KMVA 8362

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 
1. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 96 180 knyttet til leasing av personbil, drivstoff og reperasjon av personbil.
2. Etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift med kr 2 401, på bakgrunn av manglende fordeling av mobil-og datakostnader samt manglende legitimasjon.
3. Ilagt tilleggsavgift vedrørende pkt 1 med kr 17 853.

Påklaget beløp utgjør totalt kr 116 434.

Stikkord:  
Avskåret fradragsrett    
Manglende legitimasjon    
Tilleggsavgift

Bransje:  
Engroshandel med maskiner og utstyr til handel, transport og tjenesteyting ellers (hovednæring)    
Annen teknisk konsulentvirksomhet

Mval:   § 8-2    § 8-4, første ledd    § 15-10, jf. § 8-1    § 21-3, første ledd

Skatteetaten.no: Fradrag, Tilleggsavgift og andre reaksjoner

                  

Innstillingsdato: 19. desember 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 16. februar 2015 i sak KMVA 8362 – Klager, org.nr. xxx xxx xxx.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 6. termin 2003. Virksomheten er registrert under bransjen "engroshandel med maskiner og utstyr til handel, transport og tjenesteyting ellers" som hovednæring. Virksomheten er også registrert under bransjen "annen teknisk konsulentvirksomhet". 

På bakgrunn av en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 6. termin 2013, fattet skattekontoret vedtak den 05.06.2014 om etterberegning av kr 98 581 i inngående merverdiavgift. Det ble også ilagt tilleggsavgift med kr 17 853.  Ved en inkurie er det beregnet 20% tilleggsavgift av et for lavt tilleggsavgiftsgrunnlag på kr 89 268. Riktig tilleggsavgiftsgrunnlag skulle vært kr 96 180. Feilen går i avgiftssubjektets favør.

Klage ble mottatt den 25.06.2014. Klagefristen er overholdt, jf. forvaltningsloven § 29.

Påklaget beløp utgjør:

 

Klager fikk oversendt innstillingen til gjennomsyn den 03.10.2014. Skattekontoret mottok merknader til innstillingen den 16.10.2014. Disse merknadene er innarbeidet og kommentert nedenfor.

Saken er ikke innbrakt for domstolene, eller sendt påtalemyndigheten.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokumentnavn Dato
1 Ligningskontroll  10.01.2011
2 Tilsvar til kontroll (ligning) 18.01.2011
3 Anmodning om ytterligere opplysninger ifm. kontroll (ligning) 10.02.2011
4 Ytterligere opplysninger + bilag 18.02.2011
5 Ytterligere opplysninger + bilag  23.02.2011
6 Tilbakemelding/avslutning kontroll (ligning) 17.11.2011
7 Varsel om oppgavekontroll  07.01.2014
8 Tilbakemelding vedrørende varsel om oppgavekontroll - Regnskapsmateriell  14.01.2014
9 Varsel om fastsettelse 23.01.2014
10 Varsel om fastsettelse 29.04.2014
11 Tilsvar til varsel  09.05.2014
12 Vedtak om etterberegning 05.06.2014
13 Klage på vedtak  23.06.2014
14 Oversendelse av innstilling  03.10.2014
15 Merknader til innstillingen  16.10.2014
16 Fastsettelse 05.06.2014
A1 Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008 LB.2007.57596
A2 Klagenemndssak nr. 7764 KMVA.2013.7764
A3 Klagenemndssak nr. 8208 KMVA.2014.8208

Klagen gjelder

Klagen gjelder følgende forhold:

1. Etterberegnet inngående merverdiavgift pålydende kr 96 180 knyttet til fradrag for leasing av personbil, drivstoff og reperasjon av personbil.

2. Etterberegnet inngående merverdiavgift pålydende kr 2 401 som følge av manglende fordeling av mobil- og databruk, manglende legitimasjon ved kjøp av bredbånd, samt ikke godkjent dokumentasjon ved kjøp av Ipad og Iphone.

3. Ilagt tilleggsavgift pålydende kr 17 853, knyttet til punkt 1.

1.Etterberegnet inngående merverdiavgift pålydende kr 96 180 knyttet til fradrag for leasing av personbil, drivstoff og reparasjon av personbil

1.1 Sakens faktum

Klager sendte inn en hovedoppgave på 6. termin 2013 den 02.01.2014, som viste kr 23 459 til gode. Skattekontoret varslet avgrenset kontroll den 07.01.2014.

