KMVA 8067

Klagenemnda opphevet tilleggsavgiften.

Saken gjelder: Skattekontorets bruk av tilleggsavgift. Ilagt tilleggsavgift med 20 % for uriktig fradragsføring av ansattes reisekostnader i en såkalt mannskapsbyttesak.

 

Påklaget beløp: Samlet påklaget beløp utgjør kr 37 192

 

Stikkord:  Reiseutgifter    Tilleggsavgift

 

Bransje:  Rederi, offshore

 

Mval:   § 18-1 første ledd    § 21-3

 

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

  Innstillingsdato: 5. mars 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 7. april 2014 i sak KMVA 8067 – Klager as.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmanntallet fra 1. termin 2000 og inngår i fellesregistrering med en rekke andre selskaper. Selskapet driver rederivirksomhet og opererer lektere, offshorefartøyer og taubåter over hele verden.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2007 - 2010, jf. bokettersynsrapport av 28. november 2011, fattet skattekontoret den 14. desember 2012 vedtak om etterberegning av avgift, og tilleggsavgift med til sammen kr 981 606.

Klage fra advokat A er datert 7. januar 2014. Klagefristen er overholdt idet det er innvilget forlenget klagefrist.

Påklaget beløp utgjør:

Sum   37 192

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Et utkast til innstilling har vært forelagt klagers fullmektig som har gitt sine kommentarer i brev datert 13. februar 2014. Kommentarene er inntatt i sin helhet til sist under pkt. 1.3.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 28. november 2011 2 Varsel om etterberegning 16. juli 2012 3 Tilsvar fra klager 8. oktober 2012 4 Vedtak 14. desember 2012 5 Foreløpig klage 3. januar 2013 6 Klage  7. januar 2014 7 Brev fra skattekontoret 20. januar 2014 8 Brev fra klagers advokat 23. januar 2014 9 Brev fra klagers advokat 13. februar 2014 A1 KMVA 6023  A2 KMVA 6051  A3 KMVA 6170  A4 KMVA 7252  A5 KMVA 7254  A6 KMVA 7381  A7 KMVA 7382  A8 KMVA 7624  A9 KMVA 7627  A10 KMVA 7589 (Avgjort av SKD)  A11 KMVA 7728 

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1. Skattekontorets bruk av tilleggsavgift.  Tilleggsavgift er ilagt med 20 % for uriktig fradragsføring av inngående avgift på ansattes reisekostnader i en såkalt mannskapsbyttesak. Ilagt tilleggsavgift utgjør kr 37 192.

1. Skattekontorets bruk av tilleggsavgift

1.1 Sakens faktum

Klagen gjelder ilagt tilleggsavgift med 20 %, kr 37 192 og knytter seg til uriktig fradragsføring av inngående merverdiavgift på reisekostnader for rederiets mannskaper til og fra bosted og til den havn hvor mannskapsskiftet skjer.

1.1.1 Det objektive vilkår Skattekontorets vedtak om bruk av tilleggsavgift knytter seg til tilbakeført fradrag for inngående avgift på reise og mønstringsutgifter. Det fremgår av rapportens pkt. 6.2;

"Selskapet har for årene 2007, 2008 og 2009 betalt reisekostnadene for mannskapet til og fra bosted og til den havna der båten ligger for mannskapsskifte. Selskapet har fradragsført 8 % eller 25 % merverdiavgift på reisekostnadene.

Det er ikke fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-1 (§21 i gammel merverdiavgiftslov) for kostnader til dekning av ansattes reiser mellom hjemsted og kai for ombordstigning i båt, da kostnadene ikke er knyttet til tjenester ”til bruk” i virksomheten, jf. Ot.prp. nr. 1 (2003-2004) side 122:

”Selv om arbeidsgiveren betaler reisen vil det bare være reiser som faktisk er til bruk i virksomheten som vil være fradragsberettiget, jf. merverdiavgiftsloven § 21. Det vil for eksempel ikke foreligge fradragsrett for inngående merverdiavgift på utgifter til en reise mellom hjem og arbeidssted, selv om denne betales av den avgiftspliktige næringsdrivende og merverdiavgift kan legitimeres ved bilag.”

Dette er stadfestet av Høyesterett den 30. september 2011 i den såkalte Halliburtondommen.

Selskapet har etter sluttsamtalen gått gjennom reisekostnader på konto 7155 og trukket ut de reisekostnadene som gjelder ”møter kontoret, kurs, reise kontorpersonell osv.” For året 2007 har selskapet kommet frem til at det er 43 079 kroner i merverdiavgift som gjelder reise- og mønstringsutgifter. Tilsvarende har selskapet for året 2008 kommet frem til 95 551 kroner og for året 2009 kommet frem til at det er 47 331 kroner som gjelder reise- og mønstringsutgifter."

Samlet tilbakeføring av inngående avgift på dette punkt utgjør dermed kr 185 961. Denne tilbakeføring ble akseptert av selskapet i tilsvar til skattekontorets varsel og er ikke påklaget.

Ettersom tilbakeføringen av den inngående avgift er akseptert, anses de objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift, nemlig om det er levert en uriktig oppgave og omfanget av feilen å være tilstede

1.1.2 Det subjektive vilkår Når det gjelder det subjektive vilkår, blir sakens spørsmål i stor grad om det kan legges til grunn at den uriktige fradragsføring skyldes at det er utvist uaktsomhet fra klagers side.

Det sentrale vurderingstema er om avgiftssubjektet kan bli hørt med at han ikke var klar over avgiftsmyndighetenes standpunkt i spørsmålet om fradragsrett og om han, dersom han faktisk var kjent med dette, i så fall hadde en plikt til å redegjøre for sitt standpunkt om han likevel valgte å fradragsføre den inngående avgift. 

Et uttrykk for den aktsomhetsnormen klager må vurderes mot er inntatt i mval. § 15-1 åttende ledd;

"Den som har plikt til å gi opplysninger etter dette kapittel, skal opptre aktsomt og lojalt. Avgiftssubjektet skal bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og også gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på feil ved avgiftsberegningen."

Det er ikke redegjort for i tilsvaret i hvilken grad klager faktisk hadde kunnskap om den rettslige situasjonen da de uriktige omsetningsoppgaver ble levert. Det er heller ikke i særlig grad redegjort for faktum på dette punkt i klagen ut over at det er vist til at;

"På tidspunktet for fradragsføringen har Klager AS vurdert at anskaffelsene som den inngående avgiften var relatert til, var «til bruk i» avgiftspliktig virksomhet".

Skattekontoret tilskrev derfor klagers advokat i brev datert 20. januar 2014 og ba om at det ble gjort nærmere rede for denne vurdering. Klagers advokat har imidlertid i sitt svar datert 23. januar 2014 opplyst at det ikke foreligger skriftlige notater eller annet som kan kaste lys over disse vurderinger. Skattekontoret har således i sin klagebehandling lagt til grunn at det ikke er holdepunkt for at dette spørsmål har vært undergitt noen særskilt vurdering fra klagers side.

