KMVA 8176

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 1) Etterberegning av merverdiavgift på grunn av at klager ikke har vært  registrert i Merverdiavgiftsregisteret og derfor ikke har levert  omsetningsoppgaver, har hatt et betydelig omfang av bomturer og  har fradragsført inngående merverdiavgift på anskaffelser som  også er brukt privat. 2) 60 % tilleggsavgift vedrørende punkt 1.

   Samlet påklaget beløp utgjør kr 334 473

 

Stikkord:  Netto merverdiavgift  - Tilbakeføring, privat bruk  Tilleggsavgift - Skyldgrad - Unntak - Sats

 

Bransje:  Drosjebiltransport

 

Mval:   § 18-1, første ledd, § 8-2, første ledd, § 21-3

 

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring    Justering og tilbakeføring    Tilleggsavgift

 

                Innstillingsdato: 21. mai 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 23. juni 2014 i sak KMVA 8176 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Enhetsregisteret 21.12.2000 med bransjekode 49.320 Drosjebiltransport.

Virksomheten har aldri vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2007 – til og med 1. termin 2013, jf. Bokettersynsrapport av 26.09.2013, fattet skattekontoret den 10.12.2013 med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 (1) bokstav a vedtak om etterberegning av utgående avgift på kr 476 264 og beløpet for inngående avgift på kr 258 218. Tilleggsavgift på 60 % ble ilagt etter mval. § 21-3.

Skattekontoret fant å registrere virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2007.

Klager fra innehaver av virksomheten A er mottatt 17.01.2014 og 11.02.2014. I telefonsamtale den 28.03.2014 opplyses det om at klager nå er representert av advokat B ved advokatfirmaet C DA. Skattekontoret godtar at ytterligere bemerkninger og anførsler sendes inn av skattyters fullmektig, før innstillingen til Klagenemnda for merverdiavgift sendes på innsyn. Skattekontoret mottar nytt brev den 31.03.2014. Det opplyses om at brevet skal anses som en del av den samlede klage fremsatt av klager. Første klage på skattekontorets vedtak ble mottatt etter klagefristen var gått ut. Da klagen var datert 28.12.2013 valgte skattekontoret å anse klagefristen som overholdt.

  Påklaget beløp utgjør:

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig som har kommentert denne i brev datert 30.04.2014. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. Nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 26.09.2013 2 og 3 Vedlegg nr. 2 og 3 til bokettersynsrapport 26.09.2013 4 og 5 Vedlegg nr. 4 og 5 til bokettersynsrapport 26.09.2013 6 og 7 Vedlegg nr. 7 og 8 til bokettersynsrapport 26.09.2013 8 Varsel om etterberegning 04.10.2013 9 Vedtak 10.12.2013 10 Klage  17.01.2014 11 Tilleggsklage  03.02.2014 12 Tilleggsklage 31.03.2014 13 Innstilling innsyn 11.04.2014 14 Merknader til innstilling 30.04.2014

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: 1. Etterberegning av netto merverdiavgift for perioden 1. termin 2007 – 1. termin 2013 med  kr 218 046, som følge av at klager blant annet ikke har vært registrert i  Merverdiavgiftsregisteret og derfor ikke har sendt inn omsetningsoppgaver på tross av at  han har utøvd avgiftspliktig virksomhet i hele kontrollperioden, har fradragsført inngående  merverdiavgift på næringsbil som også er brukt privat og har hatt et betydelig omfang av  bomturer. 2. Tilleggsavgift vedrørende nevnte forhold, 60 %, kr 116 427.

  1. Etterberegning av netto merverdiavgift 1.1 Sakens faktum Den 19.04.2013 ble det varslet om kontroll av regnskapet for 2007 - til og med 1. termin 2013. Gjennom kontrollen ble det oppdaget at klager aldri har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, til tross for at virksomheten forut for året 2007 overskred beløpsgrensen på kr 50 000 og at klager har utøvd avgiftspliktig virksomhet i hele kontrollperioden. Følgelig var det heller ikke levert omsetningsoppgaver for noen av terminene.

Skattekontoret tok utgangspunkt i skiftlappene ved fastsettelsen av avgiftspliktig omsetning. Da noen skiftlapper manglet i regnskapet, sammelignet skattekontoret akkumulerte data før og etter de manglende skiftlappene for å kunne fastslå kjørte kilometer og avgiftspliktig omsetning på disse skiftene.

Videre ble det påvist et betydelig antall bomturer på skift kjørt av klager, noe skattekontoret fant svært usannsynlig. Det ble påvist at klager har fradragsført inngående merverdiavgift i regnskapet på elektroniske kommunikasjonstjenester og næringsbil som delvis er brukt privat. Skattekontoret besluttet å oppjustere inngående merverdiavgift på drivstoff for årene 2007, 2011 og 2012, da klagers regnskapsfører tidligere hadde nektet fradraget for disse beløpene på bakgrunn av dokumentasjonskravet ved bokføring av kostnader.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Merverdiavgift: Avgiftspliktig er ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Det er under kontrollen påvist at merverdiavgift er spesifisert og bokført.

(...)Bokettersyn:

Skatt x har avholdt bokettersyn i virksomheten Klager for inntektsårene 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 og frem til og med 1. termin 2013.

Det er under kontrollen påvist at virksomheten: • ikke har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret, • har uteholdt omsetning på manglende skiftlapper, • har skiftlapper i regnskapet som ikke er inntektsført, • har et betydelig antall bomturer på skift kjørt av innehaver.

Det er også påvist andre feil, som er både i skattyters favør og disfavør, som f.eks at inntekt bokført som andre driftsinntekter, ikke er næringsinntekt, deler av omsetningen er bokført to ganger og registrerte bomturer på skiftlapper kun er trukket ut i 2009. Videre fremgår det at drosjen er oppført i feil saldogruppe og avskrivninger er foretatt med for høy sats. Det er ikke foretatt pliktig tilbakeføring for privat bruk av næringsbil og elektroniske kommunikasjonstjenester. Skattyter er gift og har seks barn i alderen 4 til 18 år registrert boende hjemme, og har kun i en kort periode av kontrollperioden vært registrert med annen bil enn drosjen.

(...)Merverdiavgift Innledningsvis bemerkes det at skattekontoret forholder seg til både den tidligere merverdiavgiftsloven av 19.06.1969 nr. 66 og den nye merverdiavgiftsloven av 19.06.2009 nr. 58. Ny merverdiavgiftslov trådte i kraft 01.01.2010 og er i hovedsak kun en lovteknisk revidering. Skattekontoret vil i det følgende, med unntak for avsnitt vedrørende skjønnsadgang, vise til nye lovbestemmelser, med tidligere bestemmelser angitt i parentes.