Skattekontoret mottok regnskapsdokumentasjon i e-post den 14.01.2014. Etter en gjennomgang av mottatt dokumentasjon varslet skattekontoret om etterberegning den 23.01.2014 og 29.04.2014 som følge av at klager hadde fradragsført kostnader knyttet til leasing av personbil, samt manglende fordeling av mobil-/og datakostnader. Etterberegningen knytter seg til bilag B 79, B 82, B 83 og B 84. Deler av den varslede etterberegningen baserer seg på skjønn, da skattekontoret ikke mottok opplysninger med korrekte beløp hva gjaldt leasing av den ene bilen klager har disponert. 

Skattekontoret mottok tilsvar til varsel den 09.05.2014. Klager hadde ingen bemerkninger knyttet til selve skjønnsfastsettelsen som nevnt over.

Vedtak ble truffet den 05.06.2014.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 05.06.2014:

"Begrunnelse for vedtaket Virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med formål salg av prosessutstyr samt ingeniør og konsulenttjenester til den globale fiskemelsindustri.

Den 02.01.2014 mottok skattekontoret omsetningsoppgave for 6. termin 2013 som viste total omsetning kr 167 750 og fradragsberettiget inngående avgift kr 23 459. På bakgrunn av dette varslet skattekontoret i brev av 07.01.2014 om kontroll av grunnlaget for omsetningsoppgaven.

Personbil Ved gjennomgang av mottatt dokumentasjon ser vi at det er ført fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser hvor det ikke foreligger fradragsrett. Dette gjelder leasing av Rav 4 stasjonsvogn. Denne er registrert i motorvognregisteret som personkjøretøy og denne gruppen kjøretøy er driftsmidler som faller utenfor fradragsretten. Det vil ikke foreligge fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelse, drift og vedlikehold på personkjøretøy, selv om anskaffelsen er til bruk i avgiftspliktig virksomhet jfr. merverdiavgiftsloven § 8-4. Dette gjelder bilag nr B 82, B 83 og B 84 og avgift spesifisert på disse fakturaene er kr 12 500 + 1 935 + 1 097 = 15 532.

I tillegg er det ført fradrag for reparasjon av en Peugeot 5008. Gjelder bilag nr B 79 hvor avgift er spesifisert med kr 3 752. Denne bilen har virksomheten leaset før ny avtale på Rav 4 ble inngått. Bilen er registrert som personkjøretøy og vil komme unn under de samme bestemmelsene. Fradrag inngående avgift vil bli tilbakeført med kr 3 752.

Da virksomheten tidligere har leaset en Peugeot 5008, må det også i denne leasingperioden foretas en korrigering av for mye fradragsført inngående avgift. Bilen er registrert i motorvognregisteret som persongruppekjøretøy, selv om anskaffelsen var til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Vi ba virksomheten selv om å komme med korrekte beløp som skal tilbakeføres og opplyste om at dersom vi ikke mottok dette ville skattekontoret vurdere å tilbakeføre inngående avgift ved skjønn. Da vi ikke mottok opplysninger med korrekte beløp som gjaldt leasing av denne bilen, sendte skattekontoret den 29.04.2014 ut et tilleggsvarsel til virksomheten hvor det fremgår at på grunn av manglende svar har skattekontoret kommet frem til følgende beløp:

Beløpet vi har kalkulert med er hentet fra Skatteetatens nettsider: Listepris i 2010 kr 350 000 Netto listepris " 280 000 Forskudd " 50 000 inkl. avg.

Kr. 280 000:36 mnd = kr 7 777 pr.mnd. eks. avg. Avgift blir kr 1 944 pr.mnd. For mye fradragsført inngående merverdiavgift blir kr 1 944*36 mnd = kr 69 984.