Når det gjelder den rettslige situasjonen som avgiftspliktiges aktsomhetsplikt må vurderes opp mot, kan det foruten forarbeidene til loven som det er vist til i vedtaket (Ot.prp. nr. 1 2003/04), også vises til flere samtidige uttalelser og avgjørelser før skattekontorets varsel om kontroll 23. september 2010;

15.03.06  Finansdepartementets uttalelse 01.03.07  Avgiftshåndboken 5. utg. s. 437 (omtale under margstikkord "Persontransport") 18.10.07  KMVA 6023 – publisert med varsel om omgjøring 18.10.07  KMVA 6051 – publisert med varsel om omgjøring 16.06.08 KMVA 6170 16.03.09  F.dept. omgjøringsvedtak i sak KMVA 6023 og KMVA 6051 22.02.10  Tingrettsdommen (Halliburton) 01.03.10  Avgiftshåndboken 6. utg. s. 532 (margstikkord "Ansattes reiseutgifter")

Sett hen til at behandlingen av Halliburtonsaken i Høyesterett var forestående da bokettersynet tok til, ble det avtalt mellom avgiftspliktige og skattekontoret at arbeidet med å rette avgiftsoppgjøret av praktiske grunner kunne utstå til dom i saken forelå.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Skattekontorets vedtak om bruk av tilleggsavgift er begrunnet slik;

”Spørsmålet om tilleggsskatt på tilsvarende grunnlag, var behandlet av Klagenemnda for merverdiavgift i sak nr. 7381, av 18. juni 2012. Skattekontoret anførte her i sin vurdering i pkt. 2.4 av klagen over tilleggsavgiften bl. a. følgende:

”Spørsmålet om fradragsrett for inngående avgift på de ansattes reiser er av en slik karakter at det etter skattekontorets oppfatning ikke var åpenbart at det forelå fradragsrett for inngående avgift. Slik skattekontoret ser det burde således Klager ASA ha foretatt nærmere undersøkelser med hensyn til om selskapet faktisk hadde adgang til å fradragsføre inngående merverdiavgift på de ansattes reisekostnader, jfr. merverdiavgiftsloven § 15-1 åttende ledd.

Avgiftsmyndighetenes standpunkt må i den aktuelle periode anses for å ha vært vel kjent og ikke til å komme forbi om en faktisk har foretatt de undersøkelser som spørsmålets art klart ga oppfordring til. I så henseende mener skattekontoret at det kan anses som uaktsomt ikke å ha klart å gjøre seg kjent med Finansdepartementets nevnte uttalelse og den verserende prosess som etter hvert endte med Høyesteretts dom vedr. Halliburton.

Sett hen til at det forelå både en administrativ uttalelse, en avgjørelse i klagenemnda for merverdiavgift og dommer både i tingretten og lagmannsretten, som alle løpende er blitt publisert, har det rundt dette spørsmål vært mer oppmerksomhet enn i mange andre spørsmål hvor det normalt forventes at den avgiftspliktige gjør seg kjent med avgiftsmyndighetenes syn på avgiftsplikten.

Med andre ord mener skattekontoret at Klager ASA burde ha fanget opp at inngående merverdiavgift på ansattes arbeidsreiser var en aktuell problemstilling. Var det da slik at selskapet var uenig i avgiftsmyndighetenes tolkning av loven pliktet selskapet å tilkjennegi dette ved innsending av omsetningsoppgavene. Skattekontoret kan ikke se at dette er gjort.

Skattekontoret vil også vise til at avgiftspliktige etter at oppgaven er innsendt har en vedvarende plikt til å rette avgiftsoppgjøret ev. gi melding om at tidligere avgiftsoppgjøret er foretatt på grunnlag av en annen rettsoppfatning enn det som avgiftspliktige nå er blitt kjent med at legges til grunn av avgiftsmyndighetene. Slik skattekontoret ser det er det derfor uten betydning for aktsomhetsvurdering hvilken løsning Høyesterett til slutt kom frem til mht. fradragsretten.

På bakgrunn av disse forholdene mener skattekontoret at Klager ASA har opptrådt uaktsomt ved å kreve fradrag for inngående merverdiavgift i tilknytning til de ansattes reiser.”

Klagenemnda for merverdiavgift stadfestet skattekontorets ileggelse av tilleggsavgift i denne saken.

Skattekontoret har lagt tilsvarende betraktninger til grunn i det påklagede vedtak vedrørende B AS, samt i foreliggende sak.

Skattekontoret finner det dermed hensiktsmessig å fatte vedtak også vedrørende tilleggsavgift på grunnlag av pkt. 6.2 i bokettersynsrapporten. Skattekontoret opprettholder sitt standpunkt i varselet, om ileggelse av 20 % tilleggsavgift på fradragsført inngående avgift på reise- og mønstringskostnader. Dersom resultatet av behandlingen av klagen i B AS tilsier det, vil skattekontoret korrigere ilagt tilleggsavgift på dette grunnlag også i foreliggende sak.

Skattekontoret finner etter dette klar sannsynlighetsovervekt for at Klager AS har fradragsført ikke fradragsberettiget inngående avgift i de forhold som er tatt opp i pkt. 6.1 og 6.2 i bokettersynsrapporten. Det finnes videre klart sannsynlig at staten derved har blitt eller kunne ha blitt påført tap. Skattekontoret finner videre klar sannsynlighetsovervekt for at Klager AS her har utvist uaktsomhet. Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 21-3 (§ 73 i tidligere lov) ilegger skattekontoret dermed Klager AS tilleggsavgift med sats 20 % på avgiftsbeløp som gjelder de nevnte punkter i bokettersynsrapporten."

1.3 Klagers innsigelser

Sett hen til sakens særlige karakter finner skattekontoret å ville innta hele den sentrale del av adv. A sin begrunnelse for klagen;

"Det følger av mval. § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer loven og dermed påfører staten tap eller fare for tap, kan ilegges tilleggsavgift.

I forbindelse med bokettersynet ble Selskapet enig med Skattekontoret om å stille spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift relatert til reise- og mønstringskostnader for ansatte i bero inntil Høyesteretts avgjørelse i den såkalte «Halliburton saken», RT-2011-1373, var klar. Dette på bakgrunn av at det var enighet om at resultatet i Halliburton saken ville være avgjørende for fradragsretten relatert til reisekostnadene også for Klager AS. Vi viser i denne forbindelse til vårt brev datert 1. juli 2011 til skattekontoret. I lys av resultatet i Halliburton saken, bestrides ikke at det objektive vilkåret for tilleggsavgift er oppfylt.

Det bestrides imidlertid at det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift, skyldkravet, er oppfylt, i det det gjøres gjeldende at Klager AS ikke har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående merverdiavgift på reise- og mønstringskostnader.

