KMVA 8006

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 20 % tilleggsavgift.  Samlet påklaget beløp utgjør kr 111 461

 

Stikkord:  Tilleggsavgift    

 

Bransje: Bygging av veier og motorveier. Utbygging av offentlig infrastruktur.

 

Mval:   § 21-3

 

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

 

          Innstillingsdato: 22. januar 2014            

 

                                   KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 17. februar 2014 i sak KMVA 8006 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

i n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 28.07.2008

Selskapet driver bygging av veier og motorveier, herunder utbygging av offentlig infrastruktur.

På bakgrunn av kontroll av omsetningsoppgaven for 3. termin 2013 ble det etterberegnet merverdiavgift med kroner 668 766 ved vedtak av 24.09.2013

Klage fra Revisjonsfirma A AS på vegne av Klager AS ble mottatt 07.10.2013. Klagefristen er overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket. Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig. Klagers fullmektig har ikke kommentert innstillingen.

  Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 26.08.2013 2 Regnskapsmateriale 28.08.2013 3 Forklaring til innsendt korrigert oppgave 30.08.2013 4 Div. spesifikasjoner 30.08.2013 5 Kopi av kreditnotaer 30.08.2013 6 Varsel om fastsettelse 06.09.2013 7 Vedr. varsel om etterberegning av merverdiavgift 19.09.2013 8 Fastsettelse - kontroll 24.09.2013 9 Vedtak om etterberegning og tilleggsavgift. 24.09.2013 10 Klage vedr. tilleggsavgift 04.10.2013

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 20 % tilleggsavgift vedrørende overtredelse av merverdiavgiftsloven § 3-1 (1).   

1. Tilleggsavgift vedrørende overtredelse av merverdiavgiftsloven § 3-1 (1) 1.1 Sakens faktum Omsetningsoppgaven sendt inn for Klager AS den 21.08.2013 for 3. termin 2013  viste kr 235 623 i avgiftsfri omsetning. Oppgaven ble tatt ut til kontroll. Ved vedtak den 24.9.2013 ble den avgiftsfrie omsetningen omgjort til avgiftspliktig omsetning og avgift ble etterberegnet  og det ble ilagt tilleggsavgift. Det ble vist til at bestemmelsen om fritak for omsetning av tjenester i form av bygging, vedlikehold mv. av offentlig vei, § 6-7, ble opphevet med virkning fra 1. januar 2013. Omsetning skulle således vært avgiftsbelagt med 25 % jfr. mval. § 3-1 (1).

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 668 766 hvor utgående avgift utgjør kr 557 305 og tilleggsavgift med kr 111 461.

Begrunnelse for vedtaket: Skattekontoret varslet kontroll av omsetningsoppgave for 3. termin 2013 med innkomstdato 21.08.2013.

Skattekontoret mottok svar på vårt brev med dokumentasjon 28.08.2013 hvor det ble opplyst: "Har fakturert 4 faktura i perioden. Revisor har påpekt at disse er feilført fordi fritaket for offentlig vei bortfalt i 2013."

Virksomheten er registrert med bansje 42.110 Bygging av veier og motorveier. Samme dag som regnskapsmateriellet ble sendt inn ble det også sendt inn en korrigert oppgave i Altinn.no hvor avgiftsfri omsetning var gjort om til avgiftspliktig omsetning.

Siden den korrigerte oppgaven kom som en følge av vår varslede kontroll, vil den ikke blir godkjent direkte, men vi har hensynstatt tallene i vår etterberegning.

Merverdiavgiftsfritaket for omsetning av tjenester i form av bygging, vedlikehold mv. av offentlig vei ble opphevet med virkning fra 1. januar 2013. Det samme gjaldt fritaket for omsetning av tjenester i form av bygging, vedlikehold mv. av baneanlegg som utelukkende benyttes i skinnegående kollektivpersontransport. Dette medførte at omsetningen skal avgiftsbelegges med 25%, jf. Merverdiavgiftsloven § 3-1 første ledd.

Da virksomheten ikke har avgiftsberegnet all omsetning som gjelder utbygging av offentlig vei, har skattekontoret vedtatt å omgjøre avgiftsfri omsetning til avgiftspliktig omsetning og etterberegne kr 2 229 219 (2 354 884 - 125 665) hvor utgående avgift utgjør kr 557 305.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift: I deres tilsvar opplyser dere at det ikke er uenighet om den utgående avgiften, men dere synes det er urimelig å beregne tilleggsavgift på beløpet. Siden regelendringen gjaldt fra 01.01.2013 må man ha forståelse for at det kan gå litt tid før informasjonen når fram til rette personer i selskapet.