Registrering i Merverdiavgiftsregisteret

Avgiftspliktig har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Registrering i Merverdiavgiftsregisteret forutsetter at de alminnelige krav til omsetning i næring er oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven §§ 2-1 og 14-1 (tidligere §§ 10 og 27). Etter merverdiavgiftsloven § 2-1 (tidligere § 28) må den næringsdrivendes omsetning og uttak ha oversteget kr 50 000 i en periode på 12 måneder.

Skattekontorets kontroll har påvist at virksomheten i kontrollperioden har hatt avgiftspliktig omsetning av varer og/eller tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13), som overskrider grensen på kr 50 000 i en periode på 12 måneder. Videre har kontrollen avdekket at virksomheten forut for året 2007 overskred beløpsgrensen på kr 50 000.

Skattekontoret finner å registrere virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2007.

Skjønnsadgang Etter merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd kan avgiftsmyndighetene fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn når a) omsetningsoppgave ikke er kommet inn til avgiftsmyndighetene, b) mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning.

Virksomheten har ikke vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret i kontrollperioden til tross for at virksomheten har utøvd avgiftspliktig virksomhet i hele perioden. Dette innebærer at det heller ikke er levert omsetningsoppgaver.

Skattekontoret legger til grunn at det foreligger adgang til å fastsette beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift ved skjønn, jf. merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav a.

Gjennom kontroll av virksomhetens regnskapsmateriale er det påvist avgiftspliktig omsetning. Det vises også  til de forhold som er påvist gjennom kontrollen og som er lagt til grunn ovenfor ved vurdering av skjønnsadgang etter ligningsloven § 8-2 nr. 1." Det siteres fra vedtaket s. 5, fra avsnittet om skjønnsadgang etter ligningsloven:

"Det er under bokettersynet påvist betydelige feil og mangler i forbindelse med bokføringen av virksomhetens omsetning, at skattyter har hatt inntekter knyttet til utøvelse av virksomhet som ikke er hensyntatt ved ordinær ligning og at det ikke er foretatt pliktig tilbakeføring av kostnader vedrørende privat bruk.

Gjennom kontrollen er det påvist følgende forhold:   • uteholdt omsetning på manglende skiftlapper, • uteholdt omsetning fra skiftlapper i regnskapet, • betydelig antall bomturer på innehavers skift, • manglende tilbakeføring av fordel vedrørende elektroniske kommunikasjonstjenester, • manglende tilbakeføring for privat bruk av næringsbil, • næringsbil er oppført i saldogruppe A og avskrevet med 30%.

(...)Som følge av betydelige feil i forbindelse med bokføringen, har skattekontoret tatt utgangspunkt i skiftlappene ved fastsettelse av virksomhetens omsetning i kontrollperioden.

Skattekontoret har ved kontrollen også avdekket feil ved bokføring av virksomhetens omsetning som er til skattyters gunst. Dette er feil som at samme omsetningsbilag er inntektsført både som kontantsalg og som kredittsalg, samt at registrerte bomturer for hele kontrollperioden kun er trukket ut for inntektsåret 2009. For øvrige år er bomturene bokført som inntekt.

Videre viser innhentet regnskapsmateriale flere hull i nummerserien for skiftlappene og skiftlapper som ikke er inntektsført. Skattekontoret har ved å sammenligne akkumulerte data før og etter de manglende skiftlappene, kunnet fastslå kjørte kilometer og omsetningen på disse skiftene. Denne omsetningen utgjør for hele kontrollperioden kr 113 388 inkl mva. Omsetningen for skiftlapper i regnskapet som ikke er inntektsført, utgjør totalt kr 30 767 inkl mva.

I tillegg viser skiftlappene i regnskapet at virksomheten har et betydelig omfang av registrerte bomturer. For de årene hvor virksomheten har hatt sjåfører, er det likevel på de skiftene innehaver selv har kjørt, at det i langt større grad inntreffer bomturer. En beregning viser at for 2007 hvor eier hadde en andel på  65 % av totalt innkjørt i kroner, hadde han 99 % andel av bomturer. I følge skiftlappene er virksomhetens bomturer i prosent av totalt innkjørt inkl mva som følger:

Fra skiftlappene 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Totalt innkjørt inkl mva 891 851 1 754 734 1 162 673 839 889 891 050 909 744 Bomturer inkl mva 56 723 40 094 34 701 9 904 52 587 62 493 Bomturer i % 6,4 %  2,3 % 3,0 % 1,2 % 5,9 % 6,9 %

Av skattekontorets erfaring gjennom kontrollarbeid i drosjebransjen og statistikk fra Oslo taxi, fremgår det at gjennomsnittlig andel av bomturer ligger på ca 1%.

Skattyter har opplyst at bomturene hovedsakelig skyldes kunder som ikke kan eller vil betale.

Skattekontoret finner å kunne ta høyde for at det kan være individuelle forskjeller mellom ulike sentraler og type kjøring. Likevel finner skattekontoret det lite sannsynlig at det kun er når løyvehaver selv kjører, man møter så mye kunder som ikke vil/kan betale. Det må derfor betraktes som et romslig skjønn når skattekontoret finner å kunne godta en andel av bomturer på inntil 2%.

Kontrollen har som nevnt også avdekket andre forhold som endres i skattyters favør. Kr 11 008 som er ført som andre driftsinntekter i 2012, er ikke næringsinntekt. Andre driftsinntekter kr 11 196 reduseres således til kr 188. Omsetningen fastsettes slik:

  2007 2008 2009 2010 2011 2012 Sum totalt innkjørt iflg skiftlapper 825 788 1 624 754 1 076 549 777 675 825 046 842 355 -Korr. sum bomturer (andel max 2%) 16 516 32 495 21 531  9 170 16 501 16 847 + Andre driftsinntekter 0 0 0 4 511 362 188 Beregnet total driftsinntekt 809 272 1 592 259 1 055 018 773 016 808 907 825 696

Det er i denne beregningen korrigert for de feil / dobbeltføringer som er gjort ved bokføring

På bakgrunn av de opplysningene som er fremkommet gjennom kontrollen legger skattekontoret til grunn at virksomhetens omsetning endres som følger:

  2007 2008 2009 2010 2011 2012 Innberettet omsetning i næringsoppg 801 974 1 667 659 991 465 782 773 801 743 878 790 Korrigert omsetning  809 272 1 592 259 1 055 018 773 016 808 907 825 696 Endring omsetning 7 298 -75 401 63 553 -9 757 7 164 -53 094   (...)Elektroniske kommunikasjonstjenester: Det fremgår av skattelovens § 6-14 at det gis fradrag for kostnader til elektroniske kommunikasjonstjenester. Fradraget  skal imidlertid reduseres med det beløp som faller på privatbruken etter sjablonreglene i skatteloven § 5-12 femte ledd. For en EK-tjeneste utgjør den årlige tilbakeføringen kr 4 000 og for to eller flere EK-tjenester kr 6 000.