Drivstoff I tillegg er det ført fradrag [for] inngående avgift på drivstoff (diesel) som er brukt til personbilen (Rav 4). Iflg. mottatt hovedbok for nov-des 2013 er beløpet oppført med kr 1 920 inkl. avgift. Avgift utgjør kr 384. Skattekontoret antar at dette er et ca. gjennomsnittsbeløp og tilbakefører for mye fradragsført inngående avgift som gjelder Peugeot 5008 med kr 384*17 terminer = 6 528 (34 mnd). Fradrag[sført] inngående avgift tilbakeføres med kr 6 912.

På bakgrunn av dette vil skattekontoret etterberegne for mye fradragsført inngående avgift som gjelder leasing av personbil Rav 4 med kr 15 532, kr 3 752 som gjelder reparasjon av Peugeot 5008, kr 69 984 som gjelder leasing av Peugeot 5008 og kr 6 912 som gjelder drivstoff til Peugeot 5008.

Fradragsberettiget inngående avgift som gjelder leasing og diesel til personbilene tilbakeføres med tilsammen kr 96 180.

(...)

Tilsvar til vårt varsel om etterberegning Det er opplyst i Deres tilsvar av 09.05.2014 at virksomheten i 2011 ble pålagt et såkalt avgrenset bokettersyn fra Skatt x og at et av forholdene var å dokumentere Deres ordning med leasing av næringsbil noe som resulterte i at man ikke fant grunn for etterberegning.

Skattekontoret vil opplyse om at den kontrollen som det refereres til gjaldt avgrenset regnskapskontroll for inntektsårene 2008 og 2009 og gikk på skattemessige forhold, som har egne bestemmelser hjemlet i likningsloven".

1.3 Klagers innsigelser

Klager viser til den avgrensede regnskapskontrollen for inntektsårene 2008 og 2009 som ble foretatt tilbake i 2011. Etter en nøye gjennomgang av den aktuelle korrespondanse og den innsendte dokumentasjon, fremstår det for klager som komplett uforståelig at Skatteetaten ikke var klar over klagers leasingforhold av næringsbil. Dette inntrykket forsterkes ut fra det tidsmessige aspektet. Det vises her til at det gikk ni måneder fra klager sendte brev den 18.02.2009 til klager mottok den endelige konklusjonen den 17.11.2009. I tilbakemeldingen fra skattekontoret ble det kort meddelt at man ikke fant grunn til å foreta noen ligningsmessige endringer. Skatteetaten bevilget seg følgelig rikelig med tid i forhold til den aktuelle regnskapskontrollen, uten overhodet å påpeke noe omkring leasingforholdet.

For det tilfelle at klager i forkant av ovennevnte kontroll hadde vært usikker på sin egen regnskapsførsel, så var all tvil borte etter brevet fra Skatteetaten av 17.11.2009. Klager følte seg da sikker på at hver stein var snudd, og at Skatteetaten nå hadde konkludert med at alt var i orden.

Basert på ovennevnte har klager hele tiden levd i den oppfatning at regnskapsprosedyrene var i henhold til gjeldende regelverk, og har således handlet i god tro. Klager har videre liten forståelse for skattekontorets anførsel om at den avgrensede regnskapskontroll ble utført etter egne bestemmelser hjemlet i likningsloven. Det vises her til at klagers opplysninger har vært transparente og entydige. Klager opplever således etterberegningen som urimelig og urettferdig.

Klagers merknader til innstillingen

For klager fremstår det som uforståelig og urimelig at argumentasjonen knyttet til den avgrensede regnskapskontrollen i 2011 for årene 2008 og 2009 ikke tillegges noe vekt i det hele tatt – sett i lys av så vel innsendt dokumentasjon og den relativt lange saksbehandlingstiden.

Klager understreker at han etter beste evne har forsøkt å opptre på en mest mulig korrekt måte, uten å unndra noen opplysninger. Det vises i til den forutgående korrespondanse som underbygger dette.

Skattekontorets vurdering av klagen Vedrørende leasing av personbil Utgangspunktet etter merverdiavgiftsloven § 8-1 er at en næringsdrivende har rett til fradrag for alle kostnader som er til bruk i avgiftspliktig virksomhet.

Det fremgår imidlertid av merverdiavgiftsloven § 8-4, første ledd, første punktum at fradragsretten ikke omfatter inngående merverdiavgift på "...anskaffelse... av personkjøretøy". Fradragsnektelsen gjelder også leasing/leie av personkjøretøy, jf. MVA-kommentaren 4. utgave (2011) side 455.