Et vesentlig element i uaktsomhetslæren er hvorvidt man kan klandres for ikke å ha valgt et annet handlingsalternativ. 1dette ligger at Klager AS må kunne klandres for ikke å ha unnlatt å fradragsføre den inngående merverdiavgiften på reisekostnader, noe denne side ikke kan se at det er grunnlag for.

På tidspunktet for fradragsføringen har Klager AS vurdert at anskaffelsene som den inngående avgiften var relatert til, var «til bruk i» avgiftspliktig virksomhet. Denne vurderingen må anses som forsvarlig ut fra lovens ordlyd og særlig den utvikling som har skjedd gjennom Høyesteretts formulering av «relevanskriteriet», jf. blant annet «Norwegian Contractors» inntatt i RT-2001-1497, «Hunsbedt» inntatt i RT-2003-1821 og «Porthuset» inntatt i RT-2005-951. I tillegg bemerkes at Klager AS sin oppfatning var i samsvar med den alminnelige oppfatningen i bransjen; fradragsreglene ble forstått og praktisert slik at det forelå fradragsrett for inngående merverdiavgift på reisekostnader.

At fradragsføringen som Klager AS har foretatt ikke kan bedømmes som uaktsom underbygges også av at Halliburton fikk medhold i sin forståelse av loven i så vel Klagenemnda for merverdiavgift som i tingretten, og at spørsmålet om fradragsrett ikke fikk sin endelige avklaring før i Høyesterett. Det at anken over rettsanvendelsen i Halliburtonsaken ble fremmet til behandling for Høyesterett, må ses som uttrykk for at dette spørsmålet av Høyesterett ble funnet så tvilsomt og prinsipielt, at det var grunnlag for at de måtte foreta en prøvelse av spørsmålet. Med dette bakteppet kan det vanskelig hevdes at Klager AS kan klandres for ikke å ha unnlatt fradragsføringen.

Vi viser i denne forbindelse også til mindretallets votum i «Elkjøpdommen», avsagt av Høyesterett 15. mars 2012, hvor følgende uttales om tilleggsavgift (avsnitt 78):

«Saken har reist kompliserte avgiftsrettslige spørsmål, hvor mitt standpunkt ikke deles av rettens flertall. Det er på denne bakgrunn etter mitt syn ikke tilstrekkelig grunnlag for å bebreide Elkjøp for utvist uaktsomhet, og vedtaket om tilleggsskatt må derfor oppheves.»

Flertallet trengte ikke å ta stilling til spørsmålet om tilleggsavgift, ettersom flertallet ga Elkjøp medhold i sakens materielle spørsmål om fradragsrett.

Faktum i sakene synes likt på dette punktet, ettersom skattekontoret i nærværende sak synes å være av den oppfatning at Klager AS ikke har forholdt seg til opplysningsplikten etter mval. § 15-1 (8), ved at Selskapet i omsetningsoppgavene eller på annen måte ikke har tilkjennegitt at det var fradragsført inngående avgift på reise- og mønstringskostnader for ansatte i Selskapet. Vi viser her til at heller ikke Elkjøp synes å ha informert avgiftsmyndighetene om at det ble gjort fradrag for inngående avgift på oppføringskostnadene til tomannsboligen, verken i omsetningsoppgavene hvor fradraget ble gjort eller på annen måte. Saken startet i følge saksframstillingen i dommen med et bokettersyn i Elkjøp, hvor fradraget for inngående avgift på oppføringskostnadene ble etterberegnet. Likevel kom altså Høyesterett til at dette ikke er tilstrekkelig grunnlag for å ilegge tilleggsavgift, jf. sitatet fra dommens avsnitt nr. 78 ovenfor.

Det forhold at Høyesterett først i september 2011 i Halliburtondommen, altså etter at bokettersynet i Klager AS var påstartet, kom til at det ikke foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift på angjeldende kostnader, gir ikke grunnlag for en slutning om at Klager AS har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen i 2007-2009, slik skattekontoret legger til grunn. Uaktsomhetsvurderingen må foretas ut fra situasjonen på det tidspunktet fradragene ble gjort, og ikke ut fra situasjonen etter Høyesteretts dom i Halliburton saken. I perioden fradragene ble gjort, hadde klagenemnda omgjort skattekontorets vedtak i Halliburton-saken. Mindretallets votum i Elkjøpdommen underbygger for øvrig standpunktet om at Klager AS ikke kan bebreides for utvist uaktsomhet.

Det skal for øvrig bemerkes at vi ikke kan se at det var ilagt tilleggsavgift i skattekontorets vedtak vedrørende Halliburton-saken. Vi viser i denne forbindelse til klagerens anførsler i KMVA-2013-7624, hvor følgende er anført om dette, og som Klager AS slutter seg til;

«Vi har vurdert tilgjengelige saksdokumenter knyttet til saken vedr Halliburton AS. Vi har ikke vært i stand til å finne noen henvisning til tilleggsavgift i noen av de aktuelle dokumenter og avgjørelser.

Dette medfører at vi bygger på som forutsetning at Rogaland fylkesskattekontor (nå Skatt vest) ikke fant grunnlag for å anvende tilleggsavgift i den aktuelle saken. Dette må innebære at man konkret ikke fant at uaktsomhetskriteriet var oppfylt, jfr. § 73, nå mval. § 21-3. Dette medfører at anvendelse av tilleggsavgift i saken vedr Klager AS, som i prinsippet gjelder samme spørsmål som Halliburton AS, representerer en rettsulikhet som i så fall er i strid med vanlige forvaltningsrettslige prinsipper.»

Som kjent opphevet klagenemnda den ilagte tilleggsavgiften i sak nr. 7624.

Fra denne side vises det videre til at tilleggsavgift er å betrakte som «straff» etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjon (EMK). Dette innebærer at det ved ileggelse av tilleggsavgift må bevises med klar sannsynlighetsovervekt, jf. også pkt. 2.3 og 6.10 i Skattedirektoratets «Retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift» av 10.1.2012, at Klager AS har utvist uaktsomhet ved sin fradragsføring. Skattekontoret har i vedtaket av 14.12.2012 ikke gitt noen konkret begrunnelse for hva Klager AS sin uaktsomhet består utover en henvisning til og sitat fra KMVA-2012-7381. Klagenemnda for merverdiavgift har imidlertid i senere avgjørelser opphevet ilagt tilleggsavgift i tilsvarende saker, jf. klagesak nr. 7624, nr. 7627 og nr. 7728. Skattekontoret statuerer dermed i realiteten et objektivt ansvar for Klager AS, noe som klart er i strid med mval. § 21-3 og de beviskrav som gjelder. Skattekontorets rettsanvendelse er følgelig feil.

Vi viser også til KMVA-2008-6170, der det for et tilsvarende tilfelle tilsynelatende ikke ble ilagt tilleggsavgift. Hensynet til likebehandling tilsier at det heller ikke er grunnlag for å ilegge tilleggsavgift for Klager AS, jf. RT-1931-772 der det på side 773 uttales:

«Det er et viktig prinsipp i beskatningen, at det som er likt, også skal behandles likelig.»