I regnskapet er det fradragsført kostnader til flere elektroniske kommunikasjonstjenester som følger:

 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Telefon (eks mva) 1 372 8 109 3 185 1 501 5 173 11 157 +Telefon privat (inkl mva) 6 003 ------- ------ ------- ------ ------- =Totalt bokført kostnad 7 375 8 109 3 185 1 501 5 173 11 157

Kontrollen viser at det ikke er foretatt pliktig tilbakeføring for privat bruk. Skattyter ble i sluttmøte med skattekontoret informert om at det ved endring av ligningen ville bli gjort tillegg som følge av fordelsbeskatning av elektronisk kommunikasjon. Skattyter kommenterte ikke dette, og har heller ikke senere kommet med tilbakemelding.

Skattekontoret legger til grunn at kostnader til elektroniske kommunikasjonstjenester tilbakeføres i henhold til sjablonreglene som følger:  2007 2008 2009 2010 2011 2012 = Sum telefonkostnader (inkl mva) 7 718 10 136 3 981 1 876 6 466 13 946 - Skattefritt bunnbeløp -1 000 -1 000 -1 000 -1 000 -1 000 -1 000 =Sum  6 718 9 136 2 981 876 5 466 12 946 Skattepliktig fordel 6 000 6 000 2 981 876 5 466 6 000

Privat bruk av næringsbil: Etter skatteloven § 6-12 første ledd gis det fradrag for kostnader til bilhold.

Får eier av bil fradrag for de faktiske kostnadene og han bruker bilen privat, skal de fradragsberettigede kostnadene reduseres med en beregnet verdi av fordelen ved den private bruken, fastsatt etter skatteloven § 5-13.

Kontrollen viser at det ikke er foretatt tilbakeføring for privat bruk av næringsbil for noen av årene i  kontrollperioden. Skattyter har kun vært registrert med privatbil i perioden 30.05.2008 – 14.10.2009. Privatbilen har imidlertid vært brukt som erstatningsbil i en 3 måneders periode i 2008 på grunn av en kollisjonsskade på drosjen. Videre er det påvist skift som kun har endring i kilometer men ingen omsetning, såkalte nullskift. Dette er en klar indikasjon på privat bruk av drosjen.

I møte med skattekontoret opplyser skattyter først at han ikke har brukt næringsbilen til privatkjøring. Senere i møtet opplyser imidlertid skattyter at bilen er brukt til å kjøre i butikker, besøke venner og familie, dra på  fotballkamper, og at han er i Strømstad i Sverige og handler hver 2 mnd."

Det siteres videre fra avsnittet om merverdiavgift i skattekontorets vedtak:

"Skjønnsutøvelse Skattekontoret skal etter en samlet og fri bevisbedømmelse finne frem til det mest sannsynlige beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift.

Omsetning – beregning av grunnlaget for utgående avgift Bokettersynet har påvist at virksomheten omsetter avgiftspliktige varer og/eller tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13). Ved omsetning og formidling av persontransport skal det beregnes merverdiavgift med redusert sats på 8%, jf mval. § 5-1 første ledd, jf § 5-3.

Det er ved skjønnsutøvelse under avsnittet ligning lagt til grunn at virksomheten har hatt avgiftspliktig omsetning fra persontransporttjenester. Denne omsetningen omfatter imidlertid tips som ikke er avgiftspliktig og er derfor trukket ut.

Virksomhetens avgiftspliktige omsetning utgjør:

2007 2008 2009 2010 2011 2012 Kr 804 912 Kr 1 588 534 Kr 1 053 055 Kr 771 423 Kr 807 628 Kr 824 766

I tillegg viser innlevert regnskapsmateriale en omsetning på kr 102 988 for 1. termin 2013. Omsetningen for alle årene er i sin helhet avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13).

Skattekontoret legger til grunn at grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift totalt fastsettes til/økes med:

2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Kr 804 912 Kr 1 588 534 Kr 1 053 055 Kr 771 423 Kr 807 628 Kr 824 766 Kr 102 988

Utgående merverdiavgift utgjør: 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Kr 64 393 Kr 127 083 Kr 84 244 Kr 61 714 Kr 64 610 Kr  65 981 8 239

Fastsettelse fordelt pr. termin fremgår av tabell nedenfor.

Kostnader – beregning av inngående merverdiavgift Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 (tidligere § 21) har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte avgiftspliktig.

Dersom virksomheten anskaffer varer og tjenester til bruk både i virksomheten og andre formål, er det kun fradragsrett for den andelen som er antatt til bruk i næring, jf. Merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd.

Det er under kontrollen påvist at det i regnskapet er fradragsført inngående merverdiavgift  på varer og tjenester som også delvis brukes privat.

Skattekontoret har ved beregning av inngående merverdiavgift lagt til grunn bokførte kostnader. Det må imidlertid foretas en reduksjon i forhold til privat bruk av elektroniske kommunikasjonstjenester og næringsbil.

  2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Sum bokført inng mva Kr 34 965 Kr 75 912 Kr 52 173 Kr 27 843 Kr 27 229 Kr 39 918 Kr 10 728

Privat bruk av elektroniske kommunikasjonstjenester Da det ikke er foretatt noen fordeling mellom privat bruk og næring i regnskapet, fastsettes en skjønnsmessig fordeling av kostnadene med 50/50, beregningen fremgår av rapportens pkt 7.3.1.

Skattekontoret legger til grunn at inngående merverdiavgift fastsettes med henholdsvis:   2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Andel inng mva privat Kr 772 Kr 1 013 Kr 398 Kr 188  Kr 647 Kr 1 395 Kr 158

Privat bruk av næringsbil Det er heller ikke her foretatt noen fordeling i regnskapet mellom privat bruk og næring. Kostnadene fordeles skjønnsmessig med utgangspunkt i kjørelengde, type kjøretøy og hjemstedsfylke basert på statistikk fra Statistisk Sentralbyrå. Ved beregningene er det lagt til grunn en årlig privat kjørelengde på 8 000 km.  

