KMVA 7992

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Tilbakeføring av fradragsført merverdiavgift vedrørende tap på fordring samt ileggelse av tilleggsavgift 

Påklaget beløp utgjør kr 47 886 og tilleggsavgift kr 79 173, totalt kr 127 059

 

Stikkord:  Tap på krav    Tilleggsavgift

 

Bransje:  Bygging og rehabilitering av eiendommer

 

Mval.:   § 4 7 § 18-1 (1) bokstav b § 21-3 (1)

 

Skatteetaten.no: Avgiftsgrunnlaget    Tilleggsavgift og andre reaksjoner 

 

 

          Innstillingsdato: 13, januar 2014

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 7992 – Klager AS.

 

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 5. termin 2001. Virksomheten er registrert under bransje bygging og rehabilitering av eiendommer.

På bakgrunn av avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 2. termin 2012 fattet skattekontoret vedtak 24.06.2013 om etterberegning av utgående merverdiavgift på kr 395 868 og ileggelse av tilleggsavgift med kr 79 173.

Det er mottatt klage på vedtaket datert 01.09.2013. Det var gitt utsatt klagefrist og klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Saken er ikke innbrakt for domstolene eller sendt påtalemyndigheten.

Skattekontorets innstilling ble tilsendt klager med tilsvarsfrist den 03.01.2014. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.  Dokumentnavn  Dato 1 Anmodning om tilleggsopplysninger 13.07.2012 2 EJ 28.08.2012 3 Tap Klager 28.08.2012 4 Varsel om fastsettelse 23.11.2012 5 BS06 Generelt brev sak kontroll 28.01.2013 6 Ang. interessefellesskap Xselskapene 19.02.2013 7 Vedtak om etterberegning 27.06.2013 8 Klage 01.09.2013

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold:

1. Etterberegning av merverdiavgift i 2. termin 2012 med kr 47 886, da vilkårene for tap på krav ikke er ansett oppfylt.

2. Ilagt 20 % tilleggsavgift, kr 79 173.

1. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift i 2. termin 2012 1.1 Sakens faktum Skattekontoret fattet 24.06.2013 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 395 868 fordi vilkårene for tap på krav ikke ble ansett oppfylt. Etterberegningen gjaldt krav mot 4 debitorer. Det er kun etterberegning av tap på krav vedrørende EJ på kr 47 886 som er påklaget.   1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"Begrunnelse for vedtaket Klager AS sendte 11.6.2012 inn en omsetningsoppgave hvor det var innberettet omsetning unntatt avgiftsplikt. Skattekontoret varslet avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven 13.6.2012. Da virksomheten ved en feil hadde innberettet omsetning unntatt avgiftsplikt, ble det den13.6.2012 sendt inn korrigert omsetningsoppgave hvor det kun er innberettet avgiftspliktig omsetning.

Da virksomheten har tilbakeført utgående avgift som følge av tap på krav, rettet vi en henvendelse til virksomheten der vi ba om dokumentasjon og orientering for de krav som var nedskrevet.

Skattekontoret mottok den 28.8.2012 redegjørelse sammen med annen dokumentasjon for de nedskrevne kravene. På grunnlag av dokumentasjonen i saken, varslet skattekontoret om avgiftsøkning 23.11.2012. Vi mottok merknader til varselet i brev av 28.1.2013. Skattekontoret vil i det følgende ta stilling til anledningen til å tapsføre fordringer og tilbakeføre utgående merverdiavgift for hver kunde referert til i deres brev.

EJ Etter utført arbeid, bestred EJ kravet. Hun engasjerte advokat som kom med påstand om at fakturert pris oversteg det som kan faktureres i henhold til håndverkstjenesteloven i de tilfeller det er gitt prisoverslag.

Klager AS tok ut forliksklage for faktura nr. 2649 pålydende 154 625 og faktura nr. 2647 pålydende kr 85 044,50. Forliksrådet nektet imidlertid å avsi dom. Det er i etterkant purret kunden ved kundens advokat, men kundens advokat avslår kravet. På dette grunnlag anses kravet som tapt.

Ifølge forliksklagen utarbeidet av Klager AS sin advokat ble det gitt to prisavslag, et for kledning av tre sider yttervegg og et for arbeid i en leilighet.

Det følger videre at det i forbindelse med klargjøring for kledning av tre sider yttervegg, ble avdekket at et tilbygg som skulle kles var i svært dårlig forfatning. Klager AS sitt fagmessige råd til EJ var at tilbygget burde rives og gjenoppbygges da det ikke var faglig forsvarlig å skifte kledning på dette tilbygget.

EJ hevder på sin side at det var Klager AS sin risiko å rive og gjenoppføre tilbygget, noe Klager AS avviste. Det ble derfor gitt et pristilbud (i motsetning til prisoverslag som tidligere var gitt) på fullføring, herunder riving og gjenoppbygging av tilbygg.

