KMVA 7990

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Ileggelse av 20 % tilleggsavgift som følge av etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 389 561, samt økning av utgående merverdiavgift med kr 3 750. Samlet etterberegning av merverdiavgift på kr 393 311.

 Samlet etterberegning er i samsvar med senere innlevert korrigert omsetningsoppgave og korrigert regnskap.       Ilagt tilleggsavgift utgjør kr 78 662.

 

Stikkord:  Etterberegning av inngående avgift  Økning av utgående merverdiavgift  Ny korrigert omsetningsoppgave etter at oppgavekontroll er påstartet Tilleggsavgift

 

Bransje:  Arkitekt og rådgivningstjenester

 

Mval:   § 18-1 første ledd bokstav b)    § 21-3

 

Skatteetaten.no: Inngående og utgående merverdiavgift    Tilleggsavgift

 

 

            Innstillingsdato: 13. januar 2014

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 7990 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2000. Virksomhetens formål er i Enhetsregisteret oppgitt å være arkitekt og rådgivningstjenester.

Etter kontroll av hovedoppgaven for 6. termin 2012 fattet skattekontoret vedtak den 2. september 2013 om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 389 561 og økning av utgående merverdiavgift med kr 3 750. Vedtaket er i samsvar med korrigert regnskap og korrigert omsetningsoppgave som er fremlagt etter at oppgavekontrollen startet. Det ble ilagt 20 % tilleggsavgift ut fra samlet etterberegning av merverdiavgift.

Vedtaket ble påklaget av AA AS og Klager AS i brev av 18. september 2013. Klagefristen er overholdt.

Som følge av at vedtak om etterberegning er i samsvar med selskapet sitt korrigerte regnskap og korrigerte omsetningsoppgave, har skattekontoret tolket selskapet sin klage til kun å skulle omfatte ilagt tilleggsavgift. Skattekontoret har kjørt etterberegning av inngående merverdiavgift mot innlevert hovedoppgave siden det er den som er tatt ut til kontroll. Påklaget beløp utgjør etter dette:

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Pr. utløp av frist til å komme med merknader, er det ikke innkommet slike.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om fastsettelse av avgift 29. april 2013 2 Tilsvar til varsel 3. juni 2013 3 Vedtak om fastsettelse av avgift 2. september 2013 4  Klage til klagenemnda 18. september 2013

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1. Tilleggsavgift som følge av etterberegning av inngående merverdiavgift og økning av utgående merverdiavgift.

1. Tilleggsavgift 1.1 Sakens faktum Hovedoppgave for 6. termin 2012 ble innlevert den 08.01.2012. Omsetningsoppgaven viste total omsetning på kr 3 184 547, derav avgiftspliktig omsetning på kr 2 948 118, utgående merverdiavgift på kr 737 029 og inngående merverdiavgift på kr 1 012 713. Til sammen viste omsetningsoppgaven kr 275 684 i avgift til gode.

Skattekontoret tok telefonisk kontakt med regnskapsfører B hos A den 10.01.2013. På forespørsel fra skattekontoret opplyste regnskapsfører at omsetningsoppgaven var feil. Det ble opplyst at det ville bli sendt inn korrigert omsetningsoppgave og korrigert regnskap.

Skattekontoret sendte skriftlig varsel om kontroll av omsetningsoppgaven den 16.01.2013. Den 22.01.2013 mottok skattekontoret hovedbok og bilagsjournal for 6. termin 2012. Det ble da opplyst at bilagene var oversendt til revisor og at disse ville bli oversendt når de var returnert fra revisor.

Den 11.02.2013 ble det innsendt korrigert omsetningsoppgave for 6. termin 2012. Den korrigerte omsetningsoppgaven viste total omsetning på kr 3 270 171, derav avgiftspliktig omsetning på kr 2 963 118, utgående merverdiavgift kr 740 779 og inngående merverdiavgift kr 623 152. Til sammen kr 117 627 i avgift å betale.

Skattekontoret har etterlyst bilagene i e-post av 15.02.2013, og vi fikk svar samme dag om at de fortsatt var hos revisor. Skattekontoret purret på bilagsdokumentasjonen og redegjørelse for den korrigerte omsetningsoppgaven i brev av 25.03.2013. Det ble opplyst at dersom skattekontoret ikke mottar regnskapsmateriale og redegjørelse innen 11.04.2013 vurderer skattekontoret å etterberegne all inngående merverdiavgift som følge av manglende dokumentasjon. Skattekontoret gjorde også selskapet oppmerksom på at tilbakeføring av inngående merverdiavgift vil bli foretatt ut i fra innlevert hovedoppgave som er utgangspunktet for oppgavekontrollen.

