KMVA 8306

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 1) Etterberegning. Påklaget beløp utgjør kr 992 450.

   2) Ileggelse av tilleggsavgift vedrørende punkt 1. Påklaget beløp utgjør kr 184 490 (20 % av etterberegnet beløp).

 

Stikkord:   Utgående merverdiavgift - Forhåndsavtalt rabatt - Reduksjon av beregningsgrunnlag Tilleggsavgift

 

Bransje:   Import, salg og produksjon av garderobeinnredning med tilbehør

 

Mval:   § 18-1 første ledd bokstav b    § 21-3

 

Skatteetaten.no Skjønnsfastsettelse og endring    Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

                  Innstillingsdato: 24. september 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 23. oktober 2014 i sak KMVA 8306 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx er registrert i Merverdiavgiftsregisteret den 28. oktober 2002 med virkning fra 5. termin 2002. Klager sitt formål er i Enhetsregisteret oppgitt å være ”Import, salg og produksjon av garderobeinnredning med tilbehør”. Selskapet er registrert med næringskode 16.231-Produksjon av monteringsferdige hus.   Etter avholdt oppgavekontroll for 4. termin 2013 fattet skattekontoret 21. januar 2014 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift på kr 992 450, ileggelse av tilleggsavgift på kr184 490 samt ileggelse av fastsettelsesrenter med kr 1 203, totalt kr 1 178 143.

Foreløpig klage fra selskapet er mottatt 14. februar 2014. Endelig klage fra selskapet er mottatt 12. mars 2014, og er dermed rettidig.

Innstilling ble oversendt klager for høring den 15. juli 2014. Klager fikk etter forespørsel utsatt frist til å komme med kommentarer til innstillingen. Skattekontoret har fått bekreftet at klager  likevel ikke har  ytterligere kommentarer til innstillingen.

Påklagede beløp utgjør:

 

Det foreligger ingen anmeldelse i saken.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Varsel om kontroll 25.11.2013 2 Forklaring til 5 største utgående 29.11.2013 3 Kreditnota nr. 1025698 29.11.2013 4 Mail korrespondanse oppgavekontroll  09.12.2013 5 Varsel om fastsettelse 03.01.2014 6 Mail korrespondanse oppgavekontroll 07.01.2014 7 Mail korrespondanse oppgavekontroll 14.01.2014 8 Vedtak om etterberegning  23.01.2014 9 Fastsettelse 23.01.2014 10 Foreløpig klage 11.02.2014 11 Avtale om årsbonus 12.03.2014

Klagen gjelder

1. Etterberegning av inngående merverdiavgift. Påklaget beløp utgjør kr 992 450.

2. Ileggelse av tilleggsavgift vedrørende punkt 1. Påklaget beløp utgjør kr 184 490 (20 % av etterberegnet beløp).

Sakens faktum

Fristen for innsendelse av hovedoppgave for 4. termin 2014 var 10. oktober 2013. Oppgaven ble etterlyst i skattekontorets brev til selskapet datert 18. oktober 2013.

Hovedoppgave ble mottatt 21. oktober 2013. Det var innberettet utgående merverdiavgift med kr 1 814 158, mens inngående merverdiavgift utgjorde kr 2 637 773. Totalt lød oppgaven på kr 823 615 til gode.

Varsel om avgrenset kontroll for terminen ble sendt til selskapet i brev datert 23. oktober 2013. Purring grunnet manglende innsendelse av regnskapsdokumentasjon ble sendt virksomheten 25. november 2013.

Etterspurt regnskapsdokumentasjon ble mottatt fra selskapet 29. november 2013. Vedlagt var et forklaringsbrev fra selskapet med tittel "Vedrørende omsetningen i juli-august, 5 største utg.faktura" , datert 11. november 2014. Det ble vist til at kreditnota nr. 1025698 datert 28. august 2013 utstedt til Klagers største kunde, A AS. Under "Beskrivelse" på kreditnotaen sto "Annonsestøtte 2012 i hht avtale". Det er forklart at bakgrunnen for krediteringen var at A AS brukte store summer på markedsføring, noe som Klager nøt godt av i form av økt aktivitet og omsetning. Klager besluttet å gi A AS en annonsestøtte på ca 3,7 mill eks mva som en form for kick-back. Klager har i omsetningsoppgaven innberettet kreditnotaen som fradrag for inngående merverdiavgift. Det var ikke foretatt en reduksjon i tidligere innberettet utgående merverdiavgift.

