10.12.2004, dvs at kravet måtte vært skattekontoret ihende innen 10.12.2007.

Det er sendt ut et inkassovarsel den 26.04.2005 med betalingsfrist på 14 dager dvs 10.05.2005. Hvis vi legger denne betalingsfristen til grunn vil foreldelsesfristen begynne å løpe fra oppgavefristen for 3.termin 2005. Kravet måtte i såfall vært framsatt for skattekontoret innen 3 1.08.2008.

Ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt 20% tilleggsavgift.

Tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven er straff etter EMK Etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjon (EMK) art. 6 nr. 1 er tilleggsavgift å anse som straff. Dette har som konsekvens at den som blir varslet om tilleggsavgift har et vern mot selvinkriminering. Dette betyr at dere ikke plikter å fremlegge eller gi opplysninger som kan ha betydning for vurdering av subjektiv skyld. Ved utmåling av straff er det et skjerpet beviskrav knyttet til selve overtredelsen og grad av utvist skyld. Skattekontoret oppfordrer allikevel dere til å gi informasjon som kan bidra til mest mulig faktaavklaring.

Kontrollen viser at virksomheten har fradragsført inngående avgift på en fordring som er foreldet.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksisvurderes ut fra et subjektivt grunnlag.

Skattekontoret finner ut fra sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomhetenhar ført fradrag for inngående avgift på en fordring som er foreldet, med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap. Videre finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er framkommet at dere har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet/forsett knyttet til denne overtredelse av merverdiavgiftsloven.Vilkårene for ileggelse av tileggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt.»

Klagers anførsler NN ved NN har bedt om at hele klagen inntas i innstillingen, slik:

«4 Tilleggsavgift

4.1 Uaktsomhet Skattekontoret har ilagt en tilleggsavgift på 20 %, det vil si kr 11.187.

Begrunnelsen for å ilegge tilleggsavgift er gjengitt ovenfor.

Vi antar at skattekontoret her har benyttet en standardtekst, der det er skrevet at skattekontoret “finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er fremkommet at dere har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet knyttet til denne overtredelsen av merverdiavgiftsloven.”

Avslutningsvis konkluderer skattekontoret med at tilleggsavgift er ilagt i henhold til skatteetatens interne rutiner.

Til dette må det bemerkes at ØH ved innsendelsen av omsetningsoppgaven for 3. termin 20l2 opplyste skattekontoret om at de hadde fradragsført inngående merverdiavgift på bakgrunn av tappå fordringer etter debitors konkurs.

Dette forholdet er ikke omtalt når skattekontoret i vedtaket har vurdert ileggelse av tilleggsavgift.

Vi mener at dette må ha betydning for uaktsomhetsvurderingen. Skattekontoret må ved uaktsomhetsvurderingen skille mellom de forhold som etaten selv oppdager under bokettersyn, og de forhold som den avgiftspliktige selv opplyser skattekontoret om, for eksempel som merknader ved innsendelse av omsetningsoppgaven eller i et følgebrev.

Vi mener at ØH, ved å opplyse skattekontoret om forholdet, ikke har “utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet”, hvilket er et vilkår for å ilegge tilleggsavgift, jf. retningslinjene.

Dersom ØH derimot ikke hadde opplyst skattekontoret om forholdet, og dette senere ble oppdaget i forbindelse med en kontroll, mener vi at skattekontoret hadde hatt bedre grunnlag for å hevde at 0H hadde utvist uaktsomhet.

Vi viser for øvrig til kapittel 3.1 retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift, om adgangen til å unnlate å ilegge tilleggsavgift:

“Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en “kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hosdet ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.”

ØH er et aktsomt og lojalt avgiftssubjekt, og det samme er dets regnskapsfører. Derfor ga ØH opplysninger om fradragsføringen i terminoppgaven. Vi mener derfor at skattekontoret i denne saken bor se hent til nevnte innhold til retningslinjene og unnlate å beregne tilleggsavgift.