Som nevnt i vårt varsel ble fritaket for omsetning av tjenester i form av bygging, vedlikehold mv. av offentlig vei ble opphevet med virkning fra 1. januar 2013. Høsten 2012 ble det gitt utførlig informasjon om regelendringen og når denne ville tre i kraft. Skattekontoret mener at enhver virksomhet som leverer tjenester til bygging av offentlig vei burde ha fått med seg regelendringen og handlet i tråd med denne.

Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når den ikke har satt seg inn i de regler som gjelder for sin virksomhet og med det har innrapportert feil på omsetningsoppgaven. Kontrollert oppgave er 3. termin 2013 som ble sendt inn 21.08.2013 – åtte måneder etter regelendringens ikrafttredelse. Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven § 21-3 anses derfor oppfylt.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurderes ut fra et subjektivt grunnlag. På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ikke har oppgitt omsetning som er avgiftspliktig i sin avgiftsoppgave og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap. Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %. Tilleggsavgiften utgjør kr 111 461.

1.3 Klagers innsigelser Klager er uenig i at det foreligger grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3. Etterberegningen er ikke påklaget. Det siteres fra klagen: "Klager as driver med utbygging av infrastruktur. Fram til 01.01.2013 skulle dette delvis faktureres uten mva pga unntaket for offentlig vei.

Ved interimsrevisjon av selskapet nå i august 2013 påpekte jeg at 4 fakturaer var feilaktig utfakturert iht til de gamle reglene vedr offentlig vei, dvs delvis uten mva. Jeg orienterte selskapet om de nye reglene fra 01.01.2013 og fakturaene og fakturajournalen ble rettet iht dette, dvs full utgående mva på alt.

Samme dag hadde selskapet fått varsel om kontroll fra Skatteetaten.

Det er ikke uenighet om den utgående avgiften kr 557.305,- som allerede er betalt inn. Men vi synes det er urimelig å beregne tilleggsavgift på beløpet. Her dreier det seg om en regelendring fra 01.01.2013, og man må kunne ha forståelse for at det kan gå litt tid før informasjonen når fram til rette personer i selskapet. Revisor var selvsagt klar over regelendringene, og tok tak i dette ved første anledning, dvs ved den foreløpige interimsrevisjonen for 2013.

Det må understrekes at feilen fremkom ikke ved ordinært bokettersyn. Det er selskapet selv som har provosert fram at feilen ble oppdaget ved å sende inn en momsoppgave med avgiftsfri omsetning, som jo er åpenbart feil for de som skal kontrollere denne og kjenner regelendringen fra 1.1.2013. Det må kunne gå an av skatteetaten å rettlede en uvitende skatteyter i en slik åpenbar feil, uten at man samtidig ilegger tilleggsavgift på 20 %.

På vegne avselskapet anmoder jeg om at den varslede tilleggsavgiften på kr 111.461,- bortfaller."

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Som vist til av klager er det tilleggsavgiften som er gjenstand for klage og ikke etterberegningen. Hva gjelder klage på tilleggsavgiften har skattekontoret vurdert de fremsatte anførslene, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Etter mval. § 21-3 kan tilleggsavgift med inntil 100 % ilegges dersom noen”… forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne påført staten tap, …”

Skattedirektoratet har den 10.01.2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift. Hensynet bak reglene om tilleggsavgift bygger på at avgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av avgiften. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er dels objektive og dels subjektive.

Hva gjelder de objektive vilkår retter dette seg mot hva avgiftssubjektet har gjort eller ikke har gjort, jf. ordlyden i mval. § 21-3, som krever en overtredelse av loven og/eller forskrift gitt i medhold av loven. Det vil si at det er spørsmål om hvorvidt den omsetningsoppgave som er levert er uriktig. Videre er det et krav om at den uriktige oppgaven "har eller kunne ha påført staten tap".

Det subjektive vilkår, "forsettelig eller uaktsomt", er knyttet til hvorfor det ble levert en uriktig oppgave.

Beviskravet ved ileggelse av tilleggsavgift varier ut fra om det foreligger uaktsomhet, grov uaktsomhet eller forsett. Ved uaktsomhet er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Ved grov uaktsomhet eller forsett må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene for tilleggsavgift er oppfylt. Beviskravet vil gjelde både i forhold til skyldkravet og de faktiske forhold.

Hva gjelder de objektive vilkår, om hvorvidt det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven som har eller kunne ha påført staten et tap, mener skattekontoret at vilkåret er oppfylt.