Tilsvarende hensyn gjør seg gjeldende på avgiftsrettens område.

Skattekontoret har ikke påvist forskjeller mellom nærværende sak og de saker hvor ilagt tilleggsavgift er opphevet av Klagenemnda for merverdiavgift. Sakene fremstår som identiske med hensyn til de faktiske forhold som er relevant for det rettsspørsmål sakene reiser.

Dersom skattekontoret mener at klagenemndas vedtak i sakene hvor ilagt tilleggsavgift er opphevet, bygger på feil faktisk grunnlag eller uriktig oppfatning av et rettsspørsmål, er avgiftsmyndighetene henvist til å prøve vedtaket for domstolene, jf. mval. § 20-2 (1). Bestemmelsen erstatter den tidligere ordning der Finansdepartementet hadde hjemmel til å omgjøre vedtak truffet av Klagenemnda for merverdiavgift. I Merverdiavgiftshåndboken, 9. utg. 2013, side 203, heter det bl.a. at;

«Dersom Finansdepartementet ønsker å få et vedtak fattet av Klagenemnda for merverdiavgift opphevet, er departementet henvist til å bringe avgjørelsen inn for domstolene til overprøving.»

Det fremgår med tydelighet at skattekontoret er uenig med klagenemnda i de saker hvor nemnda har opphevet ilagt tilleggsavgift i disse sakene. Den adekvate fremgangsmåte er i så fall at staten må benytte seg av søksmålsadgangen og prøve nemndas vedtak for domstolene, ikke treffe nye vedtak eller opprettholde vedtak i strid med nemndas praksis. Dette undergraver nemndas stilling som overordnet forvaltningsorgan i de saker som etter loven er tillagt nemnda å avgjøre, og skaper en uholdbar og lite forutsigbar situasjon for de avgiftspliktige. Skattedirektoratets avgjørelse i saken vedrørende B AS, hvor direktoratet i strid med nemndas senere praksis opprettholdt skattekontorets vedtak om tilleggsavgift, bidrar også til denne uholdbare situasjon for de avgiftspliktige. Den forskjellsbehandling som nå har oppstått fremstår som ubegrunnet, unødvendig og uforståelig, og staten burde på et tidligere tidspunkt tatt ansvar for å sørge for den nødvendige rettslige avklaring med hensyn til om vilkårene for bruk av tilleggsavgift i disse sakene er oppfylt.

Selv om Skattedirektoratet i saken vedrørende B AS opprettholdt vedtaket om tilleggsavgift, kan vi ikke se at skattekontoret skal kunne opprettholde vedtaket om tilleggsavgift i saken vedrørende Klager AS. Dette på bakgrunn av at saken vedrørende Klager AS synes å være identisk med de saker hvor klagenemnda har opphevet ilagt tilleggsavgift, slik det f.eks. ble gjort i saken KMVA 7728 av 17.juni 2013. Det følger så vel av rettspraksis som av grunnleggende forvaltningsrettslige prinsipper at like saker skal behandles likt. Det oppfattes å være i strid med så vel grunnleggende forvaltningsrettslige prinsipper som med mval. § 20-2 (1) at skattekontoret, til tross for praksisen i klagenemnda slike saker, fastholder vedtaket om tilleggsavgift overfor Klager AS.

I saken vedrørende B AS skriver skattekontoret i brev datert 29. august 2013 som innvending mot nemndas avgjørelser i saker hvor tilleggsavgiften er opphevet, bl.a. at nemnda ikke har drøftet spørsmålet om plikten til å rette tidligere avgiftsoppgjør når rettstilstanden ble endelig avklart ved dommen i Høyesterett i Halliburton-saken. I relasjon til nærværende sak skal det til dette bemerkes at Klager AS og skattekontoret var enige om å stille bokettersynet i bero inntil rettskraftig dom i Halliburton-saken forelå. Selskapet fikk således aldri muligheten av skattekontoret til å korrigere sin avgiftsbehandling i samsvar med resultatet i dommen fra Høyesterett før vedtak om tilleggsavgift ble truffet. Klager AS er dermed ikke gitt anledning til å sannsynliggjøre at Selskapet av eget tiltak ville ha korrigert sin avgiftsbehandling på dette punktet etter at rettstilstanden var endelig avklart. Anvendelse av tilleggsavgift på dette grunnlag fremstår å være i strid med uskyldspresumsjonen etter EMK artikkel 6 nr. 2.

Skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift må med grunnlag i ovennevnte oppheves."

Klagers advokat har i brev datert 13. februar 2014 kommentert skattekontorets utkast til innstilling slik;

"I innstillingen pkt. 1.1.2, side 4 siste avsnitt før pkt. 1.2, skriver skattekontoret at;

«Sett hen til at saksbehandlingen av Halliburtonsaken i Høyesterett var forestående da bokettersynet tok til, ble det avtalt mellom avgiftspliktige og skattekontoret at arbeidet med å rette avgiftsoppgjøret av praktiske grunner kunne utestå til dom i saken forelå.» (vår understrekning)

Dette er ikke riktig. Den del av bokettersynet som omhandlet spørsmålet om fradragsrett for reise- og mønstringskostnader til ansatte i selskapet ble ikke stanset av praktiske grunner, men fordi rettsspørsmålet om fradragsrett for slike kostnader var uavklart. Hvorfor skulle det være mer praktisk for skattekontoret å avvente varsel om endring under dette punktet i bokettersynet hvis rettstilstanden var så klar som skattekontoret nå hevder?

Det faktum at bokettersynet på dette punktet ble stilt i bero i påvente av Høyesteretts dom i Halliburtonsaken underbygger nettopp klagers påstand om at rettstilstanden var uavklart, at skattekontoret var av samme oppfatning, og at dette var årsaken til at bokettersynet på dette punktet ble stilt i bero, ikke av «praktiske grunner» slik skattekontoret nå hevder.

Under pkt. 1.4, første avsnitt, på side 9 i innstillingen, heter det at;

«Skattekontorets vedtak er basert på skatteetatens standpunkt om at fradragsrett for slike ansattereiser på det aktuelle tidspunkt ikke kan ha fremstått som uklart og i tillegg må anses for å ha vært vel kjent, jfr. 2. og 3. siterte avsnitt fra skattekontorets vedtak under pkt. 1.2 ovenfor.»

Hvorvidt skatteetatens standpunkt om fradragsrett var kjent eller ikke for selskapet er etter klagers oppfatning uten betydning for rettsspørsmålet om det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Poenget slik klager vurderer dette er at rettstilstanden - objektivt sett - var uavklart, selv om skatteetaten hadde inntatt et standpunkt om at det ikke forelå fradragsrett. Hvorfor tok Høyesterett Halliburtonsaken inn til behandling hvis rettstilstanden var så klar som skattekontoret gir uttrykk for? Og hvorfor aksepterte skattekontoret å avvente et vedtak på dette punktet inntil Høyesteretts avgjørelse i Halliburtonsaken forelå, hvis rettstilstanden var så klar som skattekontoret hevder?