Under saksbehandlingen kommer det frem at Klager har ment å tilbakeføre vederlag/bonus etter mval. § 4-2 annet ledd.

Det ble ikke fremlagt noen forhåndsavtale om rabatt/bonus,  og skattekontoret varslet om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift den 3. januar 2014. Det var skattekontorets vurdering at vilkårene for korrigering av beregningsgrunnlaget etter mval. § 4-2 annet ledd ikke var tilstede.

Tilleggsoppgave for 4. termin 2013 ble mottatt skattekontoret 7. januar 2014. Oppgaven henviste til varsel og beregnet avgiftspliktig omsetning med kr 3 969 800 tilsvarende beløpet for annonsestøtten. Oppgaven viste kr 992 450 i beregnet avgift. 

Skattekontoret fattet vedtak den 29. januar 2014 om etterberegning, i tråd med varsel og tilleggsoppgaven, med kr 992 450. Det ble ilagt tilleggsavgift med kr 184 490, tilsvarende 20 %.

Foreløpig klage, datert 11. februar 2014, er mottatt 14. februar 2014. Skattekontoret etterspør årsbonusavtalen 3. mars 2014. Avtalen blir mottatt 12. mars 2014, hvilket er det tidspunkt klagesaken er tilstrekkelig opplyst. Skattekontoret anser fullstendig klage for å være innkommet 12. mars 2014.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra skattekontoret vedtak datert 29. januar 2014 gjengis følgende: "Vedtak Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 992.450. Tilleggsavgift er ilagt med kr 184.490. Se nærmere om begrunnelsen nedenfor.

Begrunnelse for vedtaket

Sitat fra varselet i kursiv. Skattekontoret varslet den 23.10.2013 om kontroll av omsetningsoppgave etter at en større tilgodeoppgave kom inn på 4. termin 2013. Det viste seg å være en kreditnota utstedt til A AS. Den ble betegnet som annonsestøtte 2012 i hht avtale. Etter nærmere undersøkelse av avtalen, så kan ikke skattekontoret se at merverdiavgiftsloven § 4-2 annet ledd er oppfylt. Slik at det forligger rett til å korrigere beregningsgrunnlaget. Kopi av avtalen som ligger til grunn for årsbonus :

Sitat start. Årsbonus 2012 Klager er meget fornøyd med omsetningsutviklingen i A AS i et meget krevende år for organisasjonen.

A er vår eneste kunde, så det er kritisk at aktiviteten i selskapet til enhver tid optimaliseres.

Dette ønsker vi å honorere, og det utbetales derfor en årsbonus for dette på 3 % av omsetningen for 2012 og som beløper seg til NOK 3 969 800,-

xx, 19. februar 2013 B Administrerende direktør Klager AS Sitat slutt.

Kopi av svar på e-post, i forbindelse med etterspørsel av skriftlige avtaler i forbindelse med annonsestøtten for 2012

Sitat start. Fra: C[c.no]Dato: 09.12.2013 09:51:34Til: DTittel: SV: Mva T4, Klager Hei, Se svar, håpet at han ikke skulle henge seg opp i det avsnittet, men. Vi har vel ingen fast avtale å vise til, og det kan bli et problem!? Vennlig hilsen C. Sitat slutt:

