KMVA 8061

Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift med 20% på grunn av manglende beregning av utgående merverdiavgift.

Påklaget beløp utgjør kr. 3 850.

Stikkord:   Tilleggsavgift       

Bransje:  Næringskode 74.200 Fotografvirksomhet

Mval.:   § 21-3 (1)

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner 

    Saken er ikke prinsipiell.

 

       SAKEN GJELDER: KLAGE TIL KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 12. mars 2014 i KMVA 8061 vedrørende NN.

Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, renter ikke medregnet, og klagen avgjøres dermed av Skattedirektoratet i henhold til merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd.

NN (klager), er registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 2. termin 2013. Klager er registrert med formålet "Fotografivirksomhet".

På bakgrunn av oppgavekontroll av omsetningsoppgaven for 2. termin 2013, fattet skattekontoret den 13. september 2013 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Rettidig klage er mottatt  7. oktober 2013.

Påklaget beløp utgjør:

 

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager, som har kommet med kommentarer i e-post av 16. desember 2013. Kommentarene er innarbeidet i innstillingen.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument  Dato

1 Varsel om fastsettelse 21.08.2013 2 Vedtak om etterberegning 13.09.2013 3 Klage 07.10.2013

Klagen gjelder Ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 3 850, vedrørende manglende innberettet utgående merverdiavgift.

Sakens faktum Grunnlaget for tilleggsavgiften er manglende innberettet utgående merverdiavgift av fakturaene nr. 17-29.

Faktura nr. 17 gjelder virksomhetens første avgiftspliktige omsetning. Fakturaen er datert 3. juni 2012, og foretaket skulle dermed vært registrert fra 3. termin 2012. Det er ikke innberettet merverdiavgift av denne omsetningen. Det er heller ikke innberettet merverdiavgift på fakturaene nr. 18-29. Fakturaene nr. 23-29 ble for øvrig brukt som dokumentasjon på at omsetningsgrensen ved registrering var nådd, samtidig som det i mottatt registermelding ble opplyst at beløpsgrensen på kr 50 000 ble forventet nådd 4. april 2013.

 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra skattekontorets vedtak av 13. september 2013 siteres følgende som har betydning for saken:           "Begrunnelse for vedtaket

Det er i forbindelse med kontrollen ikke fremlagt regnskap, men kopier av faktura nr. 1 - 22. I forbindelse med registreringen mottok vi kopi av faktura nr. 23 - 29. Vår begrunnelse for etterberegningen av utgående avgift kommer av at vi ikke kunne se at faktura nr. 17 -29 var etterfakturert med avgift. Faktura nr. 17 er den fakturaen som overstiger registreringsgrensen og denne fakturaen og fakturaer etter dette skulle derfor vært etterfakturert med avgift.

Man har ikke lov til å fakturere med avgift før registrering, men etter registrering i Merverdiavgiftsregisteret skal den fakturaen som overstiger registreringsgrensen og fakturaer etter dette etterfaktureres med avgift.

Utfyllt samordnet registermelding viser at beløpsgrensen forventes å bli nådd 04.04.2013 og fakturaer sendt inn ved registrering var faktura nr. 23 - 29 med fakturadato 05.02.2013 - 04.04.2013. Foretaket er derfor blitt registrert med 2. termin 2013 som første termin.

Siden faktura nr. 17 har fakturadato 03.06.2012 og det er denne fakturaen som overstiger registreringsgrensen så skulle foretaket vært registrert fra 3. termin 2012. Utgående fakturaer fra faktura nr. 17 – siste faktura i april 2013 skulle derfor vært innberettet i 2. termin 2013.

Skattekontoret vil også vise til ditt tilsvar av 03.09.2013 hvor vi gjengir noe av det som står skrevet.

"jeg viser til deres brev datert 21.8.2013 med referanse 16670626 vedrørende feil beregning av merverdiavgift på utgående fakturaer.

Jeg har nå hatt hjelp av revisor Kristin Ilebekk Olsen til å gjennomgå dette. Vi har kommet frem til at det er riktig som dere skriver, det skulle vært beregnet avgift fra og med faktura nr. 17. Feilen er gjort fordi jeg har misforstått reglene, jeg trodde at det var når man passerte kr. 50 000 i omsetning innenfor et og samme kalenderår at avgiftsplikten oppsto. Det forstår jeg nå at er feil.