Ifølge Klager AS er tilbudet avvist og det er forsøkt i ettertid å komme til en minnelig løsning, uten at dette har kommet i stand. Det er også uttrykt andre påstander som er omtvistet.

Det er kommet motklage fra EJs advokat der det anføres at Klager AS ikke kan opprettholde sitt krav da leveransen ikke er i henhold til utfakturert krav. Det kreves at Klager AS sluttfører de arbeider som er påbegynt uten ytterligere betaling fra EJ. Det anføres at de ikke utførte arbeidene har medført ulempe i form av begrenset bruk av bad og ingen mulighet for bruk av vaskemaskin.

Skattekontoret bemerker at en forutsetning for å anse kravet som tapt i medhold av merverdiavgiftsloven § 4-7 er at skyldneren som følge av manglende betalingsevne ikke er i stand til å innfri kravet.

I dette tilfellet foreligger det derimot en tvist hvor hver av partene opprettholder sine krav. Det fremgår av den korrespondanse vi har mottatt at det også foreligger ytterligere korrespondanse mellom partene. Disse har skattekontoret ikke mottatt, men vi anser det heller ikke nødvendig for skattekontorets behandling da skattekontoret i denne saken ikke skal ta stilling til selve kravet, kun hvorvidt kravet kan anses tapt.

Deres anførsler om at Klager AS har purret flere ganger kan ikke tillegges stor vekt siden bestemmelsen ikke kommer til anvendelse hvor manglende betaling skyldes tvist.

Skattekontoret bemerker at det ikke er anledning til å tilbakeføre utgående avgift for noe av det utestående kravet på dette tidspunkt. Dersom det senere skulle komme til enighet mellom partene og som gjør at kravet endres, vil saken kunne vurderes på nytt. I så fall må kreditnota samt signert avtale mellom partene sendes til skattekontoret for vurdering. Skattekontoret har med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 først ledd bokstav b øket utgående merverdiavgift på kr 47 886.

Dersom virksomheten på et senere tidspunkt etter innfordring av resterende krav finner at kunden ikke har betalingsevne og virksomheten har gjort de forsøk på innfordring som loven krever, kan virksomheten vurdere om tapsføring etter merverdiavgiftsloven § 4-7 er på sin plass."

1.3 Klagers innsigelser I klagen av 01.09.2013 fra selskapet ber en om omgjøring av vedtaket for den del som gjelder krav på EJ, da kravet ifølge klager var foreldet på tidspunkt for tapsføringen.

Det opplyses i klagen at det ble purret på kravet flere ganger gjennom advokat og partene møttes i forliksrådet. Forliksrådet besluttet den 02.09.2010 å innstille saken og konsekvensen var at søksmål måtte anlegges for tingretten for å avbryte foreldelse. Kopi av rettsboken er vedlagt klagen.

Det anføres at klager flere ganger har vurdert om saken skulle forfølges. Da en besluttet ikke å anlegge sak for tingretten, medførte dette ifølge klager at den alminnelige 3-årige foreldelsesfristen gjaldt, med den følge at kravet mot EJ var foreldet den 06.03.2012. Klager vurderte videre forfølgelse, men anså at EJs innsigelser til kravet var delvis berettiget og at forfølgelse av kravet ville utgjøre for stor risiko.

Det anføres i klagen at som en følge av at kravet var foreldet på tidspunkt for tapsføring, må vedtaket omgjøres på dette punkt. Til orientering opplyses det at selskapet ikke har fastholdt kravet mot EJ etter dette og at de også har bekreftet dette overfor debitor.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter mval. § 4-7 første ledd kan beregningsgrunnlaget for merverdiavgift korrigeres dersom en utestående fordring som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av, på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne anses endelig konstatert tapt. I henhold til forskrift til mval. § 4-7-1 første ledd anses en utestående fordring som endelig tapt dersom foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves, dersom den ikke er innfridd seks måneder etter forfall og etter minst tre purringskrav, dersom offentlig konkursbehandling gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning eller dersom fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.

Skattedirektoratet har i forhold til forskrift nr. 1 merverdiavgiftsloven av 1969 § 13 uttalt at "tap på utestående fordring" relaterer seg til debitors manglende betalingsevne, ikke betalingsvilje.

Ordningen med korreksjon for tapte krav er et unntak fra symmetrisystemet og velter avgiftstap over på staten fordi manglende betaling av kravet ikke fratar debitor fradragsrett for inngående merverdiavgift. Staten er med andre ord med på å dekke en del av tapet når kreditor ikke får oppgjør fra sin skyldner.

