KMVA 8342

Saken gjelder: Tilleggsavgift. Spørsmålet om vilkårene for å kunne ilegge tilleggsavgift er oppfylt, da det anføres at feilføring i regnskap og omsetningsoppgave er en hendelig feil.

Påklaget beløp utgjør kr 2 320.

Stikkord:   
Tilleggsavgift    
Feilføring i regnskap    
Feilføring i omsetningsoppgave    
Hendelig feil

Bransje:  Drosjebiltransport

Mval:   § 21-3 første ledd

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre sanksjoner

 

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse den 29. september 2014 i KMVA 8342 – Klager, org. nr. xxx xxx xxx MVA.

Klagegjenstandens verdi er under kr 15 000, og klagen avgjøres derfor av Skattedirektoratet, jf. merverdiavgiftsloven § 19-1 annet ledd. Beløpsgrensen på kr 4 000 gjelder ikke for klage over bruk av tilleggsavgift.

Saken ble oversendt Skattedirektoratet den 23. september 2014. Skattekontorets redegjørelse for saken har vært forelagt klager, og det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Enkeltpersonforetaket Klager, org. nr. xxx xxx xxx MVA ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 2. termin 2004. Enkeltpersonforetakets formål er i Enhetsregisteret oppgitt å være ”Drosjebiltransport”. Enkeltpersonforetaket er registrert med næringskode 49.320 - Drosjebiltransport.

Etter avholdt oppgavekontroll for 1. termin 2014 fattet skattekontoret 19. mai 2014 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift på totalt kr 13 924. Klagen omfatter kun ilagt tilleggsavgift med kr 2 320, som tilsvarer 20 % av etterberegnet avgift. 

Klage fra selskapets regnskapsfører A AS ved B er mottatt 21. mai 2014. Klagefristen er således overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

 

Det foreligger ingen anmeldelse i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling har vært forelagt klager i brev datert 4. september 2014. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen.

Klagen gjelder

Spørsmålet om vilkårene for å kunne ilegge tilleggsavgift er oppfylt, da det anføres at feilføring i regnskap og omsetningsoppgave er en hendelig feil.

Sakens faktum

Virksomheten ved regnskapsfører innberettet hovedoppgave for 1. termin 2014 den 19. mars 2014. Oppgaven viste utgående merverdiavgift på kr 32 447 og inngående merverdiavgift på kr 80 770, totalt kr 48 323 til gode. 

I brev av samme dag oversendte regnskapsfører en forklaring til innsendte hovedoppgave. Fra forklaringen siteres:

"Ovennevnte omsetningsoppgave som er sendt inn på altinn i dag viser et tilgodehavende på Kr 48 323,-.

Dette skyldes at han har kjøpt ny bil.

Den gamle bilen som har gått på dette løyve ble kjøpt i juni 2011. Inngående merverdiavgift er tilbakeført på følgende måte:

Kr 52 220 x 4/36 = kr 5 802,-.

Vedlagt følger kopi av faktura, samt kopi av vognkort og løyvedokument."

På grunnlag av innsendt omsetningsoppgave og forklaring til omsetningsoppgaven varslet skattekontoret om avgrenset kontroll for 1. termin 2014 den 24. mars 2014. Det ble anmodet om innsendelse av diverse regnskapsdokumentasjon for terminen. Regnskapsmaterialet ble mottatt fra regnskapsfører 28. mars 2014.

Skattekontoret varslet selskapet om etterberegning av avgift med til sammen kr 11 604 samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 2 320 (20 %) i varsel datert 22. april 2014. Begrunnelsen for etterberegningen var at det i brev fra regnskapsfører 19. mars 2014 fremgikk at inngående merverdiavgift på den gamle bilen, som var solgt, var tilbakeført med kr 5 802. Samtidig fremgikk det av regnskapet og av omsetningsoppgaven at inngående merverdiavgift ikke var tilbakeført, men fradragsført.

Det ble ikke mottatt tilsvar til varsel.

Skattekontoret fattet den 19. mai 2014 vedtak om etterberegning av avgift samt ileggelse av tilleggsavgift i samsvar med varselet

Da det kun er omtvistet om vilkårene om ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt, vil begrunnelsen som knytter seg til etterberegning av inngående merverdiavgift være fjernet fra innstillingen når det nedenfor siteres fra vedtaket.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse Skattekontoret fattet vedtak datert 19. mai 2014 med bl.a. følgende innhold:

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 % som utgjør kr 2.320.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurdert ut fra et subjektivt grunnlag.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift som skulle vært tilbakeført, noe som medfører dobbel virkning, i sine avgiftsoppgaver og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet. Den avgiftspliktige svarer også for medhjelpers (for eksempel regnskapsførere), ektefelles og barns handlinger, jfr. merverdiavgiftsloven § 21-3, siste pkt. Det er således ikke ansvarsbefriende at bokføringen er overlatt til en regnskapsfører.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet det er fradragsført inngående merverdiavgift som skulle vært tilbakeført. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."