Den 29.04.2013 sendte skattekontoret ut varsel om etterberegning av all inngående merverdiavgift med tilsammen kr 1 059 999. Det ble samtidig varslet mulig tilleggsavgift med en sats på 20 prosent. Tilsvarsfrist ble satt til 23.05.2013.

Den 08.05.2013 mottok skattekontoret e-post fra regnskapsfører B med bilagsdokumentasjon for inngående merverdiavgift og avgiftsfri omsetning.

Skattekontoret sendte deretter e-post den 27.05.2013, hvor det ble vist til bilag 429 som er et korrigeringsbilag. Bilaget viser til faktura 2717 husleie for 2. kvartal 2011 som er bokført i 6. termin 2012. Skattekontoret ba om å få tilsendt faktura 2717 som dokumenterer den inngående merverdiavgiften. I tillegg ble det bedt om hovedbok og bilagsjournal for 2011, for å kunne dokumentere at den inngående merverdiavgiften ikke var fradragsført tidligere. I tillegg er det på nytt bedt om en redegjørelse og dokumentasjon for korrigeringene som er gjort i forhold til den korrigerte omsetningsoppgaven for 6. termin 2012. Svarfrist ble satt til 03.06.2013.

Den 03.06.2013, mottok skattekontoret e-post fra regnskapsfører hvor hun beklager at dette har tatt så lang tid. Vedlagt e-posten lå bilagsjournal 2011, hovedbok 2011, faktura 2717 og bilagsjournal for bilagene 423-438 i 2012 som viser de endringene som er skjedd etter at hovedoppgaven for 6. termin er innsendt til den korrigerte oppgaven ble sendt. Det ble opplyst at faktura fra D på kr 1 616 686 ble registrert to ganger og ble tilbakeført i bilag 425. Det ble videre opplyst at bilag 427 ble tilbakeført fordi den var registrert i D sitt regnskap.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket av 2. september 2013: ”Hovedoppgaven ble innsendt av avgiftssubjektets regnskapsfører. Kontrollen ble initiert av avgiftsmyndighetene, som tok kontakt med regnskapsfører på telefon den 10.01.2013, for å få nærmere opplysning og forklaring på hovedoppgaven. Det er i ettertid av kontrollen innkommet korrigert omsetningsoppgave.

Det er ved telefonisk kontakt den 10.01.2013, opplyst fra regnskapsfører at det foreligger dobbelføring av bilag. Det er videre oppgitt i skriftlig tilbakemelding fra regnskapsfører den 03.06.2013, at 425 ble registrert to ganger og at bilag 427 ble tilbakeført fordi den var registrert i D sitt regnskap. Skattekontoret finner etter dette klar sannsynlighetsovervekt for at differansen mellom innsendt hovedoppgave og korrigert omsetningsoppgave skyldes enten dobbelføring av bilag eller at bilag har blitt registrert i regnskapet til feil virksomhet.

I forbindelse med fastsettelse etter merverdiavgiftsloven § 18-1 og 18-4 første og annet ledd, så kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift med inntil 100 prosent for den enkelte forsømmelse, når et avgiftssubjekt forsettelig eller uaktsomt overtrer bestemmelser etter merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Avgiftssubjektet har i ettertid kommet med retting i form av korrigert omsetningsoppgave. Når rettingen er initiert av avgiftsmyndighetenes kontrolltiltak, så vil det ikke foreligge befriende grunner for ikke å vurdere tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen vil derfor være den innsendte hovedoppgaven og hvorvidt de feil som der er avdekket kvalifiserer for ileggelse av tilleggsavgift.

Det er et vilkår for bruk av tilleggsavgift at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrift samt at overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd.

Det foreligger ikke fradragsrett for samme anskaffelse mer enn en gang, og det foreligger ikke fradragsrett for anskaffelser tilhørende andre virksomheter. Det anses på det rene at det i slike tilfeller rent objektivt foreligger overtredelse av merverdiavgiftsloven §§ 8-1 jf. 15-10. Ved dobbelføring av bilag og krav på fradrag knyttet til bilag som er ført i andre virksomheter foreligger det fare for at staten kan lide tap. Skattekontoret finner etter dette at det foreligger klar sannsynlighet for at de objektive vilkår for tilleggsavgift her er tilstede.