Skattekontoret sin vurdering Fra merverdiavgiftshåndboken: " 4-2.4 § 4-2 annet ledd – Rabatter og lignende Bestemmelsen fastslår at forhåndsavtalte, betingede rabatter gitt direkte i forbindelse med salget, skal komme til fradrag i beregningsgrunnlaget i den utstrekning de er blitt effektive. Kontantrabatter og andre forhåndsavtalte reduksjoner av vederlaget for varen kommer til fradrag i beregningsgrunnlaget selv om det er betinget av o mstendigheter som inntrer etter salgsavtalens inngåelse. Det samme gjelder når kjøper i henhold til forhåndsavtale godskrives reduksjon av selgers omkostninger ved oppfyllelsen av avtalen (hentegodtgjørelse) (U1/69av 6. oktober 1969 nr. 5). Om fordeling av rabatter ved sammensatte ytelser med ulik avgiftssats, vises tilkap.4-1.3.Kjøpeutbytte/kunderabatt som innrømmes direkte i forbindelse med salget, kommer også til fradrag i beregningsgrunnlaget. I de tilfeller hvor et slikt utbytte først blir beregnet og utbetalt til kjøper ved årets slutt kan det også komme til fradrag i beregningsgrunnlaget. Betingelsene for å godta fradrag er at det er gitt bindende tilsagn i salgsøyeblikket og at størrelsen på rabatten er gjort kjent. Kjøpeutbyttet må fremstå som et prisavslag og ikke som en etterfølgende andel av overskudd. Finansdepartementet har i brev 16. november 2012 til en organisasjon uttalt at utbetaling av kjøpeutbytte som er avhengig av overskudd og vedtak i årsmøte i året etter driftsåret, ikke kan anses som en forhåndsavtalt, betinget rabatt etter merverdiavgiftsloven § 4-2 annet ledd. Dette gjelder selv om det i driftsåret er gitt tilsagn om å utbetale kjøpeutbytte i året etter driftsåret."

Skattekontoret kan ikke se at foreligger avtale som gir virksomheten mulighet til å korrigere beregningsgrunnlaget for 2012. Avtalen som er fremlagt er datert 19 februar 2013, er ikke å anse som forhåndsavtalt.

Mottatt omsetningsoppgave for 4.termin er dermed uriktig. Skattekontoret har derved adgang til å tilbakeføre inngående avgift ved skjønn, jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav b. Skattekontoret varsler å tilbakeføre kr 992450 i fradragsført inngående avgift.

Sitat slutt:

Skattekontorets vurdering av tilsvar på varselet.

Skattekontoret fikk den 07 og 14 januar 2014 e-post fra C som er Finance controller i virksomheten. E-posten den 14 januar gjelder tilleggsavgiften, og blir behandlet under.

Sitat start: Jeg har tilbakeført kreditnotaen som var inkl mva, og fakturert på nytt uten mva, som avtalt. Da får jeg følgende tilleggsoppgave for T4. Hvordan skal jeg legge det inn i altinn for at det skal bli riktig? Sitat slutt.

I e-post fra 7 januar godtar virksomheten dette selve etterberegningen, i e-post fra 14 januar bestrider virksomheten tilleggsavgiften. Tilleggsavgiften blir behandlet i avsnittet under.

Mottatt omsetningsoppgave for 4.termin er dermed uriktig. Skattekontoret vedtar å tilbakeføre inngåendeavgift ved skjønn, jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav b. Skattekontoret vedtar å tilbakeføre kr 992.450 i fradragsført inngående avgift.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

I varsel av 03.01.2014 ble det varslet om ileggelse av tilleggsavgift.

Tilsvar fra virsomheten

I e-post av 14.01.2014 fremgår følgene: Sitat start. Viser til dere referanse 17057047 og brev datert 3.januar 2014 «varsel om etterberegning av merverdiavgift etter avgrenset kontroll av omsetningsoppgave for juli-august 2013».

Refererer til tidligere samtaler hvor jeg forklarte at vår regnskapsleder sluttet hos oss i høst, og han var også borte mesteparten av oppsigelsestiden pga personlige årsaker. Det ble ekstra vanskelig for oss andre å steppe inn og få så god oversikt som mulig på kort tid.

Dette medførte også til manglende informasjon og ekstra forsinkelser i bokføringer og avstemminger av regnskapene.

Som en konsekvens av dette så viser det seg i ettertid at kreditnotaen 1025698 ikke var bokført på termin 4 i A AS. Det er på ingen måte gjort med overlegg, men pga årsakene som allerede er nevnt. Jeg ber på bakgrunn av dette og informasjon som er gitt tidligere om at dere revurderer situasjonen og trekker tilbake varselet om tilleggsavgift. Det vil også være en ekstra belastning for selskapet som allerede er i en periode med stram likviditet.