  2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Totalt km (skiftlapp) 60 785 90 438 80 520 70 809 70 573 70 359 11 744 Andel privat (km) 8 000 8 000 8 000 8 000 8 000 8 000 1 333 - km egen privatbil 0 1)    2667 2)     6667 0 0 0 0 Sum privatkjøring (km) 8 000 5 333 1 333 8 000 8 000 8 000 1 333 Andel privatkjøring 13 % 6 % 2 % 11 % 11 % 11 % 11 % 1) Kjøpsdato 30.05.08. 7 mnd privatbil i 2008, hverav 3 mnd som erstatningsbil. Dvs 4 mnd privatbil til fratrekk 2) Salgsdato 14.10.09. Dvs 10 mnd privatbil i 2009 til fratrekk.

Hele beregningen fremgår av rapportens pkt 7.3.2.

Skattekontoret legger til grunn at inngående merverdiavgift fastsettes med henholdsvis:   2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Andel inng mva - privat Kr 2 819 Kr 3 900 Kr 1 098 Kr 4 191 Kr 2 032  Kr 4 627 Kr 607

Videre har skattekontoret besluttet å foreta en oppjustering av inngående merverdiavgift på drivstoff for 2007, 2011 og 2012. Regnskapsfører har tidligere nektet fradraget for disse beløpene på bakgrunn av dokumentasjonskravet ved bokføring av kostnader som anses å være direkte innsatsfaktor i virksomheten. Skattekontoret anser imidlertid det totale bokførte drivstofforbruket som normalt, slik at inngående merverdiavgift må oppjusteres tilsvarende.

Skattekontoret legger til grunn at inngående merverdiavgift for drivstoff oppjusteres med henholdsvis kr 563, kr 7 403 og kr 5 324 for 2007, 2011 og 2012.

Skattekontoret legger til grunn at beløpet for inngående merverdiavgift fastsettes til:

  2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Sum bokført inng mva 34 965 75 912 52 173 27 843 27 229 39 918 10 728 + oppjustert for drivstoff 563 0 0 0 7 403 5 324 0 - punkt 7.3.1 "El.komm" -772 -1 013 -398 -188 -647 -1 395 -158 - punkt 7.3.2 "Bilhold" -2 819 -3 900 -1 098 -4 191 -2 032 -4 627 -607                Sum beregnet inng mva 31 937 70 999 50 677 23 464 31 953 39 220 9 963

Fastsettelse av skyldig merverdiavgift Skattekontoret legger til grunn at det etterberegnes merverdiavgift som følger:

2007 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 82 215 82 222 111 867 123 392 83 938 321 279 804 912 Beregnet utg mva 6 577 6 578 8 949 9 871 6 715 25 702 64 393 -Beregnet inng mva -5 323 -5 323 -5 323 -5 323 -5 323 -5 323 -31 938 =Netto mva 1 254 1 255 3 626 4 548 1 392 20 379 32 455

 

2008 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 206 709 165 436 334 511 287 570 282 330 311 977 1 588 534 Beregnet utg mva 16 537 13 235 26 761 23 006 22 586 24 958 127 083 -Beregnet inng mva -11 833 -11 833 -11 833 -11 833 -11 833 -11 833 -70 998 =Netto mva 4 704 1 402 14 928 11 173 10 753 13 125 56 085

2009 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 196 755 184 471 173 170 161 235 155 135 182 289 1 053 055 Beregnet utg mva 15 740 14 758 13 854 12 899 12 411 14 583 84 244 -Beregnet inng mva -8 446 -8 446 -8 446 -8 446 -8 446 -8 446 -50 677 =Netto mva 7 294 6 312 5 408 4 453 3 965 6 137 33 567

2010 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 153 415 132 715 139 930 88 895 133 487 122 981 771 423 Beregnet utg mva 12 273 10 617 11 194 7 112 10 679 9 838 61 714 -Beregnet inng mva -3 911 -3 911 -3 911 -3 911 -3 911 -3 911 -23 464 =Netto mva 8 363 6 706 7 284 3 201 6 768 5 928 38 250

2011 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 95 832 156 177 167 394 122 002 130 471 135 753 807 628 Beregnet utg mva 7 667 12 494 13 391 9 760 10 438 10 860 64 610 -Beregnet inng mva -5 326 -5 326 -5 326 -5 326 -5 326 -5 326 -31 956 =Netto mva 2 341 7 168 8 065 4 434 5 112 5 534 32 654

2012 1. termin 2. termin 3. termin 4. termin 5. termin 6. termin Totalt Grunnlag mva 116 676 131 977 139 851 137 196 141 623 157 442 824 766 Beregnet utg mva 9 334 10 558 11 188 10 976 11 330 12 595 65 981 -Beregnet inng mva -6 537 -6 537 -6 537 -6 537 -6 537 -6 537 -39 222 =Netto mva 2 797  4 021 4 651 4 439 4 793 6 058 26 759

2013 1. termin  Totalt Grunnlag mva 102 988  102 988 Beregnet utg mva 8 239  8 239 -Beregnet inng mva -9 963  -9 963 =Netto mva -1 724 -1 724

(...)Konklusjon:

(...)Merverdiavgift: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 og 1. termin 2013 Det etterberegnes utgående merverdiavgift med kr 476 264. Det etterberegnes inngående merverdiavgift med kr 258 218.

Det etterberegnes netto merverdiavgift med til sammen kr 218 046. Fordeling pr. termin fremgår av tabell ovenfor."

1.3 Klagers innsigelser Klager anfører at skattekontorets varsel og betalingspåminnelsen han er tilsendt, inneholder feil. Det vises til at det i 1. og 2. termin 2007 er fastsatt et beløp på kr 2 006, mens det i 6. termin 2007 og 3. termin 2008 er fastsatt beløp på henholdsvis kr 30 036 og kr 23 884. Klager hevder at det ikke kan være så store variasjoner mellom de enkelte terminene, og at det ikke er mulig å kjøre inn så mye omsetning i løpet av en termin. Skattekontorets rapport må dermed være feil.

Klager anfører videre at skattekontoret ikke kan nekte fradrag for deler av inngående merverdiavgift på bilkostnader, på bakgrunn av at han har brukt drosjen privat. Klager har hatt en annen bil som han har brukt til privat kjøring i kontrollperioden. Det opplyses om at skattekontoret må ha misforstått klager på dette punkt og det bes om at det innvilges fradrag for hele den inngående merverdiavgiften som er fradragsført.

Klager anfører at skattekontoret ikke kan øke omsetningen hans på bakgrunn av turer registrert som bomturer, da han ikke har hatt noen omsetning på disse turene. Bomturer registreres løpende hver dag og dette er en standard prosedyre for alle drosjesjåfører.