Hva som ligger i begrepet "personkjøretøy" er nærmere definert i merverdiavgiftsforskriften § 1-3-1, første ledd. Her følger det blant annet av bokstav a at motorvogn registrert som personbil er ansett som personkjøretøy.

I foreliggende sak er det tale om leasing av en Rav 4 stasjonsvogn, samt leasingkostnader knyttet til en Peugeot 5008. Begge bilene er registrert som personbil i motorvognregisteret, og kostnader knyttet til anskaffelse av disse bilene er således ikke fradragsberettiget, jf. merverdiavgiftsloven § 8-4, første ledd, jf. merverdiavgiftsforskriften § 1-3-1, bokstav a. 

Klager har anført at skattekontoret burde ha korrigert klagers regnskapsførsel på dette punkt allerede i 2011 da skattekontoret hadde kontroll i virksomheten.

Skattekontoret foretok en avgrenset regnskapskontroll vedrørende ligningen for inntektsårene 2008 og 2009. Her ble det i brev av 10.02.2011 stilt spørsmål ved privat bruk av næringsbil og privat bruk av kostnader til mobiltelefon, telefon og internett. Etter en tilbakemelding fra klager i skriv av 18.02.2011, konkluderte skattekontoret i skriv av 17.11.2011 at skattekontoret ikke fant grunnlag for noen ligningsmessige endringer vedrørende inntektsåret 2009 på grunn av beløpets størrelse. Skattekontoret anmodet imidlertid om at klager for ettertiden tok til etterretning de merknader som skattekontoret hadde i brevet av 10.02.2011.

Skattekontoret er således ikke enig med klager i at skattekontoret overhodet ikke hadde noe å påpeke vedrørende klagers leasingforhold.

Slik skattekontoret ser det, så vil det uansett ikke ha noen betydning i forhold til etterberegningen av merverdiavgift at klager tidligere har hatt en avgrenset kontroll av ligningsoppgaven for 2008 og 2009. Ved en avgrenset kontroll, så kontrolleres utelukkende den delen av regnskapet som det er varslet kontroll om. En kan således ikke ut fra en avgrenset kontroll forutsette at også de øvrige delene av regnskapet er kontrollert og godkjent.

Hva det etterberegnede beløp knyttet til leasing av personbil angår, så er beløpet fastsatt delvis ut fra opplysninger i mottatt regnskapsmateriell, og delvis basert på skjønn. Klager har ikke kommet med merknader til selve skjønnsfastsettelsen, og skattekontoret legger således dette beløpet til grunn også under klagebehandlingen.

På bakgrunn av ovennevnte fastholdes etterberegningen vedrørende kostnader knyttet til leasing av personbil, jf. merverdiavgiftsloven § 8-4, første ledd.

Vedrørende fradragsførte drivstoff- og reparasjonskostnader Det følger direkte av merverdiavgiftsloven § 8-4, første ledd at fradragsretten ikke omfatter "...drift og vedlikehold..." av personkjøretøy. Dette innbefatter blant annet drivstoff, service og reparasjoner, jf. MVA-kommentaren, 4. utgave (2011) side 456.

Hva reparasjonskostnadene angår, så er disse fastsatt ut fra opplysninger i mottatt regnskapsmateriell. Inngående merverdiavgift på kostnadene til reparasjon av Peugeot 5008 er her opplyst å være kr 3 752.

Drivstoffkostnader knyttet til personbilen Rav 4 er i hovedboken for 6. termin 2013 oppgitt å være kr 384 i inngående merverdiavgift. Skattekontoret har videre skjønnsfastsatt drivstoffkostnader i forhold til Peugeot 5008 til kr 6 528 (34mnd). Klager har ikke kommet med noen innvendinger til selve skjønnsfastsettelsen her, og skattekontoret legger således beløpet til grunn også i klagebehandlingen.

På bakgrunn av ovennevnte fastholdes etterberegningen hva gjelder fradragsført inngående avgift knyttet til drift og vedlikehold av personbil.

2. Etterberegnet inngående merverdiavgift pålydende kr 2 401 som følge av manglende fordeling av mobil- og databruk, manglende legitimasjon ved kjøp av bredbånd, samt ikke godkjent dokumentasjon ved kjøp av Ipad og Iphone.

