KMVA 8392

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Ileggelse av tilleggsavgift med kr 200 000

Stikkord:  Tilleggsavgift

Bransje:  Salg av limtre

Mval:   § 21-3 første ledd

Skatteetaten.no: Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

 

          Innstillingsdato: 20. november 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 15. desember 2014 i sak KMVA 8391 – KLAGER AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

KLAGER AS, org. nr. xxx xxx xxx, ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 4. termin 2010. Selskapet står registrert med følgende formål: "Salg av limtre med tilhørende produkter."

Skattekontoret fattet 22. august 2014 vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift med 20 % knyttet til omsetningsoppgaven for 6. termin 2013.

Ileggelsen av tilleggsavgift ble påklaget i brev av 11. september 2014 fra advokatfirmaet Tofte.

Skattekontoret fattet 30. september 2014 vedtak reduksjon av tilleggsavgiften, ved at tilleggsavgift ble fastsatt med et bestemt beløp.

Påklagd beløp er følgende:

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klagers fullmektig, som har kommentert denne i brev av 20. oktober 2014. Merknadene er innarbeidet i innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato
1 Varsel om kontroll 11.10.2013
2 Varsel om fastsettelse 01.07.2014
3 Tilsvar 14.08.2014
4 Vedtak 22.08.2014
5 Klage 11.09.2014
6 Endringsvedtak 30.09.2014
7 Merknader til innstillingen 20.10.2014
Klagen gjelder
Klagen omfatter følgende forhold:
Ileggelse av tilleggsavgift med kr 200 000.

1. Etterberegning av merverdiavgift

1.1 Sakens faktum

KLAGER AS leverte 9. februar 2014 omsetningsoppgave for 6. termin 2013 som viste kr 2 528 424 i avgift til gode. Omsetningsoppgaven inneholdt ingen omsetning, kun fradragsført inngående avgift. I merknadsfeltet til oppgaven var det opplyst følgende: "2 stk tollfakturaer på til sammen 2 443.217 kroner".

Skattekontoret varslet i brev av 18. februar 2014 om en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven. Skattekontoret ønsket blant annet en redegjørelse for hvorfor det ikke var innberettet noen avgiftspliktig omsetning i terminen.

6. mars 2014 leverte virksomheten en ny hovedoppgave for 6. termin 2013, der utgående avgift ble oppgitt med kr 4 205 764. Inngående avgift var lik som i første oppgave. Oppgaven viste således kr 1 677 340 i avgift å betale.

I brev av 12. mars 2014 viste skattekontoret til varselet om kontroll av 18. februar 2014, og opplyste virksomheten om at skattekontoret ikke hadde mottatt den etterspurte dokumentasjonen. Skattekontoret hadde registrert at det hadde blitt levert en ny hovedoppgave for terminen.

Virksomheten leverte 10. juni 2014 en ny hovedoppgave for 6. termin 2013. Denne oppgaven inneholdt et noe høyere beløp som inngående avgift, og viste samlet kr 1 600 632 i avgift å betale. Samme dag ble det videre levert en ny hovedoppgave for terminen. Oppgaven inneholdt et høyere beløp i fradragsført inngående avgift. Totalt viste oppgaven kr 1 501 524 i avgift å betale.

Den etterspurte dokumentasjonen ble sendt inn som vedlegg til e-post av 27. juni 2014. I e-posten ble det forklart at den utgående avgiften gjaldt fakturaer vedrørende "Aprosjektet", og at virksomheten driver med import av limtre som hovedsakelig brukes til bruer og store bygg.

Skattekontoret varslet i brev av 1. juli 2014 om at det ville bli fastsatt avgift i tråd med de innsendte oppgavene, i forhold til tallene i den første oppgaven som var tatt ut til kontroll. Skattekontoret varslet videre om ileggelse av tilleggsavgift med 20 % vedrørende den utelatte utgående avgiften. 

I e-post av 14. august 2014 kom regnskaspsfører med tilsvar til skattekontorets varsel. Fra e-posten siteres følgende: ”Den 05.02.2014 sendte B utg. fakturaer til bokføring via mail. Denne mailen kom ikke frem til regnskapsfører. Hva som har skjedd med denne mailen vites ikke, se kopi av mail av 050214.

Det ble derfor sendt inn mva-oppgave den 9/2-2014 som vedlagt. Jeg som regnskapsfører reagerte ikke særskilt over dette da det også tidligere var innlevert mva-oppgaver uten utgående moms.