Etter å ha mottatt innstillingen til orientering, har klager i brev datert 30.04.2014 kommet med nye bemerkninger. Kommentarene er gitt felles til både innstillingen til skatteklagenemnda og innstillingen til Klagenemnda for merverdiavgift. Bemerkningene gjelder i hovedsak klagers inntekter, kostnader og ilagte tilleggsskatt. Forhold som påvirker inntekter og kostnader vil også kunne ha betydning for utgående- og inngående merverdiavgift. De bemerkningene som vil kunne ha innvirkning på beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift vil skattekontoret dermed innarbeide i innstillingen.

Klager anfører at det må gis fradrag for alle bomturene, da det ikke er sannsynliggjort at disse turene ikke er reelle bomturer. I den forbindelse påpekes det at skattekontoret ikke har hensyntatt at tidspunktet for kjøring og om det er kjøring på hverdag eller helg, kan forklare forskjeller i andelen bomturer blant sjåfører. Videre påpekes det at det ikke er vurdert om forskjellige personlighetstyper hos sjåfører kan medføre at kundene utviser forskjellig betalingsvilje. Det bemerkes at klager er en forsiktig mann som unngår bråk.

Det vises til bokettersynsrapportens behandling av såkalte "nullskift", hvor det har vært endring i kilometerstanden uten at det er registrert drosjeturer. Det fremheves at det ikke fremkommer om endring i kilometerstanden samsvarer med klagers turer til Sverige annenhver måned, eller om skattekontorets angivelse av den private bruken er korrekt.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Det er anført at skattekontorets varsel og betalingspåminnelsen klager er tilsendt inneholder feil. Det vises til at noen terminer har fått fastsatt et beløp med kr 2 006, mens en annen termin har fått fastsatt kr 30 036. Klager hevder at det ikke er mulig å kjøre inn så mye omsetning på kun en termin, og at det dermed må ha skjedd en feil i skattekontorets rapport. Skattekontoret antar at klager sikter til at det er lagt til grunn feil merverdiavgift i rapporten, slik at betalingspåminnelsen han har mottatt er feil når det gjelder disse beløpene, og ikke at selve påminnelsen inneholder egne eller andre feil.

Skattekontoret bemerker at klager ikke presiserer om det er utgående-, inngående- eller netto merverdiavgift han sikter til. Skattekontoret kan heller ikke se at de tallstørrelsene det vises til i klagen, er lagt til grunn som avgift for noen av terminene. Klager hevder at 1. og 2. termin 2007 er fastsatt med beløp kr 2 006. For disse terminene er det, i skattekontorets rapport og vedtak, beregnet utgående avgift med kr 6 557 og kr 6 578, inngående avgift med kr 5 323 for begge terminene og netto merverdiavgift med kr 1 254 og kr 1 255. Den høyeste avgiftspliktige omsetningen som er lagt til grunn er på kr 334 511 for 3. termin 2008. Skattekontoret bemerker at klagers omsetning hovedsaklig er beregnet ut ifra innleverte skiftlapper. Det er korrigert for feil og mangler som manglende skiftlapper, skiftlapper som ikke er inntektsført, bomturer og feilføringer av poster i regnskapet. I tillegg er tips trukket ut, da dette ikke er avgiftspliktig. Skattekontoret viser til vedlegg 2, 3 og 4 til rapporten, samt rapportens pkt. 6.2.1, 6.2.2 og 6.2.3. Klager har spesifisert og bokført merverdiavgift selv om han ikke har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Det presiseres at skattekontoret har lagt den bokførte inngående merverdiavgiften til grunn for sine beregninger. På bakgrunn av ovennevnte er skattekontoret svært sikre på at beregnet avgiftpliktig omsetning per termin er riktig. At den avgiftspliktige omsetningen varierer fra termin til termin finner skattekontoret heller ikke unaturlig. Skattekontoret finner at beregningsgrunnlaget for merverdiavgift som er lagt til grunn i skattekontorets rapport og vedtak, er det mest sannsynlige grunnlaget.

Skattekontoret finner dermed at rapporten, varselet og betalingspåminnelsen er riktig hva gjelder beregningsgrunnlaget for merverdiavgift.

Klager har videre anført at skattekontoret ikke kan nekte fradrag for deler av den inngående merverdiavgiften på bilkostnadene på bakgrunn av at han har brukt drosjen privat, da han har hatt en annen bil som han har brukt til privat kjøring i kontrollperioden. Skattekontoret bemerker at klager kun har vært registrert med privatbil i perioden 30.05.2008 – 14.10.2009, og at dette er tatt hensyn til, slik at det ikke er beregnet privat bruk av drosjebilen i denne perioden. Klager opplyste i sluttmøte med skattekontoret den 12.09.2013 at han hadde brukt bilen til å kjøre til butikker, besøke venner og familie, dra på fotballkamper, og at han er i Strømstad og handler hver 2. måned. Dette fremkommer av skattekontorets referat fra sluttmøte, som er underskrevet av klager. Under kontrollen ble det i tillegg påvist skift som kun hadde endring av kilometer, men ingen registrert omsetning. Det bemerkes videre at skattekontoret, ved sine beregninger av privat bruk av bil, har lagt til grunn en årlig privat kjørelengde på 8 000 km, noe som man anses beskjedent for en familie med kone og seks barn. At klager nå, i sin klage på skattekontorets vedtak, endrer sin forklaring til at han i alle år har disponert en annen bil privat, finner skattekontoret lite troverdig. Klagers forklaring i sluttmøte med skattekontoret, som han selv har skrevet under på, må tillegges vesentlig vekt. Skattekontoret finner dermed å legge til grunn at drosjebilen er brukt privat. Beregningene av reduksjonen i inngående merverdiavgift for privat bruk av drosjen følger av rapportens pkt. 7.3.2.

Skattekontoret finner dermed å redusere fradragsført inngående avgift for bilkostnader med henholdsvis kr 2 819, kr 3 900, kr 1 098, kr 4 191, kr 2 032, kr 4 627 og kr 607 for årene 2007-2013.

Klager har anført at skattekontoret ikke kan øke virksomhetens omsetning på bakgrunn av turer registrert som bomturer. Skattekontoret er uenig i dette. Klager hadde 99 % av registrerte  bomturer i 2007, selv om han kun sto for 65 % av virksomhetens totale innkjørte omsetning. Dette anser skattekontoret som svært usannsynlig. Klager har ikke gitt noen tilfredstillende forklaring på hvorfor fordelingen er så skjev dette året. Bomturene utgjør 6,4 %, 2,3 %, 3,0 %, 1,2 %, 5,9 % og 6,9 % av omsetningen for årene 2007-2012. Andelen bomturer for årene 2007, 2011 og 2012 er således svært høy i forhold til hva som anses vanlig i drosjebransjen. Skattekontoret finner det bemerkelsesverdig at virksomheten kan ha hatt en så stor andel bomturer, når erfaring fra kontrollarbeid i drosjebransjen og statistikk fra Oslo taxi tilsier at andelen bomturer gjennomsnittlig ligger på 1 % av totalt innkjørt. I skattekontorets vedtak ble det godtatt en andel bomturer på inntil 2 %. Etter skattekontorets syn er dette skjønnet romslig nok til at man med tilstrekkelig sannsynlighet kan anse de resterende bomturene som reelle turer.