Håper på en snarlig og positiv tilbakemelding fra dere. Sitat slutt.

Skattekontoret vurdering av tilsvaret fra virksomheten. Forholdet som gjelder det at kreditnotaen ikke var bokført hos A AS har ingen betydning for vurderingen om det skal ilegges tilleggsavgift eller ikke hos Klager AS. Forholdet som utløser ileggelse av tilleggsavgift, er det at avgiftsgrunnlaget blir korrigert uten at det er hjemmel for det etter merverdiavgiftsloven § 4-2 annet ledd. Skattekontoret kan ikke se at regnskapsleder som har sluttet i virksomheten er unnskyldende grunn for at kredittnotaen var utstedt. Det at partene er nærstående vil være et moment når skattekontoret vurderer alvorlighetsgraden. Men ikke om det skal ilegges 20% tileggsavgift, mer et moment som kunne tale for å ilegge tileggsavgift på 40%.

Virksomheten sier at likviditeten er stram, og det er et moment som tilsier at skattekontoret skal frafalle tilleggsavgiften. Det er virksomheten selv som best kan vurdere om likviditeten er "stram" eller "god". Skattekontoret kan i den sammenheng stille spørsmål om virksomheten sin beslutning om å utbetale en årsbonus på kr 3 969 800,- til A AS jf kopi av deres brev datert 19.februar 2013. A AS og Klager AS er nærstående. E eier 100% av alle aksjene i begge selskapene. B er daglig leder i begge selskapene. Som nærstående parter vil en slik løsning kunne gi en kreditt på kr 992450 i en hel termin. Det vil være likviditetsmessig gunstig for virksomheten, og staten sitter med kredittrisikoen.

Skattekontorets vedtak

Av merverdiavgiftslovens § 21-3 fremgår at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer merverdiavgiftsloven eller forskrifter til loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Avgiftssubjektet svarer også for medhjelperes handlinger, jf bestemmelsens annet ledd.

Avgiftssystemet er basert på at det er avgiftssubjektet selv som beregner og innberetter merverdiavgiften. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift, se Skattedirektoratets retningslinjer, senest revidert 15. februar 2013. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Beviskravene gjelder både for de objektive og subjektive vilkårene.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten feilaktig har korrigert beregningsgrunnlaget for merverdiavgift for 2012 i sine avgiftsoppgaver og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

Viser til retningslinjene: http://www.skatteetaten.no/no/Radgiver/Rettskilder/Rundskriv-og- retningslinjer/Reviderte-retningslinjer-for-ileggelse-av-tilleggsavgift/

Av retningslinjene 2.2.1 fremgår at den nedre grensen for uaktsomhet, er såkalt simpel uaktsomhet. Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet /forsett når beregningsgrunnlaget feilaktig ble redusert for 2012, og korrigert på 4. termin 2013.

Ut fra gjeldene retningslinjer og etter en konkret vurdering av saken vurderer skattekontoret å ilegge tilleggsavgift med 20%. Tilleggsavgiften beregnes til kr 184.490

Skattekontoret kan ikke se at unntaksbestemmelsene i retningslinjene kapittel 3 kommer til anvendelse.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt, og vedtaket blir som i varselet."

Klagers innsigelser

Fra foreløpig klage av 11. februar 2014 gjengis følgende: "Viser til deres brev fra 21. og 23.01.2014, og vil med dette klage på deres vedtak om etterberegning av tilleggsavgift for mva-termin 4 2013.

I desember 2013 var undertegnede i kontakt med deres saksbehandler D vedrørende denne saken og hvor jeg forklarte at på grunn av en pågående prosess rundt utskiftning av daglig leder i firmaet, og regnskapsleder som nettopp hadde sluttet, så manglet jeg oversikt over tidligere avtaler og kunne ikke framskaffe avtalen ved det tidspunktet.