2.1 Sakens faktum

Det vises her til punkt 1.1 og 1.2 over.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 05.06.2014 følgende:

"Mobil og data Mobil og data Videre er det ført fullt fradrag [for] inngående avgift som gjelder bruk av mobiltelefon og data. Skattekontoret antar at disse anskaffelsene også brukes privat. Her må det foretas en forholdsmessig fordeling etter antatt bruk innenfor/utenfor merverdiavgiftsområdet. Det er den antatte bruken av fellesanskaffelsen i avgiftspliktig virksomhet som gir fradragsrett. Ved beregning av det forholdsmessige fradraget skal den næringsdrivende benytte et forsvarlig forretningsmessig skjønn. Da virksomheten ikke har foretatt en fordeling vil skattekontoret anslå en prosentvis fordeling på 50/50 innenfor/utenfor avgiftsområdet. Dette gjelder bilag nr B 75, B 76 og B 77. Avgift er beregnet som følger: kr 450 + 359 + 911 = 1 720*50% = kr 860. For mye fradragsført inngående avgift vil bli tilbakeført.

Når det gjelder kjøp av Ipad og Apple Iphone 5c mangler faktura, bekreftelse på bestilling er ikke godkjent dokumentasjon, jfr. bokføringsforskriften § 5-1. Dette gjelder bilag nr. B 88 og B 90. Det må i tillegg foretas en fordeling over antatt bruk innenfor/utenfor avgiftsområdet. Avgift er ikke spesifisert, men fradragsført med kr 863 + 359 = kr 1 222. For mye fradragsført inngående avgift vil bli tilbakeført.

Bilag nr B78 fra A er stilet til innehaver personlig og ikke til virksomheten Antar dette er å anse som privatutgift. Avgift fradragsført kr 319 vil bli tilbakeført".

2.3 Klagers innsigelser

Klager har ikke bemerket dette punktet særskilt i klagen. Det vises for øvrig til de mer generelle merknadene som er inntatt i punkt 1.3 over.

2.4 Skattekontorets vurdering

Vedrørende bilag B78 – manglende legitimasjon Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-1 at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på kostnader som relaterer seg til den avgiftspliktige virksomheten.

Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 15-10, første ledd at den inngående merverdiavgiften må dokumenteres med bilag for å være fradragsberettiget. I bokføringsforskriften kapittel 5 er det gitt nærmere regler om dokumentasjon av bokførte opplysninger.

I bokføringsforskriften § 5-1-2 første ledd er det bestemt at angivelse av kjøper minst skal inneholde kjøpers navn, og adresse eller organisasjonsnummer. Skattedirektoratet har i en uttalelse av 02.03.2010 lagt til grunn at det er foretaksnavnet som skal stå oppført på salgsdokumentet.

Det er langvarig praksis for at salgsdokument utstedt til andre enn angjeldende næringsdrivende ikke kan gi grunnlag for fradragsføring av inngående avgift på hans hånd.

I foreliggende sak er bilag B 78 fra A stilet til klager som privatperson. Dette indikerer at det er tale om en privatkostnad, og ikke en anskaffelse til bruk i klagers avgiftspliktige virksomhet.

Det foreligger således ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til bilag B 78.

For det tilfelle at bilag B 78 relaterer seg til klagers avgiftspliktige virksomhet, må klager kontakte fakturautsteder og anmode om kreditnota og ny faktura med riktig fakturamottaker.

Etterberegningen av kr 319 knyttet til bilag B 78 bli således å opprettholde.

Vedrørende bilag B75, B76, B77 – manglende fordeling av inngående merverdiavgift knyttet til mobiltelefoni og data

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-1 at et registrert avgiftssubjekt har rett til fradrag for inngående merverdiavgift på kostnader som relaterer seg til den avgiftspliktige virksomheten.

Videre følger det av merverdiavgiftsloven § 8-2 at anskaffelser som er til bruk både i avgiftspliktig virksomhet, og ikke avgiftspliktig virksomhet/privat må fordeles ut fra antatt bruk. Ved beregningen av det forholdsmessige fradraget skal den næringsdrivende benytte et forsvarlig forretningsmessig skjønn. 