I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd. Skyldkravet refererer seg til overtredelsen av lov eller forskrift. Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 annet ledd svarer avgiftssubjektet for medhjelpers handlinger. Dette medfører at et avgiftssubjekt ikke kan fri seg fra ansvaret ved å overlate til andre å utføre regnskapsføring mv. Det er tilstrekkelig for å anvende tilleggsavgift i slike tilfeller at de subjektive vilkår er oppfylt hos medhjelperen som har begått den overtredelse som er grunnlag for reaksjon i form av etterberegning.

Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet og/eller medhjelper burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at næringsdrivende får stor tillit og staten er avhengig av at regelverket blir fulgt lojalt. Aktsomhetskravet til den avgiftspliktige er strengt da eventuelle feil avgiftspliktige gjør kun vil bli oppdaget ved kontroll fra skattekontoret.

I denne saken foreligger det dobbelføring av bilag, samt krav på fradrag for anskaffelse tilhørende en annen virksomhet. Med hensyn til den strenge regnskaps- og bokføringsplikten som gjelder på merverdiavgiftsområdet samt det strenge aktsomhetskravet, forutsettes det at avgiftspliktige og/eller medhjelpere har tilstrekkelige rutiner til påse at dobbelføring eller fradragskrav knyttet til andre virksomheter ikke oppstår. Unnlatelse av å påse at slike vesentlige feil ikke oppstår og/eller å rette disse i tide kvalifiserer for minst uaktsomhet etter skattekontorets vurdering. I denne saken er skattekontoret av den oppfatning at retting minst burde vært foretatt ved innsending av hovedoppgaven og senest før kontroll var initiert av skattekontoret. Det er regnskapsfører som har sendt inn hovedoppgaven. Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 svarer imidlertid avgiftssubjektet også for medhjelpers feil. Skattekontoret finner etter dette klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftssubjektet og/eller medhjelper her har opptrådt minst uaktsomt.

Vilkårene for tilleggsavgift er etter dette oppfylt. Normalsatsen for tilleggsavgift er 20 prosent. Normalsatsen skal som utgangspunkt anvendes der avgiftssubjektet har utvist uaktsomhet.

Grunnlaget for tilleggsavgift relaterer seg til differansen mellom hovedoppgaven og den korrigerte omsetningsoppgaven pålydende kr. 393 311. Dette utgjør det beløp som er fastsatt for de enkelte forhold jf. merverdiavgiftsloven § 18-1.

Tilleggsavgiften utgjør etter dette kr. 78 662."

 

1.3 Klagers innsigelser

Selskapet mener at skattekontoret sin etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift er litt urettferdig i og med at det ble gjort en feil som ble varslet umiddelbart etter at hovedoppgaven ble innsendt i januar. Selskapet sa imidlertid ikke at inngående merverdiavgift var dobbeltført, men at en stor faktura var blitt registrert to ganger. Og de gav beskjed om at det ville bli sendt en korreksjon så snart revisjonsselskapet til D AS ga klarsignal.

Revisorene til D AS som Klager AS nå er en del av, har de siste to årene villet ha regnskapene ferdig så tidlig som mulig. Regnskapsfører har da fått en frist til den 8. januar å forholde seg til. Selv om de aller fleste vet at det er umulig å få alt til den datoen, så gjorde regnskapsfører det de kunne for å bli ferdig til fastsatt frist.

I hastverket med å bli ferdig, så ble en større faktura fra D registrert to ganger med to forskjellige referansenummer. Feilen ble imidlertid oppdaget etter at merverdiavgiften var sendt inn, og det ble varslet om at en korrigering ville bli sendt. Hovedoppgaven som viste kr 275 684 til gode ble aldri aktuell fordi den korrigerte oppgaven viste kr 117 627 å betale. Den ble betalt 12.02.2013.

