KMVA 7962

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 1) Etterberegning av tapsført merverdiavgift 2) 20% Tilleggsavgift    Påklaget beløp kr 301 802

 

Bransje:  Entreprenør og tilvirkende tjenester

 Mval:   § 4-7 § 18-4    § 21-3

 

Skatteetaten.no Fradrag    Skjønnsfastsettelse og endring    Tilleggsavgift

  

 

 

Innstillingsdato: 25. november 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 13. desember 2013  i sak KMVA 7962 - Klager

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g: Klager, org. nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med 3. termin 2005 til og med 6. termin 2012.

Virksomhetens formål er reparasjon og entreprenør aktiviteter-detalj og engroshandel av industrivarer, mellomhandel, import-eksport, mellomhandel eiendomshandel og utvikling, administrasjon og mellomhandel, leie av arbeidskraft, finansiering og erhvervskonsultasjoner.

På bakgrunn av oppgavekontroll fattet skattekontoret den 25. april 2013 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Klage fra advokat NN, xxxx AS er mottatt 28. juni 2013. Det var gitt utsatt klagefrist og denne anses overholdt.

Saken er ikke innbragt for domstolene.

Påklaget beløp utgjør:

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen Dok.nr Dokument Dato 1 Varsel om fastsettelse 21 februar 2013 2 Tilsvar på varsel 20. mars 2013 3 Vedtak om etterberegning  25. april 2013 4 Klage på etterberegning og tilleggsavgift 27. juni 2013 5 Vedlegg til klage på etterberegning 27. juni 2013 6 Utkast til klageinnstilling 4.november 2013

Klagen gjelder 1. Etterberegning av tapsført merverdiavgift 2. Tilleggsavgift

1. Etterberegning av tapsført merverdiavgift 1.1 Sakens faktum Selskap 1 AS ble stiftet i november 2009 av AA og ekteparet BB og CC, med formål å kjøpe et leilighetsbygg på xxxx (zzzz kommune) for renovering og salg av leiligheter.

Selskap 1 AS hyret Klager til å renovere leilighetsbygget. I perioden oktober 2009 til september 2010 ble det fakturert kr 2 129 450 inkl. mva fra Klager til Selskap 1 AS, hvorav Klager fikk betalt kr 871 937,50 i august 2010. Renoveringskostnadene ble mye større enn antatt, og budsjettet sprakk med ca. 1,5 millioner kroner. Selskap 1 AS klarte ikke betale de resterende fakturaene Klager hadde utstedt.

Leder AA hadde ved oppstarten av Selskap 1 AS en aksjekapital på 50 %, mens BB og CC hadde 25 % hver. Fra høsten 2011 ble AA eneeier av Selskap 1 AS. AA eier i tillegg 100 % av aksjene i Klager.

I omsetningsoppgaven for 6. termin 2012 har Klager tilbakeført innberettet utgående merverdiavgift med kr 251 502. Oppgaven ble tatt ut til kontroll og skattekontoret har etterberegnet beløpet. Selskapet ble illagt tilleggsavgift med kroner 50 300.

Selskapet er nå slettet fra merverdiavgiftsregisteret.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket om etterberegning fra Merverdiavgiftsregisteret (dokument 3):

"Etter forskriftsbestemmelsens første ledd anses en utestående fordring endelig tapt dersom

• foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves, • fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier, • offentlig gjeldmegling, konkurs, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør detklart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller • fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig. • Etter annet ledd anses en fordring likevel ikke tapt i den utstrekning den er tilstrekkelig sikret vedpant,kausjon e.l.

I følge de opplysningene vi har fått så har Klager utført en jobb for Selskap 1 AS på leiligheter i xxveien på xxxx. Selskap 1 AS har ikke vært og er ikke istand til å betale for hele denne jobben. Det opplyses at det har vært sendt purringer, og det har vært avholdt møter mellom selskapenes representanter uten å at de har kommet til enighet om en løsning. Skattekontoret har ikke mottatt noen kopi av sendte purringer. Klager mener at fordringen ut fra en samlet vurdering må anses som klart uerholdelig.

Vi har fått opplyst at det ikke er vurdert tvangsinndriving eller inkasso. Dette fordi det vil ende med konkurs for Selskap 1 AS. Begge selskapene har samme eier. Leilighetene leies per i dag ut, da de ikke har fått solgt leilighetene.

I og med at Selskap 1 AS fremdeles eier leilighetene, kan det ikke utelukkes at virksomheten med tiden kan få utleien til å gå med overskudd, eller oppnå salg av leilighetene."