Klagers rettsforståelse underbygges av mindretallets votum i Elkjøpdommen, Rt. 2012 s. 432, premiss nr. 78. Også i Elkjøpsaken var avgiftsmyndighetene av den klare oppfatning at det ikke forelå fradragsrett for inngående avgift. Likevel fremgår følgende av premiss nr. 78 i Elkjøpdommen:

«Saken har reist kompliserte avgiftsrettslige spørsmål, hvor mitt standpunkt ikke deles av rettens flertall. Det er på denne bakgrunn etter mitt syn ikke tilstrekkelig grunnlag for å bebreide Elkjøp for utvist uaktsomhet, og vedtaket om tilleggsskatt må derfor oppheves.»

Klager har henvist til dette votumet gjentatte ganger i denne saken. Til tross for dette har ikke skattekontoret, verken i vedtaket eller i innstillingen, kommentert klagers anførsel. Etter klagers oppfatning er det således skattekontoret, ikke klagenemnda, som legger en uriktig rettsoppfatning til grunn, når skattekontoret øverst på side 12 i innstillingen hevder at;

«Etter skattekontorets oppfatning legger her nemnda et uriktig rettslig vurderingstema til grunn for sin avgjørelse. Spørsmålet er ikke hvorvidt rettstilstanden er tilstrekkelig klar eller ikke, men om avgiftspliktige burde ha forstått at det kunne stilles spørsmål ved fradragsretten, og hvordan han i så fall skulle forholde seg til denne uklarhet.»

Det er uklart for klager hvilket rettslig grunnlag skattekontoret her utleder sin rettsoppfatning på. Skattekontorets rettsoppfatning på dette punktet oppfattes av klager å være i motstrid med Høyesteretts votum om tilleggsavgift i Elkjøpdommen. Heller ikke i Elkjøp-saken hadde den avgiftspliktige informert skattekontoret om sin fradragsføring av inngående avgift knyttet til oppføringen av tomannsboligen.

Klager kan for øvrig konstatere at det er en indre motstrid i skattekontorets argumentasjon og begrunnelse for den forskjellsbehandling som faktisk foreligger på dette området når det gjelde bruk av tilleggsavgift. Motstriden fremkommer ved at skattekontoret på den ene side henviser til lovens forarbeider, uttalelser mv. som argumenterer for at avgiftsmyndighetenes standpunkt om at det ikke foreligger fradragsrett for slike kostnader måtte anses som «vel kjent», og at det på dette området etter skattekontorets oppfatning har vært tilgjengelig materiale og hjelpestoff som det forventes at den avgiftspliktige var kjent med. På den annen side forsvarer skattekontoret unnlatelsen av bruk av tilleggsavgift i KMVA 6023, KMVA 6051 og KMVA 6170 med at regelverket da var relativt nytt og at det forelå «liten praksis på området», jf. innstillingen side 10 første avsnitt. Det er ikke lett å forstå disse resonnementene som tilsynelatende skal begrunne den forskjellsbehandling som nå har oppstått når det gjelder bruk av tilleggsavgift i disse sakene.

Klager oppfatter videre at skattekontoret foretar en form for ansvarsfraskrivelse når skattekontoret nederst på side 12 flg. i innstillingen anfører at Skattedirektoratets avgjørelse i sak nr. 7589 vedr. B AS må anses som en «instruks» til skattekontoret. I saker som skal avgjøres av Klagenemnda for merverdiavgift, er det klagenemnda, ikke Skattedirektoratet, som er overordnet forvaltningsorgan, og som har den endelige administrative saklige og materielle kompetanse til å treffe forvaltningsvedtaket. Skattekontoret har således en like stor forvaltningsrettslig plikt til å følge klagenemndas avgjørelser og praksis i saker som avgjøres av klagenemnda, som det har til å følge Skattedirektoratets avgjørelser og praksis i saker som avgjøres av direktoratet.

Lovgiver har gitt anvisning på at staten er henvist til å ta ut søksmål mot Klagenemnda for merverdiavgift i saker hvor avgiftsmyndighetene er uenige med vedtak truffet av nemnda. Skattekontoret anfører at dette er en «nok så lite praktisk mulighet» for staten, jf. innstillingens siste side. Argument er oppsiktsvekkende. Hvorfor er dette mindre praktisk for staten enn for den avgiftspliktige? Den avgiftspliktige er på samme måte henvist til å bringe et endelig avgiftsvedtak inn for domstolene hvis den avgiftspliktige er uenig i vedtaket. Hvis det er noen som har ressurser og praktiske muligheter til å søke en avklaring gjennom en rettslig prosess, må det nettopp være staten.

Skattekontoret skriver videre på siste side i innstillingen at forvaltningen må ha «lov til å fremme en tilsvarende sak for derigjennom å gi nemnda en mulighet til igjen å gjenopprette en korrekt rettstilstand.»

Det skal til dette for det første bemerkes at nærværende sak ikke er den første saken innenfor dette saksområdet som et skattekontor sender til nemnda med krav om at tilleggsavgiften opprettholdes. Dette altså til tross for at nemnda - ikke bare en men flere slike saker tidligere - har opphevet den ilagte tilleggsavgiften. Skattekontorets argumentasjon på dette punktet illustrerer for øvrig hvor uholdbar denne materien har blitt for de avgiftspliktige i disse sakene.

Skattekontoret og Skattedirektoratet må etter klagers oppfatning ha et selvstendig forvaltningsrettslig ansvar for å bringe klarhet og forutsigbarhet for de avgiftspliktige på dette området.

For det andre skal det bemerkes at klager ikke kan se at skattekontoret har «lov til», slik skattekontoret hevder, å fortsette med å treffe vedtak om tilleggsavgift i strid med nemndas praksis i slike saker, herunder fortsette med å sende sakene til nemnda. Denne muligheten har skattekontorene forsøkt i tilsvarende saker tidligere, uten at klagenemnda har endret sitt standpunkt om at tilleggsavgiften skal oppheves. Klagenemnda for merverdiavgift er overordnet forvaltningsorgan i saker som ligger innenfor nemndas kompetanse. Dersom skattekontoret og Skattedirektoratet er uenig med klagenemnda, må vedtaket bringes inn for domstolene til prøving. Slik er lovens system. Klager kan ikke se at skattekontorets standpunkt har hjemmel i lov eller ulovfestede forvaltningsrettslige rettsregler.

For øvrig henviser klager til anførslene som er fremsatt i klagen av 7. januar 2014."