Etter skattekontorets oppfatning skyldes manglende betaling fra EJs side manglende betalingsvilje. Vilkårene for å tilbakeføre den fakturerte merverdiavgift som tap av fordring etter mval. § 4 7 er da ikke oppfylt.

Dersom kravet på tidspunkt for tilbakeføringen var foreldet, var kravet å anse som opphørt. Dette kan da ikke føres som tap på krav etter mval. § 4 7 (1).

2. Ilagt tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Etterberegningen i skattekontorets vedtak gjaldt 4 debitorer. I 3 av tilfellene, krav mot debitorene EJ, A og B, ble ikke vilkårene i mval. § 4 7 (1) ansett oppfylt fordi manglende betaling skyldtes tvist og ikke manglende betalingsevne. I det fjerde tilfellet, krav mot C AS, ble det ansett å foreligge et interessefellesskap som hadde medført manglende purringer eller inndriving av kravet, slik at vilkårene i mval. § 4-7 (1) heller ikke var ansett oppfylt.

Skattekontoret fant at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift i mval. § 21 3 var oppfylt, og beregnet tilleggsavgift med 20%.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak: "Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jfr. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har krevd tilbakeføring av utgående merverdiavgift med den begrunnelse at fordringer anses som tapt uten at vilkårene for å tapsføre fordringen er oppfylt og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Virksomheten har bedt skattekontoret frafalle kravet om tilleggsavgift både grunnet selskapets vanskelige økonomiske situasjon, kompleksiteten i regelverket samt at virksomheten har forsøkt etter beste evne å opptre korrekt.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om tap på krav er sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når det føres fordringer som tapt uten at fordringen kan anses tapt grunnet manglende betalingsevne.

Skattekontorets ileggelse av tilleggsavgift er basert på brudd på lovens bestemmelse, og vi kan ikke innenfor det regelverket som er gitt ta hensyn til virksomhetens økonomiske situasjon ved vurderingen om tilleggsavgift skal anvendes eller ikke. Regelverket om tap på krav har eksistert i lang tid og bør være kjent for virksomheten.

Skattekontoret har ilagt 20 % tilleggsavgift for tilfellet i tråd med retningslinjer og praksis. Tilleggsavgiften utgjør kr 79 173."

2.3 Klagers innsigelser Klager mener at det ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Det er i klagen gitt noen kommentarer til de kravene som ikke er godkjent tapsført.

A Det vises til at kravet ble purret en rekke ganger. Da debitor fremsatte innsigelser, valgte de ikke å fremme kravet. Det ble utarbeidet et utkast til stevning høsten 2012 og som følge av dette utkastet ble det i et forhandlingsmøte den 06.12.2012 inngått en minnelig ordning.

EJ Det vises til beskrivelse under pkt. 1.2 og 1.3.

B På grunn av sakens kompleksitet fant ikke klager det hensiktsmessig å forfølge kravet, fordi kostnadene kunne bli for store. Det er vist til at debitor uansett ikke hadde midler til å betale kravet dersom de fikk en dom mot ham. Det ble heller ikke ansett realistisk å vinne frem ved å forfølge kravet.

Klager anfører at de tapsførte disse tre kravene, da det ikke ble ansett realistisk å vinne fram ved å forfølge disse. Kreditnota ble ikke utstedt, da de ikke ønsket å tilkjennegi sin holdning overfor debitorene. Klager innser i ettertid at dette ikke var korrekt fremgangsmåte, men at det på det tidspunkt var deres oppfatning at de kunne tapsføre fordringene.

C AS Det anføres at tapsføring ble foretatt da selskapet ikke hadde betalingsevne. Det ble åpnet konkurs i selskapet den 07.02.2013. Det hevdes at klagers forhold til selskapet har vært forretningsmessig og at det har vært et samarbeid som har gavnet begge parter. At EB har roller i begge selskap hevdes det ikke har hatt noen form for påvirkning på den tapsføring som er foretatt. På grunn av beløpets størrelse og problemstillingens kompleksitet påklages ikke etterberegningen på dette punkt, men klager anfører at opplysningen bør tas hensyn til ved vurderingen av tilleggsavgift.

I klagen anføres det at klagers eventuelle overtredelse ikke har vært forsettlig eller uaktsom. Det anføres at regelverket er uklart og at det i tapsforskriften ikke er noen henvisning til at omtvistede krav ikke kan tapsføres. Det anføres videre at det beror på en tolking av forskriften sammenholdt med mval. § 4 7 at omtvistede krav ikke kan tapsføres. Klager hevder at det ikke kan være uaktsomt at en har oppfattet regelverket på en annen måte enn skattekontoret.