Jeg har nå rettet opp i forholdet. Det vises til vedlagte fakturaer (4 stk) jeg har utstedt til mine kunder, hvor jeg har etterfakturert moms, kr 19 252. (Beløpet er kr. 1.000 lavere enn i deres brev, det skyldes at jeg glemte å oversende til dere en kreditnota på kr. 4000 datert 29.6.2012).

Jeg har også sendt inn ny momsoppgave. Se vedlegg. Det skyldige beløpet, kr. 19 252 vil bli betalt så raskt som overhodet mulig.

Jeg vedlegger også et regnskap for perioden fra oppstart og frem til 31.4.2013. Dette regnskapet er svært lite og er derfor ført i Excel. Jeg kan opplyse at jeg fra mai 2013 kommer til å føre regnskapet i regnskapsprogrammet til Visma."

Den mottatte tilleggsoppgaven er i samsvar med skattekontorets varsel om endring.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

Kontrollen viser at det ikke er fakturert omsetning med avgift. Avgiftssubjektet skal beregne og betalemerverdiavgift av merverdiavgiftspliktig omsetning og uttak, jf. merverdiavgiftsloven § 11-1

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven ellerforskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen.

Skattekontoret finner ut fra sakens opplysninger at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har overtrådt bestemmelsen i merverdiavgiftsloven 11-1. Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 3 850.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal ut fra foreliggende regler og rettspraksisvurdert ut fra et subjektivt grunnlag.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å sørge for å engasjere nødvendig hjelp, kan i seg selv ansees som uaktsomt.

I dette tilfellet har den avgiftspliktige overtrådt sentrale bestemmelser i merverdiavgiftsloven og vi finner på bakgrunn av dette at det med klar sannsynlighetsovervekt er framkommet at dere har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet knyttet til denne overtredelse av merverdiavgiftsloven. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfyllt.

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløpet som er eller kunne ha vært påført staten i tap.

Der tilleggsavgift gjelder flere forhold, skal satsen vurderes særskilt for det enkelte forhold. Det skal ikke brukes ulike satser for tilleggsavgift i ett og samme forhold, jf. retningslinjer for tilleggsavgift punkt 4.1.

Skattekontoret har ilagt 20 % tilleggsavgift som er i samsvar med retningslinjene.

Etterfakturert avgift som ikke er innberettet i hovedoppgaven er på kr 19 252. 20 % tilleggsavgift utgjørkr 3 850, (19 252 x 20 % = kr 3 850)".

Klagers innsigelser Det fremgår av klagers brev, mottatt skattekontoret 7. oktober 2013, at hun ønsker å klage på vedtaket om tilleggsavgift. Klager viser til Retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift pkt 3.8 som omhandler de såkalte inn/ut tilfellene og lyder som følger:

"Der selger har fakturert og bokført salget, men har unnlatt å beregne merverdiavgift og hvor selgeren godtgjør at kjøperen er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og ville hatt fradragsrett for avgiften, skal det normalt ikke ilegge tilleggsavgift for selgeren. Det er et vilkår at selger eller partene i fellesskap har vært i berettiget tvil med hensyn til om lovens unntaks- eller fritaksbestemmelser kommer til anvendelse".

Klager viser til at det i hennes tilfelle nettopp er ovennevnte som er tilfelle. Klager viser til at alle hennes kunder er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og at disse har fradragsrett for merverdiavgiften klager fakturerer dem. Videre viser klager til at det er hennes hovedoppdragsgiver (den største kunden) som har vært hennes "rådgiver" i forbindelse med merverdiavgiftsregistreringen. Det vises til at klager og kunde har misforstått loven og oppfattet at 12-måneders perioden har vært innenfor samme regnskapsår. Klager viser videre til at dette ikke har vært noen bevisst handling, men derimot oppstått som følge av uklart regelverk og at dette er noe en nystartet virksomhet som prøver å følge regelverket "får svi for med hele 20 % tilleggsavgift".

Videre viser klager til pkt 4.4 i retningslinjene for ileggelse av tilleggsavgift hvor følgende fremgår:

"Der avgiftssubjektets uaktsomhet anses som forholdsvis liten, men hvor det likevel er grunnlag for å reagere på forholdet med tilleggsavgift, jf. punkt 3.1, kan tilleggsavgift beregnet i prosent medføre en uforholdsmessig streng reaksjon. Skattekontoret kan i slike tilfeller utmåle tilleggsavgiften med et bestemt beløp."

Klager anfører at hennes uaktsomhet må anses for å være forholdsvis liten og viser da særlig til at hun anser dette for å være et ut/inn tilfelle iht retningslinjenes pkt. 3.8.