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Skattekontorets vedtak er basert på skatteetatens standpunkt om at fradragsrett for slike ansattereiser på det aktuelle tidspunkt ikke kan ha fremstått som uklart og i tillegg må anses for å ha vært vel kjent, jfr. 2. og 3. siterte avsnitt fra skattekontorets vedtak under pkt. 1.2 ovenfor.

Det spørsmål det er tale om i denne sak skiller seg således fra andre og langt mer uklare og vanskelige rettslige spørsmål som det forventes at avgiftssubjektene har satt seg inn. Det må som et generelt utgangspunkt legges til grunn at en avgiftspliktig plikter å holde seg kjent med den del av regelverket som er relevant for hans egen virksomhet.

Avgiftsmyndighetenes standpunkt må på bakgrunn av den forhistorie dette spørsmål har hatt anses som lett tilgjengelig om klager faktisk hadde undersøkt spørsmålet. Både for klager selv, og for selskapets revisor, har det omkring dette spørsmål vært tilgjengelig langt mer materiale og hjelpestoff enn for mange andre spørsmål det forventes at avgiftssubjektet skal være kjent med. Utgangspunktet for det hele er uttalelsene i forarbeidene, Ot.prp. 2 (2000-2001) hvor det uttales;

«Departementet finner likevel grunn til å understreke at et absolutt vilkår for at inngående merverdiavgift på anskaffelse av persontransporttjenester kan føres til fradrag i de næringsdrivende sine avgiftsoppgjør, er at tjenesten faktisk er til bruk i virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 21. Det vil derfor eksempelvis ikke foreligge fradragsrett for inngående merverdiavgift på utgifter til reise mellom hjem og arbeidssted, selv om den betales av den avgiftspliktige næringsdrivende og merverdiavgiften kan legitimeres ved bilag.»

Avgiftsplikten på personbefordring trådte i kraft 1. mars 2004. På tidspunktet denne saken gjelder hadde Klagenemnda pr. juni 2008 allerede behandlet tre saker med dette tema, jfr. sak KMVA 6023, KMVA 6051 og KMVA 6170. Selv om etterberegningen i de to første sakene blir opphevet av nemnda og varslet omgjort av Finansdepartementet, før en enstemmig nemnd deretter stadfester den tredje sak, må det i denne sak anses som uaktsomt at verken klager selv eller selskapets revisor har klart å fange opp at dette er en relevant problemstilling for den virksomhet klager driver. At bl.a. Rogaland fylkesskattekontor ikke har benyttet tilleggsavgift i disse første saker kan forvares ut fra at regelverket da var relativt nytt og at det forelå liten praksis på området, jfr. den praksis det er vist til i Avgiftshåndboken 9. utg. s. 925 under "Formildende omstendigheter".

Faktum mht. hvilke vurderinger klager faktisk har foretatt på tidspunktet for fradragsføringen er uklart, jfr. brev fra klagers advokat datert 23. januar 2014.

Skulle det likevel være slik at spørsmålet faktisk har vært vurdert av klager, men at dette nå i ettertid er vanskelig å dokumentere, er det skattekontorets oppfatning at om klager mente at der var slike forskjeller ved reisenes art eller andre forhold vedr. faktum som tilsa fradragsrett, så skulle dette ha vært meddelt skattekontoret. Det vises til den plikt avgiftssubjektet selv har til aktivt å "bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt", jf. merverdiavgiftsloven § 15-1 åttende ledd. Se til sammenligning en ikke rettskraftig dom i Oslo tingrett datert 9. oktober 2013 (Telenor Eiendom Holding as) hvor retten drøfter vilkåret om uaktsomhet slik;

"Det er ikke tvil om at TEH AS juridiske avdeling nøye har vurdert avgiftshåndteringen i forkant, jf. notat av 23.11.2005. På den annen side synes det som om det er tatt et bevisst og praktisk valg for hvordan selskapet ønsker avgiftshåndteringen ut fra hva som for selskapet fremstår som økonomisk og praktisk rasjonelt. Retten ser begrunnelsen for å behandle avgiftene på denne måten, hensett til de leietakere TEH AS samlet sett har. På bakgrunn av det som etter rettens syn er en relativt klar ordlyd, må likevel selskapet anses å ha tatt en klar sjanse, begrunnet ut fra at man ønsker unntaket som hovedregel. TEH AS kunne i stedet foreholdt spørsmålet for avgiftsmyndighetene med sikte på en bindende forhåndsuttalelse, eventuelt kombinert med et lovgiverinitiativ. Dette er ikke gjort. Etter rettens syn har derfor TEH AS utvist uaktsomhet, og det er grunnlag for tilleggsavgiften."

Som nevnt er dommen ikke rettskraftig.

At spørsmålet om fradragsrett var omtvistet og først fant sin løsning ved dom i Høyesterett i september 2011 er i denne sammenheng uten betydning idet den plikt avgiftssubjektene har til å holde seg orientert om regelverket og " bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt " ikke i første rekke er knyttet til det å innta det korrekte rettslige standpunkt, men en plikt til aktivt å undersøke hva som er gjeldende rett. Tilleggsavgiften ville i så fall nærmest ha blitt objektivisert og det ville ha vært lite igjen av det subjektive vilkår om at det må være utvist skyld i det minste i form av uaktsomhet før tilleggsavgift kan ilegges.

Den plikt klager har til å holde seg orientert om regelverket, og til å rette ev. feil i tidligere avgiftsoppgjør når en blir kjent med slike, er vedvarende. Denne plikt var misligholdt da skattekontoret varslet kontroll i denne sak 23. september 2010.

Ved å inngi en forklaring til oppgaven hadde selskapet foruten å sørge for at avgiften ble gjort opp til rett tid også beredt grunnen for en tilbakebetaling / korreksjon for det tilfelle at avgiftsmyndighetene hadde tatt feil i dette spørsmål. Det er også en vel etablert praksis for at det ikke benyttes tilleggsavgift når det inngis forklaring til oppgaven, jfr. Avgiftshåndboken 9. utg. s. 920.

Når det gjelder de etterhvert mange og til dels sprikende avgjørelser mht. ilagt tilleggsavgift i disse saker vil skattekontoret vise til og legge avgjørende vekt på den siste av disse saker så langt, KMVA 7589 datert 22. oktober 2013. Saken er avgjort av Skattedirektoratet, jfr. mval. § 19-1 annet ledd. Etter å ha gått gjennom en rekke av de foreliggende saker stadfestes skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift idet direktoratet uttaler;

"Skattedirektoratet er kommet til samme resultat som skattekontoret og slutter seg også i hovedtrekkene til den begrunnelse som er gitt. Vi vil imidlertid tilføye at ansattes reiseutgifter fra hjem til arbeidsplass er utgifter av utpreget privat karakter. Det gjelder også når arbeidsgiver betaler. Kanalisering av disse utgiftene gjennom den avgiftspliktige virksomhet, vil derfor ikke kunne skje med følger for fradragsretten.