Ettersom klager ikke har foretatt noe fordeling av de aktuelle kostnadene knyttet til bilag B75, B76 og B77, foretok skattekontoret en skjønnsmessig vurdering i sitt vedtak hvor det ble lagt til grunn en 50/50 fordeling. Klager har ikke kommet med bemerkninger til selve fordelingsnøkkelen, og skattekontoret legger således denne til grunn også i klageomgangen.

Ei heller her kan skattekontoret se at det er av betydning at klager har hatt likningskontroll i 2011. Tvert i mot ble det også under kontrollen kommentert at klager ikke hadde justert for privat bruk hva gjelder kostnader til mobiltelefon, telefon og internett. Klager må uansett foreta en løpende vurdering i forhold til fordelingsnøkkelen, da forholdstallet mellom næringsmessig- og privat bruk kan variere. På bakgrunn av ovennevnte fastholdes skattekontorets vedtak om etterberegning av fradragsført inngående merverdiavgift knyttet til mobil- og datatelefoni.

Skattekontorets kommentarer til klagers merknader til innstillingen

Klager anfører at det fremstår som både urimelig og uforståelig at skattekontoret ikke hensyntar klagers argumentasjon i forhold til tidligere avgrenset kontroll, jf. over. Klager viser i den forbindelse til innsendt dokumentasjon og den relativt lange saksbehandlingstiden.

Skattekontoret har tidligere imøtegått klagers argumentasjon i forhold til at det har vært avholdt en avgrenset kontroll i 2011, jf. over. Kontrollen i 2011 gjaldt utelukkende ligningsmessige forhold – og ikke merverdiavgift. Når det er sagt, så ble klager også i 2011 gjort oppmerksom på at det må skilles mellom privat bruk og næringsmessig bruk.

Hva saksbehandlingstiden angår, så gikk det ca. 5 måneder fra virksomheten ble tatt ut til kontoll og til vedtak ble fattet. I denne perioden har det vært korrespondanse mellom skattekontoret og klager for å få saken best mulig opplyst. Vedtaket ble deretter påklaget den 23.06.2014, og vil bli behandlet innen de frister som gjelder for klagebehandling. Skattekontoret kan således ikke se at det har vært en uforholdsmessig lang saksbehandlingstid i den foreliggende sak som skulle få betydning for utfallet i saken.

Klager har videre anført at han etter beste evne har forsøkt å opptre på en mest mulig korrekt måte, uten å unndra noen som  helst opplysninger. Dette bestrides ei heller av skattekontoret. Det er den manglende kjennskapen til regelverket, eventuelt den manglende etterlevelsen av regelverket, som skattekontoret her reagerer på.

3.Ilagt tilleggsavgift, 20 %, pålydende kr 17 853, jf. punkt 1.

3.1 Sakens faktum

Det vises her til punkt 1.1 og 1.2 over.

I vedtaket ble det ilagt tilleggsavgift med kr 17 853. Det ble utelukkende ilagt tilleggsavgift på bakgrunn av uriktig fradragsføring av kostnader til leasing- og drift av personbil – og ikke mobil/datakostnader. Ved en inkurie har skattekontoret beregnet 20% tilleggsavgift av et for lavt tilleggsavgiftsgrunnlag på kr 89 268. Etterberegnede kostnader knyttet til leasing- og drift av personbil beløper seg til kr 96 180 og ikke kr 89 268, slik det fremgår i vedtaket. Feilen går imidlertid i avgiftssubjektets favør.  

3.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra skattekontorets vedtak av 05.06.2014 hitsettes følgende:

"Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 kan det ved forsettlige eller uaktsomme overtredelser av merverdiavgiftsloven, som har eller kunne ha påført staten tap, ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %. Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse.