Det vises til at en tilleggsavgift på kr 3 850 er et betydelig beløp for klager da hun er lærling/stundent med en stram økonomi. Tilleggsavgiften er dermed en betydelig ekstrautgift for klager.

Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret vil vise til vedtaket og opprettholder at det er riktig å ilegge 20 % tilleggsavgift for den manglende innberetningen av utgående avgift.

Omsetningsoppgaven for 2. termin 2013 viser at det er unnlatt å innberette utgående merverdiavgift av utfakturert omsetning.

Av mval § 21-3 følger det at tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % dersom noen " ... forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftslovens bestemmelser eller forskrifter gitt i medhold av denne loven, og statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift, ... ".

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av den utviste skyld og omstendighetene ellers. For uaktsomme overtredelser er normalsatsen 20 % tilleggsavgift. For grovt uaktsomme og forsettlige overtredelser er normalsatsen 40 eller 60 %.

Det må foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt ved ileggelse av tilleggsavgift på grunnlag av uaktsomhet.

Det er på det rene at klager med sin feilaktige innberetning har overtrådt loven og påført staten et tap. Det vises til retningslinjene om ileggelse av tilleggsavgift, hvor det fremgår at overtredelse anses skjedd når omsetningsoppgaven er levert, jf. bl. a. punkt 2.1.2 om vilkåret har eller kunne påført staten tap.

Skattekontoret vil vise til tilsvarende utgangspunkt for spørsmålet om det er utvist uaktsomhet og hvorvidt saken tilsier en reaksjon som den foreliggende: Loven anses overtrådt i det oppgaven er innlevert. Skattekontoret vil igjen vise til vedtaket hvor man med klar sannsynlighetsovervekt har vurdert den manglende innberetningen som uaktsom.

Skattekontoret kan ikke se at henvisningen til retningslinjenes pkt 3.8 om inn/ut tilfeller kan føre frem. Det er iht dette punktet et vilkår for å unnlate å ilegge tilleggsavgift at selger eller partene i fellesskap har vært i "berettiget tvil" med hensyn til om lovens unntaks- eller fritaksbestemmelser kommer til anvendelse. Skattekontoret mener man her står overfor et sentralt og avklart forhold innen avgiftsretten, nemlig det at merverdiavgift skal oppkreves fra og med den faktura som gjør at man passerer kr 50 000, samt det forhold at kr 50 000 grensen refererer seg til en hvilken som helst 12 måneders periode, og ikke et kalender år. Dette er ikke tvilsomt og ville enkelt latt seg oppklare ved en telefon til skatteetaten eller ved et søk på skatteetaten.no eller andre relevante kilder.

Når det gjelder merverdiavgiftsbehandling av omsetning i tilknytning til (i forkant av) registrering, fremkommer av merverdiavgiftsloven § 15-14 at det kun er registrerte virksomheter som har anledning til å fakturere/oppkreve merverdiavgift. Bestemmelsen er praktisert slik at frem til registrering i Merverdiavgiftsregisteret, skal det faktureres uten merverdiavgift. For den faktura som gjør at merverdiavgiftspliktig omsetning overstiger kr 50 000, samt for etterfølgende fakturaer som utstedes før registrering har skjedd, skal det faktureres uten merverdiavgift, for deretter å etterfakturere merverdiavgiften etter at registrering er skjedd. Merverdiavgiftsbehandlingen og fremgangsmåten for etterfakturering er redegjort for i Skattedirektoratets skriv av 12. november 2012. Det er i brevet gitt anvisning på to alternative måter å foreta etterfaktureringen på. Enten kan merverdiavgiften etterfaktureres under henvisning til den første fakturaen. Alternativt kan det utstedes en kreditnota på den opprinnelige fakturaen, for deretter å utstede en ny faktura etter registrering inneholdende merverdiavgift.

På bakgrunn av det foreliggende faktum finner skattekontoret at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har unnlatt å etterfakturere merverdiavgift vedrørende faktura fom nr. 17 tom nr. 29. Det er videre klart at forholdet kunne medført at staten ville ha lidt et tap.

I tilknytning til vilkåret om at avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, bemerker skattekontoret at det er tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet, er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av merverdiavgift for sin egen virksomhet.