Pga. reiseutgiftenes private karakter, burde B AS ha konsultert skattekontoret før man begynte å fradragsføre inngående avgift på mannskapenes reiseutgifter. At det ikke ble gjort, må etter vår oppfatning kunne bebreides selskapet som uaktsomt. Som skattekontoret har redegjort for, forelå det en vel etablert praksis på området og flere uttalelser som støttet opp om denne.

Når det gjelder klagers påstander om forskjellsbehandling, er vi selvfølgelig enige i at det er svært uheldig dersom like tilfeller er blitt behandlet forskjellig. Imidlertid kan ikke feil som er gjort i tidligere saker, legge føringer for senere praksis."

Skattedirektoratets avgjørelse i KMVA 7589, som for øvrig gjelder et selskap i samme fellesregistrering (konsern) som klager og dermed en feil begått av den samme regnskapsavdeling / personale, har betydning i to retninger.

For det første gir direktoratet uttrykk for at Klagenemnda for merverdiavgift har tolket loven uriktig når nemnda i sakene KMVA 7624 og KMVA 7627 begge avgjort 22. april 2013 for en del opphever tilleggsavgiften. Opphevelsen i sak KMVA 7627, som ble votert først, var basert på følgende votum fra medlemmet Kloster;

"Uenig i tilleggsavgiften, som oppheves. Bokettersynet gjaldt årene 2007 og 2008. Høyesteretts avgjørelse falt først 30. september 2011 (HR-2011-1847-A). Jeg mener derfor det ikke er korrekt å ilegge tilleggsavgift, da det ikke kan anføres klar rettstilstand for perioden bokettersynet omfattet."

Etter skattekontorets oppfatning legger her nemnda et uriktig rettslig vurderingstema til grunn for sin avgjørelse. Spørsmålet er ikke hvorvidt rettstilstanden er tilstrekkelig klar eller ikke, men om avgiftspliktige burde ha forstått at det kunne stilles spørsmål ved fradragsretten, og hvordan han i så fall skulle forholde seg til denne uklarhet. Den plikt avgiftssubjektet har til å "opptre aktsomt og lojalt" og "bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt", jfr. mval § 15-1 åttende ledd, er ikke betinget av en klar rettstilstand.

Kloster var imidlertid i mindretall når det gjaldt 2008 idet nemndas leder og flertallet mente "at forholdene var forskjellige for inntektsårene 2007 og 2008" og dermed bare opphevet tilleggsavgiften for 2007. I sak KMVA 7624, også den avgjort i møte 22. april 2013, deltar igjen nemndas faste medlem Ongre og slutter seg til Klosters votum. Nemndas formann blir dermed i mindretall slik at tilleggsavgiften i denne sak oppheves også for 2008.

I begge disse saker overser nemnda etter skattekontorets oppfatning den plikt avgiftssubjektet har til å holde seg orientert om regelverket og vedlegge en forklaring til oppgaven om en er uenig i avgiftsmyndighetenes praksis.

I sak 7627 blir tilleggsavgiften stadfestet for 2008, men nemnda drøfter ikke den plikt avgiftssubjektet etter skattekontorets oppfatning har til å rette avgiftsoppgjøret for de forutgående terminene i 2007, jfr. Avgiftshåndboken 9. utg. s. 918. Nemdas opphevelse av tilleggsavgiften i disse saker følges opp i KMVA 7728, avgjort i møte 17. juni 2013 hvor nemndas medlem Ongre får tilslutning 3/2 til sitt votum slik;

"Enig i selve etterberegningen, men tilleggsavgiften oppheves, jf. Halliburton-dom, slik det er nevnt i KMVA 7624."

Den andre betydningen som Skattedirektoratets avgjørelse i sak KMVA 7589 har, er at avgjørelsen må anses som en forvaltningsrettslig instruks til skattekontorene om hvordan spørsmålet om tilleggsavgift skal håndteres. Dette gjelder uavhengig av hva Klagenemnda måtte mene om spørsmålet. Skattekontoret har således en forvaltningsrettslig plikt til å følge de instrukser som ligger implisitt i overordnet forvaltningsorgans avgjørelser. Det vises til Forvaltningsrett, Echoff og Smith, 8. utg. s. 141.

Skulle det være slik at Klagenemnda har tatt feil må forvaltningen ha lov til å fremme en tilsvarende sak for derigjennom å gi nemnda en mulighet til igjen å gjenopprette en korrekt rettstilstand før en begynner å tenke på den nok så lite praktiske mulighet staten har til en rettslig overprøving av nemndas avgjørelser, som klager har vist til.

Det er heller ikke et anerkjent rettslig prinsipp at en uriktig avgjørelse i en sak skal lede til at etterfølgende saker heller ikke får en løsning i samsvar med regelverket.

På denne bakgrunn mener skattekontoret at klager har utvist tilstrekkelig uaktsomhet og at lovens vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er tilstede. En tilleggsavgift i tråd med normalsatsen på 20 % anses ikke for å være en urimelig streng reaksjon.

Når det gjelder merknader fra klagers advokat i brev datert 13. februar 2014 fremkommer det etter skattekontorets oppfatning ikke noe vesentlig nytt. Skattekontoret vil like vel knytte enkelte kommentarer til den såkalte Elkjøpdommen, Rt. 2012 s. 432. Slik saken var lagt opp var aktsomhetsspørsmålet vedr. tilleggsavgiften begrenset til lovforståelsen mht. selve fradragsretten. På denne bakgrunn er det ikke overraskende at dommer Noer, som klager viser til, legger til grunn at saken har reist "kompliserte avgiftsrettslige spørsmål, hvor mitt standpunkt ikke deles av rettens flertall. Det er på denne bakgrunn ikke tilstrekkelig grunnlag for å bebreide Elkjøp for utvist uaktsomhet." Uttalelsen er unødvendig ettersom tilleggsavgiften bortfaller når vedtaket oppheves. Et annet standpunkt ville vel i realiteten også innebære at dommer Noer hadde ment at også flertallet i Høyesterett hadde utvist uaktsomhet mht. sin lovforståelse. Både mindretallet i Høyesterett og flertallet i Lagmannsretten (som stadfester tilleggsavgiften) angir vurderingstemaet svært snevert idet vurderingen utelukkende synes knyttes an mot hva som var den den korrekte rettslige løsningen mht. fradragsretten.

Det er imidlertid ikke dette som er tema for aktsomhetsvurderingen i denne sak. I denne sak kan klager klandres for at han om han i det hele tatt har vært klar over problemstillingen, slik han etter skattekontorets oppfatning burde ha vært, har krevd fradrag uten å tilkjennegi sitt avvikende syn på fradragsretten, jfr. § 15-1.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas leder Rivedal har avgitt slikt votum: "Det foreligger flere avgjørelser i saker som i all hovedsak kan sammenlignes med denne. Noen av dem gjelder 2008 og senere, noen 2007 og senere. Skattekontorene har konsekvent behandlet årene 2007 og 2008 ( og senere år) likt , og ilagt 20 % tilleggsavgift for alle årene begrunnet med at klager har vært uaktsom når merverdiavgift på transportkostnader for de ansatte er ført til fradrag fordi det hele tiden har foreligget tilstrekkelig informasjon til at avgiftssubjektene måtte forstå at det ikke var grunnlag for fradragsføring.