Under samtalene så oppfattet jeg forståelse for utfordringene som var med å finne fram den opprinnelige avtalen pga den situasjonen vi var midt opp i. Så jeg korrigerte kreditnotaen og sendte en tilleggsoppgave for terminen som avtalt og trodde dermed at saken var ute av verden. Det viser seg altså å være feil, da det framkommer av brevene at vi er blitt pålagt tilleggsavgift.

Undertegnede har vært borte pga sykdom og har ikke sett brevene før denne nå, men jeg har informert den nye daglig leder, som har vært daglig leder tidligere og som sitter på avtalene. Problemet er at han er på messe i Tyskland denne uken og får ikke skaffet avtalen før på mandag 17.januar.

Vi ber derfor om utsettelse av fristen til 17. februar, slik at vi får ettersendt årsbonus avtalen."

Skattekontoret mottok ikke avtalen om årsbonus innen fristen 17. februar 2014, og purret i e-post av 3. mars 2014 om å få denne oversendt. Skattekontoret forespurte i samme e-post om virksomheten bare ønsket å klage på tilleggsavgiften. Virksomhetens svar til skattekontoret var da at årsbonusavtalen ville bli oversendt. Slik skattekontoret forstår klager gjelder klagen både etterberegningen og tilleggsavgiften. Det vises til at det 12. mars 2014 er sendt inn kopi av pris- og bonusavtale for år 2012, og at vi anser dette for å være dato for endelig klage.

I det følgende vil etterberegningen og tilleggsavgiften behandler hver for seg.

Skattekontorets vurdering av klagen

1. Etterberegning av merverdiavgift

Skattekontoret fastholder vår etterberegning av inngående merverdiavgift på kr 992 450. Vi viser til vår begrunnelse i vedtaket og tilføyer ytterligere:

Merverdiavgiftsloven § 15-1 første og annet ledd fastsetter en plikt for alle avgiftssubjekter til å sende inn omsetningsoppgave, samt setter krav til innholdet i oppgaven. Det er avgiftssubjektet, jf. § 1-3 første ledd bokstav d, som skal levere omsetningsoppgave.

Omsetningsoppgaven skal vise samlet omsetning og uttak, omsetning og uttak som det etter kapittel 6 ikke skal beregnes merverdiavgift av, utgående merverdiavgift, fradragsberettiget inngående merverdiavgift og avregning av utgående og inngående merverdiavgift for terminen jf. mval § 15-1 første ledd.

Det følger videre av mval § 15-9 at beløp som nevnt i mval § 15-1 skal oppgis i omsetningsoppgaven for den terminen dokumentasjonen er utstedt. Dersom innkommet omsetningsoppgave er «uriktig eller ufullstendig», har skattekontoret skjønnsadgang etter mval § 18-1 første ledd bokstav b. Skattekontoret kan da fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift etter skjønn. Vilkåret om uriktige eller ufullstendige oppgaver er objektivt, dvs. at det i utgangspunktet ikke er krav om at avgiftssubjektet kan bebreides mangelen.

I henhold til mval. § 4-1 er hovedregelen for beregningsgrunnlaget for omsetning av varer og tjenester vederlaget. Mval. § 4-2 regulerer hva som skal inngå i beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften.

Det fremgår av mval. § 4-2 annet ledd at "[f]orhåndsavtalte, betingede rabatter gitt direkte i forbindelse med salget, kommer til fradrag i beregningsgrunnlaget i den utstrekning de har blitt effektive."

Det følger av Merverdiavgiftshåndboken 10. utgave 2014 på side 339 at i de tilfeller kjøpsutbytte/kunderabatter blir beregnet og utbetalt til kjøper ved årets slutt kan det også komme til fradrag i beregningsgrunnlaget. Betingelsene for å godta fradrag er at det er gitt bindende tilsagn i salgsøyeblikket og at størrelsen på rabatten er gjort kjent. Kjøpeutbyttet må fremstå som et prisavslag og ikke som en etterfølgende andel av overskudd.

I denne saken opplyste Klager først at de hadde hatt til hensikt å utbetale en bonus til A AS (A) på ca 3,7 millioner. Det ble gjort ved å utstede en kreditnota til A pålydende kr 3 969 800 og kr 992 450 i merverdiavgift. Beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften ble redusert tilsvarende på Klager sin oppgave for 4. termin 2013.