Etter at vi mottok henvendelse fra dere i februar ble vi da klar over at mailen som var sendt fra B 5/2-14 ikke var mottatt hos regnskapsfører. Den 5/3-14 mottok jeg mail som ble sendt fra B den 5/2-14. Disse ble bokført samme dag og ny mva-oppgave ble levert den 6/3-14 (se vedlagt).

I forbindelse med årsavslutning ble det innhentet manglende fakturaer samt bokførte reiseregninger for år 2013 som gjorde at det måtte sendes ny oppgave den 10/6-14. Ser i ettertid at det skulle vært sendt korrigert oppgave den 10/6-14 i stedet for hovedoppgave. Det er ikke forsøkt å utsette eller unndra momsoppgjør til dere. Det hele skyldes mail som ikke kom frem til mottaker. Det må derfor kun beregnes renter i perioden 10/2-14 til 6/3-14."

Skattekontoret fattet 22. august 2014 vedtak i samsvar med varselet. Ileggelsen av tilleggsavgift ble påklaget i brev av 11. september 2014.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Vedrørende ileggelsen av tilleggsavgift siteres: ”På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ikke har innberettet hele omsetningen i hovedoppgaven og at loven dermed er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avigft for sin egen virksomhet.

I dette tilfellet burde selskapet forstått at det manglet kr 16 823 056 i omsetning på hovedoppgaven siden den avvek så mye fra tidligere omsetningsoppgaver og at unnlatelsen av å innberette alt ville innebære en overtredelse av merverdiavgiftsloven. I tilsvar den 14.08.2014 forklarer regnskapsfører dette med at en epost har kommet bort. Han reagerer ikke på det siden det tidligere har blitt sendt inn omsetningsoppgaver uten omsetning. Omsetningsoppgaven med kun inngående merverdiavgift ble derfor sendt inn for 6. termin 2013. Skattekontoret mener både regnskapsfører og selskapet burde reagert. Oppgaven var på 2 528 424 til gode noe som avvek mye fra tidligere terminer. Selskapet visste også at utgående fakturaer var sendt regnskapsfører og burde ha reagert da de fikk en tilgodeoppgave når det burde ha endt opp med en betalingsoppgave.

Av den grunn finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt."

1.3 Klagers innsigelser

I klagen argumenteres det mot at det foreligger grunnlag for å ilegge tilleggsavgift. Klagers anførsler gjelder for det første at det ikke er ført tilstrekkelige bevis for at det foreligger en uaktsom overtredelse. For det andre anføres det at ileggelsen strider mot uskyldspresumsjonen, jf. EMK artikkel 6 nr. 2. For det tredje anføres det at vedtaket er i strid med forholdsmessighetsprinsippet.

Vedrørende beskrivelsen av de faktiske forhold i saken siteres: ”Den avgiftspliktige har ikke egen administrasjon utover prosjektleder og har satt bort all regnskapsføring til regnskapsbyrået C AS. C AS skal blant annet sørge for registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger (bokføring), utarbeide årsregnskap og ligningspapirer.

C AS har også påtatt seg arbeidet med å utarbeide, kontrollere og sende inn omsetningsoppgaver til avgiftsmyndighetene. Det er ingen uenighet knyttet til C sin rolle og deres oppgaver.

Selskapet oversendte den 5. februar 2014 bilag for den aktuelle merverdiavgiftsterminen i tre e-postforsendelser, og disse fremlegges for ordens skyld som

Bilag 1: Kopi av e-post med vedlegg oversendt til C AS den 5. februar kl. 11:56:51
Bilag 2: Kopi av e-post med vedlegg oversendt til C AS den 5. februar kl. 12:23:37
Bilag 3: Kopi av e-post med vedlegg oversendt til C AS den 5. februar kl. 12:23:52

Alle e-postene er sendt til korrekt adresse som var benyttet flere ganger tidligere. E-posten med utgående faktura er sendt fra avsenders online adresse.

Etter at selskapet har oversendt bilagene er det C AS som har ansvaret for å følge opp videre. Etter det C AS opplyser, er den ene e-posten med utgående bilag ikke kommet frem, men det er uklart hva dette skyldes. Selskapet har iverksatt et arbeid for å avklare hva årsaken til dette kan være. Det tas derfor forbehold om ytterligere kommentarer til klagen når en eventuell konklusjon foreligger. Det som synes klart er at avsender ikke har mottatt noen feilmelding på den e-posten som er sendt til regnskapsfører."