Det foreliggende forhold er et sentralt spørsmål knyttet til merverdiavgiftsbehandlingen ved oppstart av en virksomhet. Når man kommer i en situasjon hvor omsetningen overstiger grensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret, bør man søke å avklare hvordan dette skal gjennomføres avgiftsmessig. Forholdet er forøvrig også som nevnt omtalt i Skattedirektoratets brev av 12. november 2012, og inntatt i siste utgave av Merverdiavgiftshåndboken 9. utgave (mars 2013). Håndboka ligger tilgjengelig på skatteetaten.no. Etter skattekontorets syn har således virksomheten opptrådt uaktsomt når man har unnlatt å etterfakturere og innberette merverdiavgift. På denne bakgrunn mener skattekontoret at heller ikke klagers henvisning til retningslinjenes pkt 4.4 kan føre frem.

Grunnleggende regler om korrekt innberetning er overtrådt med en klar overtredelse i form av manglende innberetning av utfakturert omsetning som det skulle vært beregnet merverdiavgift av.

Etter skattekontorets syn er vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift dermed oppfylt i foreliggende tilfelle. Vi mener heller ikke at det foreligger grunner som tilsier at det ikke skulle vært ilagt tilleggsavgift i foreliggende tilfelle. Vi kan heller ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at normalsatsen på 20% skal fravikes.

Skattekontoret kan heller ikke se at en tilleggsavgift med 20 %, og som utgjør kr 3 850 er en urimelig streng reaksjon i denne saken, eller at den er satt for høyt i forhold til retningslinjene om tilleggsavgift.

I vedlegg til e-post av 16. desember 2013 kommenterte klager skattekontorets innstilling. Klager viser til at skattekontoret mener at det ikke er noen tvil om at registreringsgrensen på kr 50 000 gjelder for en hvilken som helst 12 måneders periode, og ikke for et kalender år. Klager er ikke enig dette og viser til at det på skatteetatens nettsider under punktet "Registrering i Merverdiavgiftsregisteret" bla. står at "(n)æringsdrivende skal registreres fra og med det tidspunkt avgiftspliktig salg eller uttak overstiger 50 000 kroner".

Klager viser videre til at det under samme punkt står at "(p)likt til å beregne avgift gjelder fra og med den faktura/det salg som gjør at grensen på kr 50 000 passeres". Klager anfører at for en nystartet bedrift kan dette lett misforstås da det her ikke står noe om en 12 måneders periode. Klager mener dette lett oppfattes slik at registreringsplikten oppstår når man har passert kr 50 000 i omsetning, uavhengig av tid.

Til disse anførslene vil skattekontoret vise til at det videre under punktet "Registrering i Merverdiavgiftsregisteret" på skatteetatens hjemmeside står følgende:

"Plikt til å beregne avgift gjelder fra og med den faktura/det salg som gjør at grensen på kr 50 000 passeres.  Hvis det ved oppstart av virksomheten er klart at beløpsgrensen for registrering vil overstiges senest innen tre uker fra igangsetting, vil registrering kunne skje umiddelbart, slik at merverdiavgift kan beregnes fra første krone. Beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret refererer seg til nettoomsetningen, det vil si omsetning uten merverdiavgift. Beløpsgrensen knytter seg til den næringsdrivendes samlede omsetning og uttak i en periode på tolv måneder. Denne tolv-måneders perioden er uavhengig av kalenderåret."

Dersom man leser hele punktet fremgår det klart at det gjelder en tolv-måneders periode ved beregning av kr 50 000 grensen, samt at denne tolv-måneders perioden er uavhengig av kalenderåret.

Endelig viser klager til at hun også mener lovens ordlyd sier at registreringsplikt inntrer når "omsetning og uttak som er omfattet av loven til sammen har oversteget 50 000 kroner i en periode på tolv måneder". Klager mener at for en nystartet virksomhet kan dette lett misforstås ved at man ser på hvert regnsskapsår, da det er dette "man tenker på i forbindelse med regnskap og moms".

Skattekontoret mener det forhold at det nettopp står "tolv måneder" og ikke ett regnskapsår eller ett kalenderår taler for at det er en hvilken som helst tolv måneders periode som skal legges til grunn.

Skattekontoret finner derfor etter dette ikke grunn til å endre vårt vedtak.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår at den påklagede etterberegningen stadfestes.

 

Skattedirektoratets avgjørelse Skattedirektoratet fastholder etterberegningen, og viser til skattekontorets vedtak og begrunnelse.

Skattedirektoratet har etter dette fattet slikt

vedtak:

Den påklagede etterberegningen av tilleggsavgift stadfestes.