Klagers innsigelser

Regnskapsfører har i klage mottatt 21. mai 2014 anført at feilføring i regnskapet og i omsetningsoppgaven ikke er gjort med hensikt. Det vises til vedlagt forklaring til omsetningsoppgaven, som dokumenterer at regnskapsfører har hatt et ønske om å gjøre ting riktig.

Videre anføres det at feilen som er gjort er en hendelig feil gjort i et tidsrom hvor skatte- og likningsmyndighetene ber om veldig mye informasjon på veldig kort tid. Det er derfor urimelig at selskapet skal straffes så hardt med en tilleggsavgift på 20 % av etterberegnet beløp. Skattekontorets vurdering av klagen Skattekontoret fastholder ileggelsen av tilleggsavgift med 20 %, og viser til sin begrunnelse i vedtaket.

Skattekontoret tilføyer videre at etter merverdiavgiftsloven (mval) § 21-3 første ledd kan det ilegges tilleggsavgift når den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven og staten på grunn av dette er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og det subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. Beviskravet i denne sammenheng er klar sannsynlighetsovervekt, og det vises i den forbindelse til dom fra Høyesterett publisert i Rt. 2008 s. 1409 (Sørum-dommen). De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Uaktsomhet er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift. Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten.

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelperes (herunder regnskapsførers) handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift, gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av regnskapsfører eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

Det er oppstilt spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold. 

Skattekontoret viser også til at Skattedirektoratet 10. januar 2012 har fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift. Regnskapsfører har ved forsøk på tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift etter mval § 9-6 første ledd annet punktum, istedet ført avgiften til fradrag i regnskapet. Feilen har resultert i at virksomheten i innsendt omsetningsoppgave feilaktig har fradragsført kr 5 802 for mye i inngående merverdiavgift på et beløp som skulle ha vært tilbakeført. Etterberegningen er ikke påklaget.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt i og med at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven ved at tilbakeføring ikke er gjennomført etter mval § 9-6 da tilbakeføringen er ført feil i regnskapet, og at feilen har medført at omsetningsoppgaven dermed er blitt ukorrekt. Innsendelse av hovedoppgave for 1. termin 2014 kunne dermed ha ført til tap for staten dersom kontroll og etterfølgende etterberegning ikke var blitt foretatt. Overtredelsen anses skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet.

Spørsmålet blir dermed hvorvidt overtredelsen kan anses for å være forsettlig eller uaktsom, jf. mval § 21-3. Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen «har eller kunne ha påført staten tap».

Regnskapsfører har i klagen for det første anført at feilføring i regnskapet og i omsetningsoppgaven ikke er gjort med hensikt, og at forklaringsbrevet vedlagt omsetningsoppgaven dokumenterer at selskapet har hatt et ønske om å gjøre ting riktig. 

Skattekontoret viser til at det ikke er et krav om at avgiftspliktige/medhjelper hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist vanlig (simpel) uaktsomhet. Det kreves imidlertid for ileggelse av tilleggsavgift at skattekontoret kan påvise med klar sannsynlighetsovervekt at avgiftspliktige/medhjelper uaktsomt er å bebreide for den ukorrekte innberetning av beløp i omsetningsoppgaven.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Avgiftssubjektene skal bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. mval § 15-1 åttende ledd. Hensikten med bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret. Ved vurderingen av om et forhold må anses uaktsomt, så er det naturlig å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjon ville ha vært.

Enhver som har plikt til å levere omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven har bokføringsplikt etter bokføringsloven (bfl) for den virksomhet som drives, jf. bfl § 2 annet ledd. Et terminoppgjør for merverdiavgift anses å utgjøre en regnskapsperiode som skal inneholde de spesifikasjoner som er angitt i blf § 5. Fristen for ajourføring av regnskapsperioden følger den lovbestemte rapporteringsfristen (dvs. terminforfall). Det følger videre av bfl § 4 at bokføring, spesifikasjon og dokumentasjon av regnskapsopplysninger skal skje i samsvar med dertil følgende grunnleggende prinsipper, herunder prinsippet om nøyaktighet, dvs. opplysninger skal bokføres og spesifiseres korrekt og nøyaktig.

Det ovenstående innebærer at en medhjelper må påse at bokføring og spesifisering av bokførte opplysninger er korrekt og nøyaktig i regnskapet, og at avgiftsregnskapet er à jour ved terminforfall. Dette da eventuelle feil i regnskapet vil medføre feil i avgiftsregnskapet og innsendte omsetningsoppgaver.

Skattekontoret viser til regnskapsfører ved normal aktsomhet i forbindelse med føring i regnskapet burde ha oppdaget at beløpet etter mval § 9-6 ikke var tilbakeført. Vi viser i den sammenheng til at samme regnskapsfører som innsendte omsetningsoppgaven også utarbeidet forklaringsbrevet vedlagt oppgaven, og hvor det uttales at inngående merverdiavgift er tilbakeført. Skattekontoret legger til grunn at forklaringsbrevet gir inntrykk av at medhjelper faktisk har tilbakeført avgiften, og at medhjelper i den forbindelse har påsett at tilbakeføringen er korrekt gjennomført i regnskapet. Vi legger derfor til grunn at regnskapsfører ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved føringen av regnskapet eller ved senere innsendelse av omsetningsoppgaven.