Vedrørende skyldspørsmålet siteres følgende:
”Skattekontoret har i vedtaket lagt til grunn at både regnskapsfører og selskapet burde reagert. Dette er det ikke ført tilstrekkelig bevis for, og selskapet er derfor uenig i at selskapet eller regnskapsfører kan klandres i den konkrete situasjonen. Det sentrale er at e-posten med utgående fakturaer av en uforståelig grunn ikke kom fram til regnskapsfører. Klagenemnda må ta stilling til om det er noe klanderverdig gitt den kunnskapen selskapet og regnskapsfører hadde. Selskapet hadde den berettigede troen at alle utgående bilag var oversendt regnskapsfører og følgelig hensyntatt. Regnskapsfører trodde at han hadde mottatt alle bilagene. Når nemnda skal ta stilling til det klanderverdige må det tas utgangspunkt i at det skjer en uforklarlig feil med e-postforsendelsen.

Som det fremgår av bilag 1-3 oversendte selskapet utgående og inngående fakturaer til regnskapsfører. Regnskapsfører var da avtalemessig forpliktet til av eget tiltak å sende inn omsetningsoppgave til skattekontoret på vegne av selskapet. Selskapet må nødvendigvis kunne stole på at regnskapsfører utarbeider korrekt oppgave og sender denne oppgaven rettidig inn til avgiftsmyndighetene.

Dersom skattekontoret er av den oppfatning at selskapet burde oppfaget feilen før innsendelsen, er selskapet ikke enig i dette og det kan heller ikke ses at det er ført bevis for at det er noe klanderverdig fra selskapets side før innsendelsen.

Det må legges til grunn som tilstrekkelig bevist at selskapet oversendte fakturaer til regnskaspfører jf. nevnte bilag. Det må også legges til grunn at samme e-postadresse hos mottaker ble benyttet.

Regnskapsfører har anført at utgående fakturaer ikke er mottatt. I dette ligger det at e-possten fremlagt som bilag 1 ikke er kommet frem.

Hva dette skyldes er uklart, hvilket i seg selv tilsier at avgiftsmyndighetene bør være varsomme med å sanksjonere feilen, jf. det skjerpede beviskravet i slike saker («klar sannsynlighetsovervekt»). E-posten som ikke kom frem ble sendt fra en «online adresse». Det er mulig dette har medført at e-posten ikke kom frem, men dette er uklart.

Når regnskapsfører utarbeider omsetningsoppaven har han – etter egne forklaring – ikke mottatt utgående fakturaer og det er da – slik regnskapsfører ser det – korrekt at selskapet basert på inngående fakturaer skal ha merverdiavgift tilbake fra staten.

Når skattekontoret er av den oppfatning at det foreligger uaktsomhet fordi både selskapet og regnskapsfører burde oppdaget feilen, er det avgjørende etter skattekontorets resonnement tallenes størrelse. Selskapet er uenig i at dette er avgjørende.

Når regnskapsfører mottar fakturaene har han – som følge av at e-posten ikke er kommet frem – ingen opplysninger om den betydelige omsetningen som selskapet har hatt. Selskapet på sin side er i den tro at all omsetning er hensyntatt og meldt inn til avigftsmyndighetene. Feilen blir først avdekket etter at skattekontoret har stit spørsmål i brev datert 18. februar. Det understrekes at feilen ville blitt avdekket på et senere tidspunkt når regnskapstallene avstemmes med oppgavene. Da ville det blitt avklart at det var et avvik, og feilen ville i alle tilfeller blitt korrigert."

I klagen anføres det videre at det ikke er grunnlag for å identifisere avgiftssubjektet med medhjelpers uaktsomhet, jf. § 21-3 annet ledd.

Vedrørende forholdsmessighetsprinsippet siteres følgende:
”Høyesterett har i Tuva Eiendomsaken (Rt. 2006 side 333) og Eksportfinansdommen (Rt. 2006 side 593) lagt til grunn et forholdsmessighetsprinsipp for så vidt gjelder tilleggsskatt. I begge sakene ble tilleggsskatten opphevet.

I Dillerudsaken (Rt. 2006 side 1573) kom Høyesterett til at det i den konkrete saken ikke var brudd på forholdsmessighetsprinsippet, men Høyesterett la i premiss 61 til grunn at et slikt kra måtte oppstilles.