I Høyesteretts dom av 29. oktober 2008 om tilleggsskatt er det fastslått at Den europeiske menneskerettighetskonvensjonen (EMK) artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som er straff etter konvensjonen artikkel 6. Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter EMK artikkel 6 nr. 1 og Protokoll 7 artikkel 4, jf. Høyesteretts dom av 13. oktober 2003. Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også for ileggelse av tilleggsavgift. Dette innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som strafferettslig sannsynlighet.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført uten godkjent dokumentasjon og uten å foreta fordeling over antatt bruk privat/næring i sine avgiftsoppgaver. I tillegg er det ført fradrag for leasing av personbil som er å anse som en privatutgift. Loven er dermed overtrådt med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at avgiftspliktige har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når virksomheten har fradragsført inngående avgift som gjelder leasing og drift av en personbil i sine avgiftsoppgaver. Loven er dermed overtrådt med det resultat at staten er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Skattekontoret ilegger på denne bakgrunn 20 % tilleggsavgift for tilfellet som gjelder fradrag leasing og drift av personbil som er i tråd med retningslinjer og praksis. Tilleggsavgift av kr 89 268 utgjør kr 17 853".

3.3 Klagers innsigelser til skattekontorets vedtak

Den ilagte tilleggsavgift oppfattes som særdeles urimelig og urettferdig, sett hen til at klager nå blir etterberegnet for en feil som Skatteetaten burde ha oppdaget og påpekt for lang tid tilbake i forbindelse med regnskapskontrollen i 2011, jf. punkt 1.3 over.

Klagers merknader til skattekontorets innstilling

Klager opplever det som dypt urettferdig at han alene må bære ansvaret for det inntrufne, og i særdeleshet i lys av ovennevtne regnskapskontroll. Skatteetaten burde etter klagers syn vist seg sitt ansvar bevisst og erkjent deler av skyldkomplekset. På dette grunnlag fremstår den ilagte tilleggsavgiften som svært urettferdig og urimelig.

3.4 Skattekontorets vurdering

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd at tilleggsavgift kan ilegges dersom det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven, eller forskrift gitt i medhold av denne, og staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er at det har skjedd en overtredelse av lov eller forskrift, og at overtredelsen har medført at staten er eller kunne blitt påført et tap.

I foreliggende sak har klager fradragsført kostnader knyttet til anskaffelse, drift og vedlikehold av privatbil. Slike kostnader er særskilt unntatt fra fradragsretten, jf. merverdiavgiftsloven § 8 - 4, første ledd. Videre har klager fradragsført kostnader knyttet til mobiltelefoni og databruk fullt ut, uten å fordele i forhold til privat bruk. Manglende fordeling av kostnader som er til bruk både innenfor og utenfor avgiftspliktig virksomhet er i strid med merverdiavgiftsloven § 8-2. Klager har også fradragsført et bilag uten å ha den nødvendige legitimasjon for fradraget, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1, jf. § 15-10, første ledd. Merverdiavgiftsloven er således overtrådt.

I forhold til vurderingen om det foreligger fare for tap for staten, så vil skattekontoret bemerke at det foreligger fare for tap for staten i det man sender inn en uriktig omsetningsoppgave, ettersom man da risikerer at oppgaven blir lagt til grunn, med det resultat at uriktig oppkrevd tilgodebeløp blir utbetalt.

Overtredelsen av loven er med andre ord skjedd i det den feilaktige omsetningsoppgaven er sendt inn til avgiftsmyndighetene. Det avgjørende vil med andre ord være om selskapets handlemåte i seg selv er egnet til å unndra avgift, ikke om selskapet i dette konkrete tilfellet var i en situasjon som gjør slik unndragelse mindre sannsynlig, jf. Borgarting lagmannsretts dom av 31.03.2008.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift i medhold av merverdiavgiftsloven § 21-3 er etter skattekontorets vurdering klart oppfylt.

Det er videre et vilkår for ileggelse at det foreligger et uaktsomt brudd på merverdiavgiftsloven, eller forskrift gitt i medhold av denne. Merverdiavgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Avgiftssubjektene skal bidra til at avgiftsplikten til rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. merverdiavgiftsloven § 15-1, åttende ledd. Hensikten med denne bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret.

Kravene til den som forestår avgiftsoppgjøret er i praksis strenge og det skal ikke mye til før en overtredelse blir ansett som uaktsom. Uaktsomheten kan ligge på to plan; enten ved at avgiftssubjektet ikke har gjort det han skulle for å få avklart regelverket hva gjelder egen virksomhet, eller ved at det foreligger mangelfulle rutiner knyttet til dokumentasjon og kontroll.