Skattekontoret finner etter dette at det fastsatte beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift skal opprettholdes.

Når det gjelder de nå fremlagte bemerkningene anfører klager at skattekontoret må innvilge fradrag for alle bomturene da det ikke er sannsynliggjort at turene ikke er reelle bomturer. Det vises til at skattekontoret ikke har hensyntatt at tidspunkt for kjøring og individuelle forskjeller i personlighet, kan tilsi ulike andeler av bomturer sjåførene i mellom. Skattekontoret har i sitt vedtak tatt utgangspunkt i sin erfaring fra kontrollarbeid i drosjebransjen og statistikk fra Oslo taxi. Gjennomsnittlig andel bomturer i drosjebransjen ligger på 1 %. Skattekontoret godtok en andel på inntil 2 % for klager nettopp for å ta høyde for at det kan forekomme forskjeller mellom sjåfører, sentraler osv. Å godta en dobling av andelen bomturer, i forhold til gjennomsnittet i bransjen, finner skattekontoret å være et svært romslig skjønn. Det vises videre til det som er skrevet om bomturene over.

Skattekontoret finner det dermed tilstrekkelig sannsynlig at de resterende bomturene ikke var reelle bomturer.

Det vises videre til at det ikke fremkommer i skattekontorets rapport, om endring i kilometerstanden på såkalte nullskift samsvarer med klagers turer til Sverige annenhver måned, eller om skattekontorets angivelse av bruken av næringsbilen skal være korrekt. Skattekontoret viser til vedlegg nr. 5 til rapporten, der kjørte kilometer på såkalte "nullskift" fremkommer. Hvorvidt bilen er brukt privat er et bevisspørsmål der skattekontoret etter en konkret vurdering skal legge til grunn hva de finner mest sannsynlig, jf. lignl. § 8-1. Skattekontoret kan ikke se at det skulle være av betydning å fastslå om eller i hvilken grad klagers erkjente turer til Sverige stemmer overens med kjørte kilometer på de såkalte "nullskiftene". Det bemerkes at det er klager selv som har hevdet at han har brukt næringsbilen til private turer til Sverige hver andre måned. Vesentlig for skattekontorets vurdering er at næringsbilen er brukt privat, ikke hva slags private gjøremål den er benyttet til. Skattekontoret viser videre til sin tidligere behandling av privat bruk av næringsbil, der en rekke forhold deriblant klagers erkjennelse og flere påviste nullskift, taler for at drosjen er brukt privat. Skattekontoret har lagt til grunn innhentede skiftlapper og opplysninger gitt av klager, og finner det tilstrekkelig sannsynlig at omfanget av privatkjøringen har vært betydelig i kontrollperioden. Når eier av næringsbilen bruker bilen privat, skal de fradragsberrettigede kostnadene redusere med en beregnet verdi av fordelen ved den private bruken, fastsatt etter sktl. § 5-13. Skattekontoret finner det unødvendig å foreta en nøyaktig beregning av den private bruken for å redusere skattyters kostnader etter denne bestemmelsen. Det vises i den forbindelse til Lignings ABC 2014, s. 188 avsnitt 5.3 der følgende siteres: "For skattyter som disponerer egen yrkesbil må det legges til grunn at adgangen til bruk alltid er mer enn sporadisk."

Og videre siteres det fra Lignings ABC 2014, s. 188 pkt. 5.2.2: "Har skattyter mer enn sporadisk adgang til privat bruk, utløses det fordelsbeskatning etter standardregelen selv om den faktiske bruken er sporadisk eller tilfeldig, jf. FSFIN § 5-13-2 annet ledd."

Skattekontoret har funnet at klagers bruk av næringsbilen privat på ingen måte har vært sporadisk eller tilfeldig, men derimot av et omfattende omfang.

Skattekontoret finner det dermed uvesentlig for sin konklusjon, både at de påståtte turene til Sverige ikke er kontrollert opp mot endringer av kilometerstanden på nullskiftene og at den faktiske private bruken ikke er fastsatt konkret.

2. Ileggelse av tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Det vises til det som er nevnt i punkt 1.1 i innstillingen. Skattekontoret kunne ikke utelukke at virksomhetens omsetning kunne være noe lavere enn hva som var beregnet, da deler av omsetningen var fastsatt på bakgrunn av skattekontorets skjønn. For å ta høyde for det straffeprosessuelle beviskravet ble grunnlaget for tilleggsavgift redusert med kr 24 000 i forhold til den avgiftspliktige omsetningen skattekontoret hadde beregnet.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Fra vedtaket siteres: "Tilleggsavgift

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

Virksomheten har i hele kontrollperioden utøvet næringsvirksomhet med avgiftspliktig omsetning uten å være registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Virksomheten har ved overtredelsene overtrådt merverdiavgiftsloven: • § 14-1; avgiftspliktig skal sendes søknad om registrering i Merverdiavgiftsregisteret uten ugrunnet opphold når vilkårene for registreringsplikt i lovens § 2-1 er oppfylt, • § 15-1 første ledd; avgiftspliktig skal levere omsetningsoppgave, • § 15-1 andre ledd; hvilke opplysninger som skal fremkomme av omsetningsoppgaven, som samlet omsetning, grunnlaget for utgående merverdiavgift og fradragsberettiget inngående merverdiavgift, samt • § 15-1 åttende ledd; den som har plikt til å gi opplysninger etter kapittel 15 skal opptre aktsomt og lojalt, og bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt.

Overtredelsene medfører en etterberegning av merverdiavgift som følger:     2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 Beregnet utg mva 64 393 127 083 84 244 61 714 64 610 65 981 8 239 -Beregnet inng mva -31 938 -70 998 -50 677 -23 464 -31 956 -39 222 -9 963 =Netto mva 32 455 56 085 33 567 38 250 32 654 26 759 -1 724

Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Skattekontoret vil her påpeke at innehaver i en periode på mer enn 7 år, på ingen måte har vist vilje til å sørge for registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Kontrollen har avdekket at avgiftssubjektets regnskaper viser en årlig avgiftspliktig omsetning mellom kr 800 000 og kr 1 667 000. Som følge av overtredelsen er staten påført et betydelig tap.