Som forklaring til kreditnota 1025698 ble det i brev av 11. november 2013 fra virksomheten uttalt følgende:

"I forbindelse med at vår desidert største kunde, A AS, bruker store summer på markedsføringen, noe som vi nyter godt av i form av økt aktivitet og omsetning, har selskapet derfor besluttet å gi A en annonsestøtte på ca 3,7 mill eks mva som en form for kick-back."

Under saksbehandlingen fremkommer det at regnskapsansvarlig anså kreditnotaen for å være korrekt i henhold til mval. § 4-2 annet ledd, da det var tale om en tilbakeføring av vederlag/bonus.

Skattekontoret etterspurte gjentatte ganger en avtale som viste at det var tale om en slik forhåndsavtalt bonusutbetaling fra Klager til A. En slik avtale ble ikke fremlagt før under klagebehandlingen den 12. mars 2014.

Avtalen, vedlegg 11, datert 31. desember 2011 omhandler vilkårene for Pris- og Bonusavtalen for 2012. Vedrørende den formelle utformingen av avtalen vil skattekontoret bemerke at det ikke fremgår at det er en inngått en avtale mellom to parter. Avtalen er kun signert med "Vennlig hilsen Klager AS E". Det  fremgår ikke at det er inngått avtale med A, annet enn at A er adressat for brevet. Det er dermed skattekontorets vurdering at den fremlagte avtalen ikke formelt sett kan anses som en avtale, og derfor er ikke vilkåret om forhåndsavtale i mval. § 4-2 annet ledd oppfylt.

Subsidiært vil skattekontoret anføre at vi mener det har formodninger mot seg at en slik avtale blir fremlagt så sent i saksbehandlingen. Klager hevder dette skyldes bytte av daglig leder og regnskapsleder, slik at avtalen ikke var å oppdrive. I en e-post av 9. desember fra regnskapsansvarlig fremgår følgende:

"Hei,   Se svar, håpet han ikke skulle henge seg opp i det avsnittet, men. Vi har ingen fast avtale å vise til, og det kan bli et problem?!"

E-posten henviser til skattekontorets svar hvor kravene til forhåndsavtale er gjengitt fra Merverdiavgiftshåndboken. Skattekontoret antar at denne e-posten var ment for daglig leder, og at det tilsynelatende går frem at det ikke foreligger en forhåndsavtale som regulerer rabatten.

Videre vil vi bemerke at Klager og A er å anse som nærstående selskaper da samme person  eier 100 % av aksjene i begge selskapene. Forøvrig har også begge virksomhetene samme daglig leder. Det er ut ifra våre opplysninger lite som skulle tilsi at grunnlaget for bonusutbetalingen skyldes de gode resultatene i A. Våre opplysninger viser at begge virksomheter har likviditetsmessige problemer, hvilket også virksomheten har innrømmet under klagebehandlingen.   Avslutningsvis vil skattekontoret bemerke at A ikke har redusert den tidligere fradragsførte inngående merverdiavgiften på sin omsetningsoppgave for 4. termin 2013. Det partene oppnår totalt i et slikt tilfelle, er å få den utgående merverdiavgiften tilbake fra staten. Med tanke på at virksomhetene er nærstående vil det ha formodninger mot seg at det foretas en slik kreditering i en virksomhet uten at dette rettes tilsvarende på omsetningsoppgaven i den andre virksomheten. Transaksjonen vil gi det nærstående selskapet kreditt tilsvarende den inngående merverdiavgiften, i dette tilfellet kr 992 450. Gjennomføring av slike transaksjoner medfører en betydelig risiko for avgiftstap for staten, i sær der det er tale om virksomheter med likviditetsmessige problemer.