Det ble bedt om dokumentasjon på en del bilag, noe som ble oversendt i begynnelsen av mai, da de omsider fikk bilagene tilbake fra revisor. Når det gjelder faktura 2717 som er husleie for 2. kvartal, så ble det oppdaget da de sammenlignet mellomregningskontiene i Klager sitt regnskap og i D. Fakturaen ble etterlyst i 2011, men regnskapsfører fikk beskjed om at D hadde betalt den og antok da at den skulle føres i deres regnskap. Det var litt uklart om hvilke kostnader som skulle hvor. Det er bakgrunnen for at de måtte ta den med på 6. termin 2012.

Siden skattekontoret innrømmer at differansen mellom hovedoppgaven og den korrigerte oppgaven skyldes en dobbeltføring av et bilag og at bilag har blitt registrert i regnskapet til feil virksomhet, synes regnskapsfører det er litt rart at skattekontoret da fastsetter merverdiavgiften med kr 393 311 og ilegger tilleggsavgift. Det virker litt selvmotsigende. Selskapet ber om at hele saken vurderes på nytt og fastsettelsen, tilleggsavgiften og motregningen blir trukket tilbake.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at det kan ilegges tilleggsavgift når den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven, og staten på grunn av dette er eller kunne ha vært påført tap. Selskapet er også ansvarlig for medhjelpere sine handlinger.

Skattekontoret mener at de objektive og subjektive vilkår i saken er bevist utover enhver rimelig tvil. Det vises til faktumbeskrivelse og skattekontorets vurderinger som er gjengitt ovenfor. Det er selskapet selv som er ansvarlig for å ha oppdatert og ajourført regnskap til enhver tid, og at innleverte omsetningsoppgaver er korrekte.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at næringsdrivende får stor tillit og avgiftsmyndighetene er avhengig av at regelverket blir fulgt lojalt. Aktsomhetskravet til den avgiftspliktige er strengt da eventuelle feil avgiftspliktige gjør kun vil bli oppdaget ved kontroll fra skattekontoret. I dette tilfelle var det ikke gjennomført retting av innlevert hovedoppgave før skattekontoret startet oppgavekontroll.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger formildende omstendigheter på avgiftspliktig sin side som tilsier at tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort. Skattekontoret mener derfor at vilkårene for ileggelse av 20 % tilleggsavgift er til stede.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Ilagt tilleggsavgift fastholdes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum: "I tvil. Burde vært vurdert lavere sats for tilleggsavgift pga feilskrift, unnskyldelig, ville ha oppdaget selv mv, ref retningslinjene."

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Jeg er av den oppfatning at man må se bort fra mval § 21-3 annet ledd, fordi bestemmelsen strider mot uskyldspresumpsjonen i EMK art 6 nr 2.

Skattedirektoratet er delvis enig i dette synspunktet og har gitt instruks om at det ikke skal foretas identifikasjon etter mval § 21-3 annet ledd i retningslinjer for tilleggsavgift punkt 2.2 tredje avsnitt:   “Det skal ikke foretas identifikasjon ved forsettlig eller grov uaktsom opptreden hos medhjelper. Ved valg av sats for tilleggsavgift ved forsett eller grov uaktsomhet (se punkt 4) må vurderingen av skyldgraden knyttes til avgiftssubjektets valg av- og/eller oppfølging av medhjelper, eller avgiftssubjektets kjennskap til overtredelsen av lov eller forskrift.”

Jeg kan ikke se det rettskildemessige grunnlaget for å skille mellom simpel og grov uaktsomhet ved unnlatelse av å bruke identifikasjonsregelen. Skattedirektoratet har hverken begrunnet retningslinjens sondring mellom simpel og grov uaktsomhet, eller årsaken til unntaket fra formell lov i form av retningslinje.

Slik instruksen i dag lyder får man den paradoksale situasjonen at de mindre grove og unnskyldelige tilfellene straffes, mens de grovt uaktsomme og forsettlige slipper straff. Dette strider med proporsjonalitetsprinsippet og at straff skal ilegges ut fra subjektive forhold.

Det kan synes som om skattekontoret legger til grunn at 20% tilleggsavgift ikke er en straffesanksjon – muligens på grunn av beviskravets styrke. Rettspraksis gir etter mitt syn ikke grunnlag for å hevde dette – all tilleggsavgift har pønal begrunnelse og er å anse som en straffesanksjon. Spørsmålet om beviskravets styrke ved simpel uaktsomhet er noe kvalitativt annet enn det å ilegge den næringsdrivende straff for andre personers handlinger."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar og sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.