Skattekontoret finner det bevist utover enhver rimelig tvil at virksomheten ved ovennevnte overtredelser har handlet ved forsett.

Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Skattekontoret finner ikke at det foreligger omstendigheter i denne saken som berettiger noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

Skattekontoret finner det skjerpende at: • virksomheten viser manglende vilje til å sørge for registrering i Merverdiavgiftsregisteret, • overtredelsene har pågått i mer enn 7 år, og at staten er påført et betydelig tap, • forholdet er i utgangspunktet kvalifisert til anmeldelse, men forholdet er ikke anmeldt.

 

Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.

Størrelsen på grunnlagene for utgående merverdiavgift og beløpene for inngående merverdiavgift fremkommer i all hovedsak fra virksomhetens eget regnskap.  Det er imidlertid, som følge av et betydelig omfang av bomturer gjort skjønnsmessig tillegg på omsetningen. Videre er manglende fordeling av merverdiavgift mellom bruk privat og næring vedrørende elektronisk kommunikasjonstjenester og privat bruk av næringsbil, fastsatt skjønnsmessig.

Det foreligger, som beskrevet ovenfor, strengere beviskrav for å ilegge tilleggsavgift enn for selve fastsettelsen etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd. Forskjellen mellom disse ulike beviskravene gjør at skattekontoret finner å måtte redusere grunnlaget for beregning av tilleggsavgift. Dette fordi den vedtatte fastsettelsen er basert på skjønnsmessige vurderinger som ikke i sin helhet kan bevises utover enhver rimelig tvil.

Skattekontoret finner det ikke hevet utover enhver rimelig tvil at virksomheten ikke kan ha hatt noe lavere omsetning enn det som er fastsatt ovenfor. Virksomhetens totale avgiftspliktige omsetning reduseres tilsvarende en utgående merverdiavgift på kr 24 000.

Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil, at innehaver som følge av å ikke ha registrert virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret, og at virksomheten uriktig har fradragsført inngående avgift på anskaffelser som også er brukt privat med minst kr 23 845, har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med minst kr 194 046 (218 046 – 24 000). Overtredelsen av regelverket har vært forsettlig og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt.

Totalt er det ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 116 427.

Konklusjon:

(...)Det ilegges tilleggsavgift for overtredelsen forsett med 60 % av kr 194 046. Tilleggsavgift utgjør etter dette kr 116 427."

2.3 Klagers innsigelser Klager anfører at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift ikke er tilstede da han ikke har utvist forsett eller uaktsomhet.

Klager anfører videre at han ikke bevisst har gjort noe galt.

Det anføres at ileggelsen av tilleggsavgift må bortfalle idet det foreligger unnskyldende forhold. Skjønnsadgangen i merverdiavgiftsloven § 21-3 må dermed komme til anvendelse. Det fremheves at klager mangler grunnleggende forståelse for de systemer og prinsipper som ligger til grunn for beregning av merverdiavgift. På grunn av manglende kunnskap var det umulig for klager å ettergå det arbeidet som ble utført av regnskapsfører. Det opplyses om at klager hadde full tillit til at regnskapsførers arbeid ble utført på beste måte, og at det er regnskapsfører som er skyld i problemene. Videre bes det om at skattekontoret legger vekt på at det er første gang klager er blitt kontrollert, og at det både tas hensyn til at han har havnet i en vanskelig situasjon og at han har seks barn han må forsørge.

Subsidiært anføres det at 60 % tilleggsavgift er for strengt.

Det fremheves at hensynet bak en straffebestemmelse er blant annet det pønale i tillegg til en oppdragende effekt ved at reglene i større grad etterleves. Det anføres av den grunn at tilleggsavgiften og straffeelementet ikke vil ha den hensikt det er ment å gi, i denne saken. Det vises til at feilene er begått av regnskapsfører, og at klager var ute av stand til å forstå disse feilene.

2.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Det er anført at klager ikke har utvist forsett eller uaktsomhet, slik at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift ikke er tilstede.

Næringsdrivende skal beregne merverdiavgift ved omsetning av tjenester, jf. mval. § 3-1 (1) jf. mval. § 2-1 (1). Bestemmelsen fastslår utgangspunktet om at omsetning av varer og tjenester er avgiftspliktig. Etter mval. § 15-1 skal samlet omsetning og utgående avgift innberettes på terminvise omsetningsoppgaver. Skattekontoret bemerker at merverdiavgiftssystemet er basert på egendeklarering og at brukerne håndterer dette i tråd med regelverket.

Klager har i hele kontrollperioden utøvet næringsvirksomhet med avgiftspliktig omsetning. Mval. § 14-1 og mval. § 15-1 første, andre og åttende ledd er dermed overtrådt. Skattekontoret finner det bevist utover enhver rimelig tvil at overtredelsene har påført staten et betydelig tap. De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er dermed oppfylt.

I forhold til det subjektive vilkåret, om at det må foreligge utvist skyld, finner skattekontoret å bemerke at klager i en periode på over 7 år ikke har sørget for registrering av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret og at det aldri er innlevert omsetningsoppgaver. Det bemerkes at det stilles strenge krav til aktsomhet for en som har drevet næring i så mange år. Videre påligger det den avgiftspliktige å sette seg inn i de regler som gjelder for virksomheten som drives. At registrering av virksomheten er påkrevd for å kunne oppkreve avgift, anser skattekontoret som helt elementær kunnskap. Denne regelen er en helt sentral bestemmelse i merverdiavgiftslovgivningen. At omsetningsoppgaver blir innlevert må også klart kunne forventes, selv av en næringsdrivende med betraktelig mindre erfaring enn klager. Skattekontoret bemerker videre at klager selv har oppkrevd merverdiavgift,  og at avgiften er bokført i regnskapet. Etter skattekontorets syn måtte klager da også forstå at merverdiavgift skulle innbetales til staten og at virksomheten måtte registreres i registeret. Når det gjelder reglene for tilbakeføring for privat bruk av næringsbil, bemerker skattekontoret at de må anses å være sentrale regler for og nært knyttet opp mot nettopp det å drive med drosjevirksomhet.

Det er tilstrekkelig for å anse forholdet som forsettlig at avgiftssubjektet anser det som sannsynlig at den gjennomførte unnlatelsen ville medføre overtredelse av lov eller forskrift, jf. Merverdiavgiftshåndboken 9.utg. 2013 s. 918. Skattekontoret anser det som helt klart, at klager må ha visst at virksomheten ikke var registrert og at det ikke ble sendt inn omsetningsoppgaver. Klager må i tillegg ha visst at unnlatelsene medførte brudd på merverdiavgiftsloven.