Videre mener vi at det må ha betydning for uaktsomhetsvurderingen at fradragsføringen baserer seg på et forhold som gir rett til fradrag for inngående merverdiavgift som sådan (endelig konstatert tap). Dette i motsetning til om det gjaldt fradragsforing av inngående merverdiavgift som etter merverdiavgiftsloven kapittel 8 ikke er fradragsberettiget.

4.2 Signaleffekten av tilleggsavgift Vi tillater oss å nevne at det fremstår som forbiledlig at ØH i sin terminoppgave opplyser avgiftsmyndighetene om at det er krevd fradrag for inngående avgift på bakgrunn av tap på krav.

Alternativt kunne ØH gjort det samme fradraget for inngående merverdiavgift, uten å opplyse noe i merknadsfeltet i terminoppgaven.

Vi mener at det er viktig at skattekontoret stimulerer avgiftssubjektene til å opplyse skattekontoret om forhold som kan være uklare hva gjelder avgiftsbehandling, slik at skattekontoret om ønskelig har mulighet for å gjennomføre undersøkelser og kontroller av slike forhold.

Ved å ilegge 20 % tilleggsavgift i de tilfeller der avgiftssubjektene gir opplysninger til skattekontoret om sin gjennomførte avgiftsbehandling, og det ikke gjelder forhold av mer alvorlig karakter enn å fradragsføre inngående merverdiavgift etter at debitor har gått konkurs, gir skattekontoret et uheldig signal. Det stimulerer på ingen måte avgiftssubjektene til å gi skattekontoret opplysninger i saker som de mener av uklare eller vanskelige. Det stimulerer tvert imot til å unnlate å gi skattekontoret opplysninger om forhold som man ønsker å opplyse skattekontoret om.

Vi aksepterer at fradraget etter foreldelseslovens bestemmelser i denne saken er foreldet, men vi mener det er uklokt av skattekontoret å ilegge tilleggsavgift, i og med at ØH valgte å gi opplysninger om fradragsføringen i sin terminoppgave.

Vi påklager etter dette vedtaket om å ilegge tilleggsavgift, og anmoder skattekontoret om å omgjøre vedtaket på dette punktet. I motsatt fall ber vi om at klagen videresendes Klagenemnda for merverdiavgift, og vi ber videre om at hele klagen inntas i innstillingen til nemnda».

Skattekontorets vurdering av klagen

Ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3 første ledd krever at det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, som har eller kunne ha påført staten et tap.

Skattedirektoratet har den 15. februar 2013 fastsatt retningslinjer for behandling av saker der det kan ilegges tilleggsavgift etter mval. § 21-3. Retningslinjene skal sikre lik behandling, herunder enhetlig bruk av satser, i saker om tilleggsavgift.

Både objektive og subjektive vilkår må være oppfylt for at tilleggsavgiften kan ilegges. I vedtaket om tilleggsavgift må det tas stilling til om samtlige vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Det objektive vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter, og videre slik at  tilleggsavgift kun kan ilegges dersom overtredelsen "har eller kunne ha påført staten tap", jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen – "har eller kunne ha påført staten tap".

Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelse av satsen for tilleggsavgift.

Den nedre grensen for uaktsomhet, er såkalt simpel uaktsomhet. Det foreligger simpel uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det følger av retningslinjenes punkt 4.1 at der overtredelsen anses uaktsom så skal satsen for tilleggsavgift være 20%.

Det vises til at alle næringsdrivende, uavhengig av størrelse på virksomheten, plikter å kjenne til avgiftsregelverket knyttet til driften.

I denne sak synes det klart at selskapet har overtrådt merverdiavgiftsloven ved at det er krevd fradrag for inngående avgift på en fordring som er foreldet etter foreldelsesloven § 1 nr. 1 og § 30. Siden fordringen er foreldet er det ikke lenger en fordring og man kan ikke kreve fradrag for denne etter mval. § 4-7.

Dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll ville staten ha vært påført et tap på kr 55 936. Skattekontoret finner at vilkåret er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt. De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er med dette oppfylt.

For å ilegge tilleggsavgift må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet, det subjektive vilkåret. Den nedre grense for uaktsomhet er simpel uaktsomhet som foreligger når avgiftssubjektet burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt.

I dette tilfellet har den avgiftspliktige benyttet ekstern regnskapsfører som har hatt ansvaret for å levere inn omsetningsoppgavene. Avgiftssubjektet svarer uten hensyn til egen skyld for uaktsomme feil begått av medhjelper, jfr. mval § 21-3 annet ledd.

Spørsmålet blir om regnskapsføreren har utvist uaktsomhet. I den anledning er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjonen ville vært. Kjernen i aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden.

Regnskapsfører har i dette tilfellet krevd fradrag for inngående merverdiavgift i 3. termin 2012 for en fordring som ble utstedt 6. september 2004. Det eneste NN AS har gjort for å forsøke å inndrive fordringen etter dette, er utstedelse av ett inkassovarsel 26. april 2005. Inngående avgift på fordringen kreves tilbakeført på omsetningsoppgaven for 3. termin 2012, i underkant av åtte år etter at fordringen oppstod.

Skattekontoret er av den oppfatning at regnskapsfører burde forstå at det å tapsføre en foreldet fordring er i strid med merverdiavgiftslovens regler. I det minste burde regnskapsfører ha undersøkt dette nærmere før inngående avgift av det tapte kravet ble ført opp på omsetningsoppgaven. Det må kunne sies å være gjengs lære at foreldelsesfristen for pengekrav i Norge er tre år. Et aktsomt avgiftssubjekt burde da ha undersøkt om det allikevel var mulig å tapsføre kravet etter merverdiavgiftslovens regler.

Det anføres fra NN ved NN at fordi regnskapsfører ved innsendelse av omsetningsoppgaven for 3. termin 2012 opplyste skattekontoret om at de hadde fradragsført inngående merverdiavgift på bakgrunn av tap på fordringer etter debitors konkurs så skal det ikke ilegges tilleggsavgift. Dette fordi de med dette har oppført seg aktsomt. NN mener at skattekontoret ville hatt bedre grunnlag for å hevde at ØH har utvist uaktsomhet dersom forholdet ble oppdaget gjennom kontroll, og ikke ved at ØH selv opplyste om det. Det fremkommer av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.5 at det ikke skal ilegges tilleggsavgift der det foreligger berettiget tvil med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen og virksomheten har sendt inn en omsetningsoppgave hvor det på en utfyllende måte er redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert.

Skattekontoret mener at det fremkommer klart av regelverket at det ikke er anledning til å kreve fradrag for inngående merverdiavgift ved tap av foreldet fordring. Det foreligger således ikke berettiget tvil med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen. Videre er vi av den oppfatning at ØH ikke på en utfyllende måte har redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert. Det er ikke opplyst om at en av fordringene var foreldet, dette ble oppdaget under kontrollen. Det er kun gitt opplysninger om at de har fradragsført inngående avgift på bakgrunn av tap på krav. Vi er av den oppfatning at det ikke er gitt tilstrekkelig informasjon i forklarende vedlegg til omsetningsoppgaven for å innrømme unntak fra å ilegge tilleggsavgift i denne saken.

Skattekontoret finner etter dette at både de objektive og subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er tilstede. Det foreligger ingen unntak fra å ilegge tilleggsavgift.

Det unndratte beløp er ikke ubetydelig. Prosentsatsen på 20 er etter Skatt sør sin oppfatning i henhold til praksis og gitte retningslinjer for tilsvarende saker.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår at den påklagede etterberegningen stadfestes.

Skattedirektoratets avgjørelse Skattedirektoratet fastholder tilleggsavgiften, og viser til ovennevnte og skattekontorets vedtak.

Skattedirektoratet har etter dette fattet slikt

vedtak:

Den påklagede tilleggsavgiften stadfestes.