Hva gjelder bestemmelsen som er overtrådt vises det til mval. § 3-1 (1) som sier at det skal beregnes merverdiavgift av all omsetning av varer og tjenester med mindre det finnes unntak eller fritak. Fritaket i mval. § 6-7 for levering av tjenester til bygging av offentlig vei er bortfalt med det resultat at mval. § 3-1 (1) da er overtrådt.

Det er videre et krav om at overtredelsen enten har eller kunne ha påført staten tap.  Som vist til i Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 918: ”alternativet «kunne ha påført staten tap» innebærer dermed at unndragelsen er fullbyrdet i det en uriktig omsetningsoppgave er sendt inn til avgiftsmyndighetene. Faren for at avgiftsmyndighetene kan komme til å legge den uriktige oppgaven til grunn for avgiftsoppgjøret og dermed lide et tap er da til stede. Det er således ikke et vilkår at den uriktige omsetningsoppgaven faktisk er lagt til grunn for avgiftsoppgjøret og f.eks. at et tilgodebeløp er kommet til utbetaling.”

Det legges til grunn med klar sannsynlighetsovervekt at virksomheten har overtrådt merverdiavgiftsloven § 3-1 (1). Den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten tap. Dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll ville staten ha blitt påført et tap på kr 557 305. Korrigeringen av omsetningsoppgaven kommer etter at skatteetaten har påbegynt sin kontroll og som en konsekvens av denne. De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter mval. § 21-3 er oppfylt.

Hva gjelder det subjektive vilkåret er det krav om at avgiftssubjektet forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrift gitt i medhold av denne. I vedtaket er det lagt til grunn at det foreligger uaktsomhet. Hva gjelder uaktsomhet er det tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift.

Som vist til i Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave 2013 s. 916 er kravene til avgiftssubjektet i praksis strenge og det skal ikke mye til før forholdet anses som uaktsomt. Ved vurderingen av om et forhold anses uaktsomt er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet ville ha vært. Kjernen i aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden.

I foreliggende tilfelle finner skattekontoret at virksomheten med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt. I denne sammenheng peker skattekontoret på at virksomheten forutsettes å kjenne regelverket som er sentralt for utøvelsen av virksomheten. En unnlatelse av å undersøke eller gjøre seg kjent med regelverket er i seg selv uaktsomt. Videre kan ikke virksomheten fri seg fra et slikt ansvar ved å ha regnskapsfører eller revisor.

Merverdiavgiftsloven § 6-7 ble opphevet ved lov av 7. desember 2012 nr. 78 og trådte i kraft 1. januar 2013. Som vist til i vedtaket ble det høsten 2012 gitt utførlig informasjon om regelendringen og når den ville tre i kraft. Skattekontoret er av den oppfatning at virksomheter berørt av regelendringen skulle ha innrettet seg etter den ved ikrafttredelse av loven 01.01.2013. I denne saken har det gått åtte måneder fra ikrafttredelsen og frem til kontrollen. I denne tidsperioden burde i det minste selskapet ha fått med seg at de har feilaktig fakturert uten merverdiavgift, og rettet opp i forholdet. Merverdiavgiftsreglene om levering av tjenester til bygging av offentlig vei er høyst aktuelle for virksomheten.

Skattekontoret er etter dette kommet til at det med klar sannsynlighetsovervekt er utvist uaktsomhet. Det subjektive vilkår anses oppfylt, med det tilfølge at alle vilkårene for å ilegge tilleggsavgift anses oppfylt jf. mval. § 21-3.

Det skal nevnes at mval. § 21-3 er en ”kan” – bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle om hvorvidt det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at tilleggsavgift ikke skal ilegges. Skattekontoret er således av den oppfatning at det er grunnlag for å anvende tilleggsavgift etter mval. § 21-3.

Skattekontoret bemerker forøvrig at det ikke er et vilkår om unndragelseshensikt for å benytte tilleggsavgift jfr. Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008, IT Fornebu.

I de nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %. Dersom særlige forhold foreligger, som at uaktsomheten anses som svært liten, kan standardsatsen fravikes. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger særlige forhold som tilsier en annen bruk av tilleggsavgift enn normalsatsen. Avgiftssubjektets uaktsomhet anses ikke som liten da det må forutesettes at enhver setter seg inn i  det regelverk som er sentralt for utøvelse av ens virksomhet. Skattekontoret mener det således er grunnlag for å reagere på forholdet med tilleggsavgift med 20 % i medhold av mval. § 21-3. 

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Stenhamar og Hines Grape sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.