Slik skattekontoret ser det, så har ikke klager gjort det han skulle for å få avklart regelverket hva gjelder egen virksomhet. Det vises her til at ethvert avgiftssubjekt har en plikt til å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Den omstendighet at en unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Reglene om avskåret fradragsrett for kostnader knyttet til personbil må forutsettes kjent. Regelverket på dette området er også lett tilgjengelig og rettsregelen kan utledes ut fra en naturlig språklig forståelse av ordlyden i lov og forskrift.

Også når det gjelder regelverket knyttet til forholdsmessig fordeling av kostnader til bruk innen innenfor- og utenfor avgiftspliktig virksomhet, er dette sentrale regler som må forutsettes kjent når en driver avgiftspliktig næringsvirksomhet.

Klager har vist til at skattekontoret hadde en oppfordring til å korrigere hans regnskapsførsel i forbindelse med kontrollen i 2011. Til dette vil skattekontoret for det første bemerke at kontrollen var avgrenset til å gjelde likningsoppgjøret for 2008 og 2009. Videre ble klager også her gjort oppmerksom på at det går et skille mellom private kostnader og næringskostnader, og at klager for fremtiden måtte påse at dette ble gjort riktig. Slik skattekontoret ser det, så ble klager allerede her gitt en klar oppfordring til å søke den nødvendige kunnskap om regelverket på dette området – både hva gjelder skatt og avgift.   Slik skattekontoret ser det, så har klager opptrådt uaktsomt ved å ikke søke den nødvendige kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørget for den nødvendige bistand.

Skattekontoret finner med klar sannsynlighet at klager har opptrådt uaktsomt, og de subjektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en "kan"-bestemmelse. Dette innebærer at selv om ovennevnte vilkår er oppfylt, så må en likevel vurdere konkret om forholdet er så vidt klanderverdig at tilleggsavgift er på sin plass.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen unnskyldelige forhold som tilsier at tilleggsavgift ikke skal ilegges i foreliggende sak, og etter skattekontorets oppfatning er vilkårene for å ilegge tilleggsavgift oppfylt, jf. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Hva tilleggsavgiftens størrelse angår, så utgjør normalsatsen for tilleggsavgift 20 %, jf. Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 4.1. I andre saker der et avgiftssubjekt har fradragsført leasingkostnader mv. knyttet til personbil, har tilleggsavgift på 20 % blitt benyttet, jf. eksempelvis klagenemndssak nr. 7764 (KMVA.2013.7764). Også manglende fordeling av inngående merverdiavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 8-2, kan gi grunnlag for ileggelse av tilleggsavgift på 20 %, jf. eksempelvis klagenemndssak nr. 8208 (KMVA.2014.8208).

På bakgrunn av ovennevnte fastholdes skattekontorets vedtak. Skattekontorets kommentarer til klagers merknader til innstillingen

Klager har anført at Skatteetaten burde vist seg sitt ansvar bevisst og erkjent deler av skyldkomplekset, sett i lys av den tidligere regnskapskontroll.

Som vist til ovenfor gjaldt den nevnte regnskapskontroll utelukkende ligningsmessige forhold, og til tross for at skattekontoret ikke foretok noen etterberegninger i forbindelse med kontrollen, ble klager likevel gjort oppmerksom på en del forhold som eksempelvis skillet mellom private og næringsmessige kostnader.

Merverdiavgiftssystemet er bygd opp på et selvdeklareringsprinsipp, og er i stor grad basert på tillit. Dette innebærer at virksomheter som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, oppkrever og innberetter utgående og inngående merverdiavgift, plikter å sette seg inn i det regelverk som gjelder for den virksomhet man driver. Det å ikke gjøre dette kan i seg selv være uaktsomt. Når klager fikk tilbakemelding fra skattekontoret i forbindelse med kontrollen i 2011, er det skattekontorets oppfatning at klager fikk en ekstra oppfordring til å reagere og finne ut av hvilket regelverk som gjelder på de aktuelle områdene.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noe grunnlag for at skattekontoret skal ta på seg "deler av skyldkomplekset" i denne saken, slik klager hevder.

3.5 Skattekontorets innstilling til vedtak:

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Det påklagede vedtak stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.