1.3 Klagers innsigelser Det anføres at Klager tilfredsstiller kravene til tapsføring.  Fordringen må anses endelig tapt. Leilighetene ble lagt ut for salg i juni 2012. Det er ingen som har vist interesse for disse leilighetene i løpet av det året de har vært lagt ut for salg. Eiendomsmegleren har anbefalt at leilighetene trekkes fra markedet, ettersom responsen har vært totalt fraværende. Kjøper har således ikke mulighet til å gjøre opp og har fått flere perioder med avdragsfrihet hos sin bankforbindelse grunnet økonomiske problemer. Klager er ikke enig med Skatt x om at dette er en midlertidig likviditetssvikt. De må foretas en samlet vurdering av debitors økonomiske stilling, fordringens størrelse, forholdet mellom kreditor og debitor samt inndrivelsesforsøk for å avgjøre om vilkårene for tapsføring er oppfylt i dette tilfellet.

Det anføres at Klager har videre forsøkt å inndrive fordringen ved å purre på Selskap 1 AS gjentatte ganger, uten at Selskap 1 AS har betalt. Alle purringer og betalingsoppfordringer har foregått over telefon og i møter som ble gjennomført mellom selskapenes representanter høsten 2010 og våren 2011. Advokat NN bemerker i denne forbindelse at det ikke oppstilles et krav til skriftlige purringer etter merverdiavgiftsforskriften § 4-7-1 (1) ledd. Det anføres videre at unnlatelsen av å sende formelle purringer eller forsøk på å tvangsinndrive fordringen må ses i sammenheng med at Klager og Selskap 1 AS er nærstående selskaper. Klager har således hatt innsikt i Selskap 1 AS' økonomi og dermed vært kjent med deres manglende betalingsevne. På bakgrunn av en vurdering av Selskap 1 AS samlede gjeld, manglende frie midler og fordringens størrelse, visste Klager at det ville være unødvendig å forsøke å tvangsinndrive fordringen.

Det bemerkes videre at fordringen er en alminnelig kundefordring. Renoveringsarbeidet som ble utført samt den etterfølgende utstedelsen av fakturaer for dette arbeidet, er gjort ca. 1 år før AA ble eneeier av Selskap 1 AS. Tapsføringen av fordringen bærer således ikke preg av å være kapitaltilførsel på noen måte.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det juridiske utgangspunkt i merverdiavgiftloven er at et beregningsgrunnlag kan korrigeres dersom en utestående fordring "på grunn av skyldnerens betalingsevne anses som endelig konstatert tapt", jf mval § 4-7.

Merverdiavgiftsloven § 4-7 tredje ledd viser til forskriftens § 4-7-1 som spesifiserer nærmere når en fordring skal anses som endelig tapt. Denne spesifiseringen anses som kodifisering av tidligere praksis.

I forarbeidene til den nye merverdiavgiftsloven Ot prp nr 76 (2008-2009) side 59 uttaler  departementet at de anser det som hensiktsmessig å spesifisere vilkårene nærmere nettopp for å kunne korrigere beregningsgrunnlag ved tap av krav.

Avgift av tap på utestående fordringer som tidligere er avgiftsberegnet, kan bare føres til fradrag på omsetningsoppgaven hvis tapet er avskrevet på den enkelte kundes konto. Det er da en forutsetning at fradragsberettiget avskrivning må være begrunnet i uerholdelighet.

Klager har anført at fordringen anses som klart uerholdelig. Hvorvidt fordringen er uerholdelig, beror på en bevisvurdering og må sannsynliggjøres av kreditor. For å avgjøre om vilkårene for tapsføring er oppfylt må det foretas en samlet vurdering av debitors økonomiske stilling, fordringens størrelse, forholdet mellom kreditor og debitor samt kreditor inndrivelsesforsøk, jf Oslo tingrettsdom av 20. oktober 2010 Autosalongen Eiendom AS. 

Etter gjeldende praksis er det ikke nødvendig å ha foretatt tvangsinndriving dersom utestående krav er små, jf Autosalong dommen . Omsetningsoppgave for november-desember 2012 mottatt 8. februar 2013 viser en tapsføring på kroner  251 502.  Det dreier seg dermed om en fordring av ikke et ubetydelig beløp. Når selskapet har oppstilt et budsjett som "sprekker" med over en og en halv million, er imidlertid kreditors aktivitet for dekning og inndrivelse et vektig moment i en totalvurdering.   Skattekontoret har i tillegg vektlagt at kreditor har hatt kunnskap om alle forhold hos debitor. Grunnen til dette er at kreditor ved dalig leder AAhadde både eierandeler og fremtredende roller både i  Klager og i Selskap 1 AS. Begge parter fikk raskt kunnskap om at leilighetene som var kjøpt opp, var i dårlig forfatning. Skattekontoret  mener at kreditor  måtte ha forstått at utgiftene ville bli større en det debitor hadde mulighet til å betale og at fordringene ikke ville bli oppfylt.  Videre er skattekontoret av den oppfatning at kundefordringen ikke kan anses som "alminnelig" selv om det ikke er snakk om kapitaltilførsel. Kreditor ved AA vil ha den økonomisk fordelen av at merverdiavgiften tapsføres hos Klager samtidig som Selskap 1 AS slipper å gjøre opp for seg. Begrenset inndrivelsespågang "kan være forretningsmessig begrunnet, men utelukker ikke at kundefordringen etter en forretningsmessig vurdering har endret status til finansieringsbistand", jf KMVA-2009-6346. Slik skattekontoret ser det ville ikke Klager ha akseptert så lange og omfattende mislighold, dersom debitor var et fremmed selskap.