Sett hen til de overnevnte merknader er det etter dette skattekontorets vurdering, at vilkårene for å føre bonusutbetalingen til fradrag i beregningsgrunnlaget etter mval. § 4-2 annet ledd ikke er oppfylt. Prinsipielt anser vi at fremlagt avtale ikke oppfyller de formelle vilkårene. Subsidiært at omstendighetene tilsier at den fremlagte avtalen er antedatert. Innkommet omsetningsoppgave for 4. termin 2013 er dermed "uriktig" i henhold til fremlagt dokumentasjon i saken. Skattekontoret har dermed benyttet sin skjønnsadgang hjemlet i mval § 18-1 første ledd bokstav b, og har fastsatt beregningsgrunnlaget for fradragsberettiget inngående merverdiavgift.   2. Ileggelse av tilleggsavgift med 20 %

Skattekontoret fastholder ileggelsen av tilleggsavgift med 20 %, og at grunnlaget for beregning av tilleggsavgift er korrekt. Vi viser til vår begrunnelse i vedtaket og tilføyer ytterligere:

Det følger av merverdiavgiftsloven (mval) § 21-3 første ledd at det kan ilegges tilleggsavgift når den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven og staten på grunn av dette er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. Beviskravet i denne sammenheng er klar sannsynlighetsovervekt, og det vises i den forbindelse til dom fra Høyesterett publisert i Rt. 2008 s. 1409 (Sørum-dommen). De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Uaktsomhet er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift. Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å settes seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten.

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers, handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

Det er oppstilt spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold. 

Skattekontoret vil vise til at Skattedirektoratet 10. januar 2012 har fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift (heretter benevnt "retningslinjene") for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift.

Skattekontoret vil innledningsvis slå fast at de objektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Det er på et rene at det foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven da den opprinnelige omsetningsoppgaven for 4. termin 2013 som ble sendt inn 21.10.2013 var uriktig. Det vises til vår vurdering av etterberegningen. Merverdiavgiften har senere blitt fastsatt med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 18-1 første ledd bokstav b.

Det er videre på det rene at innsendelse av uriktig oppgave "har eller kunne ha påført staten tap". Skattekontoret bemerker at det er tilstrekkelig at overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten et tap, og at overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet. Skattekontoret finner således at vilkåret var oppfylt per 21.10.2013 da den uriktige omsetningsoppgaven ble levert.

I tilknytning til det subjektive vilkåret om at den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven eller forskrifter gitt i medhold av denne, er det tilstrekkelig at det foreligger simpel uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Det er ikke et vilkår for ileggelse av tilleggsavgift at virksomheten eller dennes regnskapsfører har hatt unndragelseshensikt.

Det er skattekontorets vurdering at det er uaktsomt å sende inn en omsetningsoppgave med reduksjon av beregningsgrunnlag, når vilkårene for å få foreta en slik reduksjon av bergningsgrunnlaget ikke er oppfylt. Merverdiavgiftssystemet bygger på et selvdeklareringsprisnipp hvor det forutsettes at den avgiftspliktige har plikt til å sette seg inn i merverdiavgiftslovens bestemmelser. Skattekontoret anser det for å være uaktsomt når den avgiftspliktige har sendt inn en omsetningsoppgave, hvor avgiftssubjektet burde forstått at innsendelsen medførte en overtredelse av lov eller forskrift. 

Etter dette legges det til grunn at det er utøvd uaktsomhet ved bokføringen, som virksomheten svarer for som følge av medhjelperansvaret i merverdiavgiftsloven § 21-3 annet ledd.

Skattekontoret finner det etter dette godtgjort med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet som følge av manglende kjennskap til merverdiavgiftsregelverket. 

I henhold til mval § 21-3 og retningslinjene pkt. 3.1 er bestemmelsen om tilleggsavgift en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene pkt. 3.1.

Skattekontoret er av den oppfatning at overtredelsen som har skjedd og uaktsomheten knyttet til denne ikke er bagatellmessig. Vi finner derfor ikke grunnlag for å sette ned tilleggsavgiften etter retningslinjenes pkt. 3.1.

***

Skattekontoret finner på bakgrunn av dette at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har sendt inn en uriktig omsetningsoppgave med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt og tapt avgift. Videre finner skattekontoret at det er sannsynliggjort med klar sannsynlighetsovervekt at klager har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet. Det er videre skattekontorets vurdering at det ikke foreligger grunnlag for at unntak for ileggelse av tilleggsavgift. 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede etterberegningen av merverdiavgift og ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.