For det andre anføres det av regnskapsfører i klagen at feilen som er gjort er en hendelig feil gjort i et tidsrom hvor skatte- og likningsmyndighetene ber om veldig mye informasjon på veldig kort tid. Det er derfor urimelig at selskapet skal straffes så hardt med en tilleggsavgift på 20 % av etterberegnet beløp.

Skattekontoret kan forstå at hendelige feil kan forekomme når tilstrekkelig mange omsetningsoppgaver og selvangivelser skal innleveres i april måned. Vi mener imidlertid at feilen har avdekket at selskapet ikke har etablert tilstrekkelig med kontrollrutiner, som vil kunne bidra til å avdekke feilføringer forut for innlevering av omsetningsoppgaver. Slike kontrollrutiner er avgjørende for å kunne foreta korrekte innrapporteringer av beløp i omsetningsoppgaver/selvangivelser i et tidsrom hvor det kreves mye av regnskapsfører i forbindelse med nevnte innrapporteringer til Skatteetaten.

Det følger av ordlyden i mval § 21-3 første ledd samt retningslinjene pkt. 3.1 at bestemmelsen om ileggelse av tilleggsavgift er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en ”tabbekvote” som kan fylles før tilleggsavgift ilegges.

I denne saken skyldes feilen mangelfulle rutiner både ved føringen av bilaget samt ved kontroll av regnskapsføringen forut for innlevering av omsetningsoppgaven.

Skattekontoret legger til grunn at selskapet ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved innsendelse av omsetningsoppgaven i dette tilfellet. Aktsomhetsvurderingen bygger på hva som kan anses som forsvarlig opptreden, der det er avviket fra det som kan forventes som utgjør det uaktsomme. Når regnskapsfører har feilført tilbakeføring i regnskapet, og det ikke er igangsatt tiltak for å kunne avdekke eventuelle feil i regnskapet eller i omsetningsoppgaven før oppgaven innleveres, anser skattekontoret dette som et tilstrekkelig avvik fra det som kan forventes ved føring og etterkontroll av regnskap. På denne bakgrunn kan ikke den feilaktige fradragsføringen anses som bagatellmessig. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av avgiften. Ut fra formålet med tilleggsavgift finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt. Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen i retningslinjene pkt. 3.1 kommer til anvendelse.

Skattekontoret legger til grunn at både de objektive vilkårene og det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift dermed er oppfylt.

Spørsmålet er videre om andre unntaksbestemmelser i retningslinjene pkt. 3 kan komme til anvendelse.

Det følger av retningslinjene pkt. 3.4 at tilleggsavgift ikke skal ilegges ved åpenbare regne- eller skrivefeil i regnskap eller omsetningsoppgave. Tilleggsavgift ilegges likevel der feilen er av en slik art at feilen burde vært oppdaget i ettertid og avgiftssubjektet har unnlatt å gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på feilen av eget tiltak.

Skattekontoret bemerker at feil føring og manglende etterkontroll av beløpene før innsendelse av omsetningsoppgave ikke kan anses som åpenbare regne- eller skrivefeil. Skattekontoret kan derfor ikke se at dette er en feil hvor retningslinjene åpner for at tilleggsavgift ikke skal ilegges.

Det følger videre av retningslinjene pkt. 3.5 om forklarende vedlegg til oppgaven at dersom det foreligger berettiget tvil med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen, og virksomheten har sendt inn en omsetningsoppgave hvor det på en utfyllende måte er redegjort for hvordan faktum og regelverk er vurdert, så skal ileggelse av tilleggsavgift unnlates. Skattekontoret legger til grunn at unntaket ikke kommer til anvendelse da forklaringsbrevet kun redegjør for beløpene, samt at den avgiftsmessige behandlingen etter mval § 9-6 som sådan ikke er bestridt.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift i henhold til mval § 21-3 anses dermed oppfylt.

Grunnlaget for ileggelsen av tilleggsavgift er det beløp som kan fastsettes med klar sannsynlighetsovervekt, her feilaktig fradragsføring/tilbakeføring med kr 11 604. Ved uaktsomme overtredelser utgjør normalsatsen for tilleggsavgift 20 %, se retningslinjene punkt 4.1.

Skattekontoret finner således at ilagt tilleggsavgift med kr 2 320, som tilsvarer 20 % av etterberegnet avgift, blir å fastholde.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at den påklagde ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

Skattedirektoratets avgjørelse

Etter å ha gjennomgått saken, slutter Skattedirektoratet seg til skattekontorets begrunnelse og konklusjon.

Skattedirektoratet har etter dette fattet slikt

Ve d t a k :

Det påklagede vedtaket stadfestes.