Klager hevder at fordringen er endelig tapt og at tapet ikke er av midlertidig art.  I klagen er dokumentasjon fra eiendomsmegler DD og xxbanken lagt ved som bevis på at leilighetene er et tapt prosjekt uten mulighet for inntektsgenerering. Til det vil skattekontoret bemerke at alle leilighetene er utleid, og Selskap 1 AS som nå er eid av kreditor Klager, har mulighet til å gå i balanse etterhvert som leieinntektene blir konstant. Videre er skattekontoret av den oppfatning at selv om leilighetene har vært lagt ut for salg juni 2012 uten at dette gav resultater, betyr ikke dette at leilighetene ikke kan bli solgt på et senere tidspunkt.  På bakgrunn av det ovennevnte fastholder skattekontoret derfor at det ikke er grunnlag for å ansse fordringene som endelig tapt.

Kreditor må ha tatt skritt for å drive inn kravet. Det sentrale er at kreditor har foretatt seg de skritt som det etter en totalvurdering er rimelig å forvente, før staten skal bære en del av tapet, jf KMVA-2009-6346 .

Det forventes det samme overfor et nærstående selskap som overfor et fremmed selskap. Vi oppfatter i stor grad advokat NNs anførsler om inndrivelse av kravet som en støtte til skattekontorets standpunkt. Det anføres at det nære forholdet mellom selskapene er årsaken til at fordringen ikke er forsøkt tvangsinndrevet. I et forretningsforhold mellom uavhengige parter kan vi ikke se at det er naturlig at  kreditor aksepterer å ta et tap for å unnlate å forårsake debitors konkurs.

Det opplyses at det har vært sendt purringer, og det har vært avholdt møter mellom selskapenes representanter uten å at de har kommet til enighet om en løsning. Skattekontoret har ikke mottatt  kopi av sendte purringer. Hva angår at det ikke stilles krav om skriftlige purringer er dette i og for seg riktig. Det må likevel kunne sannsynliggjøres at det rent faktisk er skjedd purring, hvilket lettest skjer ved skriftlighet. Uten skriftlig dokumenatsjon blir spørsmålet  om det har vært en realitet i purringene.  Manglende dokumentasjon på forsøk av inndrivelse etterlater inntrykk av at forfall og betaling ikke har hatt særlig betydning. Høyesterett har uttalt i en skattesak at den skriftlige dokumentasjonen er særlig viktig ved transaksjoner mellom nærstående parter, jf dom av 4. mars 1998.

Etter en konkret og samlet vurdering er skattekontoret kommet frem til at vilkårene for tapsføring ikke er oppfylt, og  den påklagde del av etterberegningen stadfestes.

Konklusjon Vedtak om etterberegning fra Merverdiavgiftsregsiteret fastholdes.

2. Tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Det vises til punkt 1

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift er begrunnet slik:

"Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven hvor staten er eller kunne vært påført tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på avgiften skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

Det er tilstrekkelig for å ilegge tilleggsavgift at det foreligger simpel uaktsomhet. Det ikke å ha kunnskap om regelverket anses i seg selv som uaktsomt. Dette følger av fast praksis i Klagenemnda for merverdiavgift og er lagt til grunn i Høyesteretts dom i avgjørelse av 11. oktober 2012 (Norwegian Claims link AS).

Kontrollen viser at krav for å kunne konstaterer en fordring som tap ikke er oppfylt. Det skal foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftssubjektet har vært uaktsom for ileggelse av tilleggsavgift.

Skattekontoret finner ut fra sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har tapsført fordringer, med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap. Videre finner vi at det med klar sannsynlighetsovervekt er framkommet at dere har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet knyttet til denne overtredelse av merverdiavgiftsloven.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."

2.3 Klagers innsigelser Klager  bestrider at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt etter merverdiavgiftsloven § 21-3(1). Klager hevder det er på det rene at regnskapsfører for Klager kontaktet Skatt x i juni 2012 for å forhøre seg  nærmere om innholdet i reglene for tapsføring, og om eierforholdet mellom selskapene kunne være til hinder for slik tapsføring, jf håndskrevet notat fra 27. juni 2012 (bilag 10). Veilederen i Skatt x skal da, ikke ha informert om at det burde redegjøres særskilt for omstendighetene rundt en eventuell tapsføring i momsoppgavens kommentarfelt.