Det anføres videre i klagen at en ikke kan se at staten er, eller kunne blitt, påført tap på grunn av klagers tapsføring. Når klager har tapsført en fordring er dette etter en helhetsvurdering av kravets "godhet" ut fra innsigelser og betalingsproblemer hos debitor. Det hevdes at når klager ikke har erkjent tapsføringen overfor kunden, er det fordi en har valgt å beholde kravet i håp om at det senere kan bli dekket. Dersom innbetaling finner sted senere, vil klager inntektsføre dette, slik at det ikke vil medføre et tap for staten. Ut fra en totalvurdering av de krav som er tapsført, klagers gode tro og vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift ber en derfor om at vedtak om tilleggsavgift oppheves.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Etter mval. § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10.01.2012, revidert 15.02.2013, at tilleggsavgift kan ilegges der det er klar sannsynlighet for at avgiftssubjektet både har overtrådt bestemmelser gitt i lov eller forskrift og at overtredelsen er uaktsom.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift og at overtredelsen har medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap.

Skattekontoret viser til vurdering ovenfor hva gjelder faktura knyttet til EJ, samt ovennevnte redegjørelser hva angår de andre krav, hvor vi kommer til at vilkårene for tapsføring ikke er oppfylte, og at etterberegningen derfor opprettholdes. I denne saken har klager feilaktig tilbakeført tidligere beregnet utgående merverdiavgift ved å tapsføre faktura når vilkårene for tapsføring ikke var tilstede.  Følgelig foreligger det overtredelse av loven. 

Overtredelsen må videre ha medført at staten er eller kunne blitt påført tap. Det er tilstrekkelig at det er sendt inn en uriktig omsetningsoppgave. En legger til grunn at innsendelsen av omsetningsoppgave der avgiftspliktig omsetning er redusert uten at vilkårene i mval. § 4 7 for å fradragsføre fordringer som endelig konstatert tapt var ansett oppfylt, har eller kunne ha ført til et avgiftstap for staten. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om virksomheten i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008. At klager vil innberette merverdiavgift av eventuelle senere innbetaling av kravene kan en ikke se har betydning ved denne vurdering.

Etter dette finner skattekontoret det klart at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Det er videre et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at klager må ha opptrådt uaktsomt. Det fremgår av Skattedirektoratets retningslinjer at det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet. Kravene til den som forstår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Det kreves at den som forestår avgiftsoppgjøret plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for den aktuelle virksomhet. Reglene om tilbakeføring av merverdiavgift på grunn av tap på utestående fordringer er relativt sentrale og må forutsettes kjent. En vil bl.a. vise til at Merverdiavgiftshåndboken er lett tilgjengelig for avgiftspliktige og det er der under § 4 7 klart uttalt at "manglende betalingsvilje som følge av uenighet om kravet har således i praksis ikke blitt ansett tilstrekkelig til at avgiften kan tilbakeføres". Skattekontoret er ikke enig med klagers anførsel om at regelverket er uklart på dette punkt. 

Det er ikke noe vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at virksomheten har hatt unndragelseshensikt, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31. mars 2008. Det avgjørende vil være om virksomhetens handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift. Etter skattekontorets oppfatning må det anses som uaktsomt å tapsføre fordringer fra tidligere år på omsetningsoppgave uten av vilkårene for dette er oppfylt.

Videre vil skattekontoret bemerke at hvor en finner at lovens vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er tilstede, må det vurderes hvorvidt den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort i fra helt bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt, jf. retningslinjene punkt 3.1. I denne saken har klager tapsført utestående fordringer uten at vilkårene for dette var oppfylt. Skattekontoret er av den oppfatning av at dette ikke er en slik bagatellmessig feil hvor tilleggsavgift ikke skal ilegges.

På denne bakgrunn finner skattekontoret at klager med klar sannsynlighet har opptrådt uaktsomt.

Både de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Skattekontoret kan ikke se at unntakene i retningslinjene punkt 3.1 og 3.7 for ileggelse av tilleggsavgift kommer til anvendelse.

Den ilagte tilleggsavgift på 20 % er i samsvar med retningslinjer og praksis. Det fremstår ikke som uforholdsmessig å ilegge tilleggsavgift med prosentsats, sett hen til graden av uaktsomhet og den ilagte tilleggsavgifts størrelse.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede vedtak om etterberegning og tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Jeg er uenig i etterberegning og tilleggsavgift. Tap på krav kan etter mitt syn ikke begrunnes med at det ikke eksisterer noe krav pga foreldelse - forutsatt at selskapet har vist aktivitet i forhold til å inndrive kravet. Selskapet kan ikke tvinges til å pådra kostnader til å sikre kravet mot foreldelse ved dom. Jeg mener selskapet har vist tilstrekkelig innfordringsaktivitet."

Nemndas medlem Hines Grape sluttet seg til Frøystad sitt votum.

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar og sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.