Det har for så vidt aldri vært noen uenighet om at kostnadene for reise mellom hjem og arbeidssted  i sin alminnelighet er en privatkostnad og ikke fradragsberettiget.

Klager har imidlertid i denne type saker vurdert det slik at anskaffelsene var til bruk i avgiftspliktige virksomheten ut i fra "særegne forhold", jf også avsnitt 29 i HR. avgjørelse i Halliburtonsaken. I avsnitt 27 fremgår det videre at det i forbindelse med reformen i 2001 er klart at avgift på reiser som faktisk er i bruk i virksomheten kan fradragsføres.

Denne saken gjelder årene 2007-2010 , og for alle årene anfører skattekontoret at den rettslige situasjonen som avgiftpliktiges aktsomhetsplikt skal vurderes mot  var så klar at det ikke er grunnlag for å skille i aktsomhetsvurderingen for de enkelte år.

Jeg er uenig i det, noe som kom til uttrykk i mitt votum i sakene 7624 og 7627 om at det for året 2007 ikke var grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. I alle de andre sakene har jeg votert enig med skattekontoret for tilleggsavgift for 2008 og senere år, jf eksempelvis 7728 hvor imidlertid nemndas flertall opphevet tilleggsavgiften for årene 2008-2011.

Til skattekontorets anførsler knyttet til saken 7627 og SKD oppfatning om at nemnda har lagt et uriktig rettslig vurderingstema til grunn kan det muligens forklares med at mitt votum som medførte opphevelse av tilleggsavgiften for 2007 er kort. Det underliggende var imidlertid – som det også er i nærværende sak – at avgiftssubjektene i 2007 hadde god grunn til å tro at det var riktig å fradragsføre mva. Det blir derfor feil når skattekontoret her anfører som en del av begrunnelsen for å ilegge tilleggsavgift at avgiftssubjektet skulle ha vedlagt en forklaring til oppgaven om en var uenig i avgiftsmyndighetenes praksis.

Jeg legger til grunn at det ikke er uaktsom å følge den praksis som følger av klagenemndas avgjørelser. I Klagenemnda avgjørelser i sakene 6023 og 6051 av 18. oktober 2007 begrunnet nemndas leder opphevelsen av etterberegningen med at fradragsretten hadde vært praktisert over tid og vel innarbeidet og etter hans syn i samsvar med høyesteretts praksis å anse utgiftene til bruk i klagers virksomhet.

For 2007 mener jeg derfor at det ikke var uaktsomt å fradragsføre mva på transportutgiftene. At SKD deretter ba FD omgjøre klagenemndas avgjørelser kan ikke få betydning for aktsomhetsvurderingen som må skje ut i fra forholdene i 2007. Omgjøring skjedde for øvrig først i mars 2009, og kan derfor ikke tillegges noen betydning for aktsomhetsvurderingen i 2007. Henvisningen til bemerkningene i mvahåndboken 2007 er ikke tilstrekkelig til å konstatere uaktsomhet.

16. juni 2008 endret klagenemnda sitt standpunkt i sak 6170, og det må få betydning for aktsomhetsvurderingen for fradraget for 2008.

Jeg voterer derfor for at tilleggsavgiften for 2007 oppheves, for øvrig enig i innstillingen."

Nemndas medlem Ongre har avgitt slikt votum: "Uenig

Saken gjelder ileggelse av 20 % tilleggsavgift i tilknytning til fradragsføring av ansattes reisekostnader i forbindelse med mannskapsbytte.

Jeg viser til at i forbindelse med bokettersynet ble klager enig med Skattekontoret om å stille spørsmålet om fradragsrett for inngående merverdiavgift relatert til reise- og mønstringskostnader for ansatte i bero inntil Høyesteretts avgjørelse i den såkalte ”Halliburton saken”, RT-2011-1373, var klar. Dette på bakgrunn av at det var enighet mellom partene om at resultatet i Halliburton-saken ville være avgjørende for fradragsretten relatert til reisekostnadene også for Boa Offshore AS.

I lys av resultatet i Halliburton saken, bestrides det ikke at det objektive vilkåret for tilleggsavgift er oppfylt. Det er derimot etter mitt skjønn – bl.a. basert på tidligere avgjørelser i klagenemnda for merverdiavgift - god grunn til å stille spørsmål om de subjektive vilkårene for ileggelse kan anses oppfylt i denne konkrete saken. Jeg kan ikke se at selskapet her har utvist uaktsomhet ved fradragsføringen av inngående merverdiavgift på reise- og mønstringskostnader. Jeg er enig med klager i at selskapet ikke skal klandres for å ikke å ha valgt et annet handlingsalternativ.

Det vises for øvrig til at det ikke ble ilagt tilleggsavgift i skattekontorets vedtak vedrørende Halliburton-saken. Det vises også til klagenemndas tidligere avgjørelser i tilsvarende saker KMVA 7624 og KMVA 7728.

Samlet sett anses ikke de subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift for å være oppfylt i denne konkrete saken og jeg stemmer derfor for at vedtaket om ileggelse av tilleggsavgift oppheves.

Vedtak: Skattekontorets ileggelse av tilleggsavgift oppheves."

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum:

"Enig med Ongre, men ønsker i tillegg å påpeke at jeg rettssikkerhetsmessig ser det i som svært problematisk at Skattedirektoratet ikke opptrer lojalt i forhold til Klagenemndas avgjørelser under henvisning til følgende sitat fra innstillingen:

"Skattedirektoratets avgjørelse i KMVA 7589, som for øvrig gjelder et selskap i samme fellesregistrering (konsern) som klager og dermed en feil begått av den samme regnskapsavdeling / personale, har betydning i to retninger.

For det første gir direktoratet uttrykk for at Klagenemnda for merverdiavgift har tolket loven uriktig når nemnda i sakene KMVA 7624 og KMVA 7627 begge avgjort 22. april 2013 for en del opphever tilleggsavgiften."

Jeg ønsker å påpeke at beløpsgrensene for klagebehandling i Skattedirektoratet er ment som begrensning av saksmengden for Klagenemnda – ikke for at Skattedirektoratet skal trekke nemdas avgjørelser i tvil.

Dersom skattedirektoratet ikke ønsker å følge Klagenemndas praksis, må de aktuelle saker sendes Klagenemnda til avgjørelse – uavhengig av størrelsen på påklaget beløp. At to selskap i samme konsern får forskjellig resultat i klagebehandling for identiske typetilfeller er etter mitt syn ikke holdbart."

Nemndas medlemmer Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til Ongre sitt votum.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften oppheves.