Skattekontoret finner etter dette det bevist utover enhver rimelig tvil at klager bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret og har unnlatt å levere omsetningoppgaver, til tross for at han har hatt avgiftspliktig omsetning. Det legges følgelig til grunn at klager ved nevnte overtredelser har handlet med forsett. Videre finner skattekontoret det bevist utover enhver rimelig tvil at klager uriktig har fradragført inngående avgift på anskaffelser som også er brukt privat, og at dette er gjort forsettlig.

Skattekontoret finner dermed at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er tilstede.

Klager har videre anført at han ikke bevisst har gjort noe galt. For å ilegge tilleggsavgift etter mval. § 21-3 må det fra klagers side som nevnt foreligge forsett eller uaktsomhet. Satsene for grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. I skattekontorets vedtak er det konkludert med at klager ved sine overtredelser av loven har handlet med forsett. Skattekontoret understreker at det ikke er et krav om at klager har handlet med hensikt for å legge til grunn forsett ved overtredelsene.

Det er anført at ileggelsen av tilleggsavgift må bortfalle idet det foreligger unnskyldende forhold. Skjønnsadgangen i merverdiavgiftsloven § 21-3 må dermed komme til anvendelse. Det fremheves at klager mangler grunnleggende forståelse for de systemer og prinsipper som ligger til grunn for beregning av merverdiavgift, slik at det var umulig for klager å ettergå det arbeidet som ble utført av regnskapsfører. Det opplyses om at klager hadde full tillit til at regnskapsførers arbeid ble utført på beste måte, og at det er regnskapsfører som er skyld i problemene. Videre bes det om at skattekontoret legger vekt på at det er første gang klager er blitt kontrollert, og at det både tas hensyn til at han har havnet i en vanskelig situasjon og at han har seks barn han må forsørge.

Skattekontoret må vurdere om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass, jf. mval. § 21-3. Først bemerkes det at om klager er blitt kontrollert tidligere eller ikke er uten betydning for skattekontorets adgang til å ilegge tilleggsavgift. Skattekontoret har forståelse for at klager har havnet i en vanskelig situasjon, men finner heller ikke at dette eller det at han forsørger seks barn, tilsier at tilleggsavgift ikke bør ilegges. Mval. § 21-3 åpner for unntak fra hovedregelen der det foreligger små feil, og avgiftsberegningen ellers er korrekt og materielt riktig. I denne saken er det ikke snakk om noen liten feil, men en systematisk unnlatelse av å registrere virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret og å sende inn omsetningsoppgaver. Skattekontoret betrakter forholdet i saken som meget graverende.

Videre bemerker skattekontoret, som tidliger nevnt, at enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning av avgift for sin egen virksomhets del. Klager har drevet virksomheten i mange år. Skattekontoret finner dermed ikke at klagers anførsel om manglende erfaring bør tillegges særlig vekt. Det bemerkes at klager også er ansvarlig for medhjelperes handlinger jf. mval. § 21-3, andre ledd. På den annen side er det i retningslinjene til reglene om tilleggsavgift gitt utrykk for at det ikke skal foretas identifikasjon ved forsettlig eller grov uaktsom opptreden hos medhjelper. Ved valget av sats ved forsett eller grov uaktsomhet må vurderingen av skyldgraden knyttes til avgiftssubjektes valg av og oppfølging av medhjelper, eller avgiftssubjektets kjennskap til overtredelsen av lov eller forskrift. Skattekontoret viser til sin drøftelse over, og finner ikke at klagers anførsel berettiger noe unntak fra ileggelsen av tilleggsavgift. Etter skattekontorets syn måtte klager kjenne til at manglende registrering av virksomheten og innsendelse av omsetningsoppgaver ville medføre overtredelser av merverdiavgiftsloven, uavhengig av hva regnskapsfører visste eller burde vite.

Etter skattekontorets syn tilsier klagers utviste skyld, størrelsen på det unndratte beløp og den konkrete faren for at staten kunne lidt tap, klart at det ikke bør gjøres noe unntak for ileggelse av tilleggsavgift i denne saken.

Skattekontoret finner dermed at klager skal ilegges tilleggsavgift.

Klager har subsidiært anført at 60 % tilleggsavgift er for strengt. Når det gjelder sats for tilleggsavgift finner skattekontoret å bemerke at det foreligger en rekke skjerpende omstendigheter i saken. Klager har vist manglende vilje til å sørge for registrering av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret. Videre har overtredelsene pågått i over 7 år. Staten er i tillegg påført et betydelig tap, og det gjøres oppmerksom på at saken er kvalifisert til anmeldese på grunn av dette. I tillegg mener skattekontoret at overtredelsen av regelverket har vært forsettlig. 

På bakgrunn av nevnte omstendigheter, finner skattekontoret å ilegge 60 % tilleggsavgift for forholdene. 

Klager har fremhevet at hensynet bak en straffebestemmelse blant annet er det pønale i tillegg til en oppdragende effekt ved at reglene i større grad etterleves. Det anføres av den grunn at tilleggsavgiften og straffeelementet ikke vil ha den hensikt det er ment å gi, i denne saken. Det vises til at feilene er begått av regnskapsfører, og at klager er ute av stand til å forstå hva som er gjort galt. Skattekontoret bemerker at regelen om ileggelse av tilleggsavgift ikke oppstiller noe vilkår om at en bestemt effekt må oppnås hos lovovertrederen. Et svært viktig formål er å styrke sanksjonens almennpreventive virkning, altså at den får folk til å avholde seg fra å unndra avgift fra staten. Som hovedregel bør dermed tilleggsavgift ilegges når vilkårene for dette er oppfylt. Hvilken effekt sanksjonene har for skattyter personlig kan dermed ikke tillegges særlig vekt. Unntak kan som nevnt tenkes der det foreligger små feil, og avgiftsberegningen ellers er korrekt og materielt riktig. Skattekontoret viser til sin drøftelse over, og finner de aktuelle overtredelsene så klanderverdige at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Skattekontoret finner etter dette at tilleggsavgift skal illegges.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Enig i resultat. Innstillingen er utydelig og det kan virke som om det ikke skilles tilstrekkelig mellom relevante skattemessige og avgiftsmessige momenter. På et mer overordnet nivå finner jeg det ganske utrolig at det er mulig å drive 7 år uten mva-registrering i en løyvebetinget og hyppig kontrollert bransje. Skatteetaten må etablere rutiner som sikrer at slike tilfeller fanges opp."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.