Klager anfører derfor at kreditor på en aktsom måte har foretatt grundig forarbeid forut for tapsføringen, og forstått det slik at tapsføringen var i henhold til regelverket. Klager ved  Klager  forstod ikke eller burde ha forstått at tapsføringen var i strid med reglene i merverdiavgiftsloven og merverdiavgiftslovforskriften. Det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er ikke oppfylt. Det er således ikke grunnlag for å ilegge tilleggsavgift etter MVA-loven § 21-3 (1) ledd.

Forutsatt at skattekontoret legger til grunn at det subjektive vilkåret er oppfylt, anfører klager at MVA-loven § 21-3 er en «kan»-bestemmelse. Klager  påståtte overtredelse av merverdiavgiftsloven og merverdiavgiftslovforskriften er uansett ikke av en slik klanderverdig karakter at det er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Fordringene ble tapsført i omsetningsoppgaven for november - desember 2012 på bakgrunn av en grundig gjennomgang av Selskap 1 AS og på bakgrunn av samtale med Skatt nord.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan tilleggsavgift inntil 100 % ilegges dersom noen

”… forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, …”

Det objektive vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrift, og overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap.

I denne konkrete saken foreligger det en faktisk overtredelse av merverdiavgiftsloven § 4-7, og tilhørende forskrift § 4-7-1. Det er helt klare krav til hvilke vilkår som må være oppfylt for at tapsføring av merverdiavgift kan kreves refundert. Skattekontoret er av den oppfatning at overtredelsen kunne ha påført staten tap.  Dette ettersom Klager tilbakeførte innberettet utgående merverdiavgift i, med den konsekvens at staten fakstisk ville blitt påført tap om det ikke var foretatt en avgrenset materiell oppgavekontroll.

I tillegg til at overtredelsen kunne ha medført tap for staten, må det foreligge forsett eller uaktsomhet fra avgiftssubjektet. Det foreligger uaktsomhet når "... avgiftssubjektet burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift".

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i regelverket, og enhver overtredelse av regelverket er å anse som uaktsom, jf HR 2012- 1939 -Norwegian Claims Link AS avsnitt 48.

Klager anfører at det subjektive vilkåret om uaktsomhet ikke foreligger i denne saken. Klager legger til grunn at det er visst full aktsomhet, ettersom det er forsøkt å finne ut av regelverket per telefon. Klager fikk ikke opplyst at omsetningsoppgavens kommentarfelt burde innholde merknader om eierskap og/eller tapsføringen burde. Det anføres derfor at virksomheten ikke har utvisst noe skyld.

Imidlertid viser notatet fra samtalen at virksomheten fikk direkte lovhenvisninger og ble informert om gjeldende praksis på området, jf notat av 27. juni 2013.  Det ble presisert fra veileder at fordringen for tapsføring fra Klager eu måtte vurderes ut fra et objektivt forretningsmessig skjønn, og ikke vurderes annerledes en øvrige fordringer. Klager hevder at virksomheten har foretatt grundige vurderinger og at de dermed har vært aktsom.  Skattekontoret er av den oppfatning at dersom bedriften hadde foretatt grundige vurderinger, ville de ut fra lovhjemmel og tilhørende forskrift vært klar over at fordringen, etter en samlet vurdering, ikke er uerholdelig.  Etter gjeldende regelverk og praksis skal det være forsøkt inndriving, jf forskriftens § 4-7-1 bokstav a) og d).

Skattekontoret vil også trekke frem at avgiftssubjektet svarer for medhjelpere sine handlinger, herunder regnskapsfører, jf merverdiavgiftsloven §§ 15-1 og 15-11. At telefonsamtalen med Skatt x ble foretatt av tredjeperson kan derfor ikke tillegges vekt.

Endelig anfører klager at merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan-regel", og at staten ikke må ilegge tilleggsavgift. Det er korrekt at det ligger en viss vurderingsnorm i bestemmelsen ordlyd, jf mval § 21-3. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at "tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse", jf Skatteetatens retningslinjenes for ileggelse av tilleggsavgift av 10. januar 2012 punkt 3.1.  Retningslinjene punkt 3.2 til 3.7 gir anvisning på at det er kun bagatellmessige feil som det kan sees bort i fra. Skattekontoret finner at feilen ikke skyldes bagatellmessige feil, og at ovetredelsen er så vidt klandreverdig at tilleggsavgift skal ilegges etter gjeldende regelverk og  retningslinjer . Prosentsatsen ved ileggelse av tilleggsavgift for uaktsomhet på 20 prosent. Skattekontorets innstilling Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Det påklagde vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE: Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k: Som innstilt.