Forholdsmessighetsprinsippet er rettslig forankret i EMK artikkel 6 som kommer til anvendelse både ved ileggelse av tilleggsskatt og tilleggsavgift. Det kan derfor ikke være avgjørende at den nevnte rettspraksis fra Høyesterett gjaldt tilleggsskatt. [..] Det anføres at det forholdsmessighetsprinsippet som Høyesterett viser til ovenfor også må komme til anvendelse i vår sak. Spørsmålet er da om det er forholdsmessighet mellom den feilen som har skjedd og straffen på NOK 805 990.

Klager er uenig med skattekontoret i vurderingen av hvor feilen ligger. Etter selskapets oppfatning er feilen at en e-post av uforklarlige grunner ikke kom frem. Dette er en teknisk feil som ingen kan klandres for, men som uansett ikke står i forhold til den straffen som ilegges slik at forholdsmessighetsprinsippet i alle tilfeller er brutt.

Klager er også av den oppfatning at verken selskapet eller regnskapsfører kan klandres for å ha oppdaget feilen. Regnskapsfører har i e-post datert 14. august til skattekontoret anført at han ikke reagerte særskilt over oppgaven da det ogås tidligere var innlevert merverdiavgiftsoppgaver uten utgående merverdiavgift. Selskapet på sin side stolte på at oversendte utgående fakturaer ble hensyntatt. Dersom klagenemnda er av den oppfatning at dette er klanderverdig opptreden, anføres det at feilen ikke står i forhold til den betydelige straffen som er ilagt."

I klagen vises det også til KMVA-2008-6255.

Fra klagers merknader til skattekontorets innstilling siteres følgende: ”Slik Klager AS forstår innstillingen, er det måten selskapet har organisert informasjonsutvekslingen med medhjelper på i kombinasjon med manglende løpende kontroll som er det klanderverdige.

Etter Klager AS' oppfatning er bilagene oversendt til regnskapsfører på en måte som må anses som svært vanlig i forretningslivet. Selskapet er derfor uenig i at det har opptrådt klanderverdig.

Gitt det faktum som skattekontoret i innstillingen legger til grunn, anføres det subsidiært at straffen er for streng."

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Etter merverdiavgiftsloven § 21-3 første ledd kan tilleggsavgift ilegges med inntil 100 prosent av fastsatt avgift etter § 18-1 dersom det foreligger en forsettlig eller uaktsom overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, som har eller kunne ha påført staten tap.

Skattekontoret tar utgangspunkt i at det er enighet om at utgående avgift på kr 4 205 764 feilaktig ikke ble innberettet i omsetningsoppgaven for 6. termin 2013, og at dette innebar en overtredelse av merverdiavgiftsloven som kunne påført staten tap.

Spørsmålet er imidlertid om overtredelsen av loven var uaktsom. Skattekontoret finner grunnlag for å legge regnskapsførers og avgiftssubjektes beskrivelse av feilen til grunn, og bygger således på at feilen skyldtes at e-poster med utgående fakturaer som vedlegg ikke ble mottatt av regnskapsfører. Når de faktiske forhold stiller seg slik, mener skattekontoret at aktsomhetsvurderingen utelukkende må knytte seg til avgiftssubjektets forhold – og ikke regnskapsførers.

Utgangspunktet for aktsomhetsvurderingen er at det stilles strenge krav til aktsomhet vedrørende oppfyllelsen av rapporteringsforpliktelsene etter merverdiavgiftsloven. Det å benytte seg av en faglig kompetent medhjelper kan medføre at avgiftssubjektet har opptrådt aktsomt, selv om det eventuelt skulle være feil i avgiftsoppgjøret – så lenge handlingen/unnlatelsen ble foretatt med grunnlag i faglig forsvarlige råd fra den fagkyndige medhjelper.

Skattekontoret mener aktsomhetsspørsmålet i denne saken hovedsakelig retter seg mot avgiftssubjektets generelle rutiner for oppfyllelsen av rapporteringsforpliktelsene, herunder hvordan samarbeidet med medhjelperen var lagt opp. Det er opplyst at avgiftssubjektet sendte bilagene til regnskapsfører som vedlegg til e-poster.

Skattekontorets generelle vurdering av et slikt opplegg er at det fremstår som et system som er sårbart for feil. Skattekontoret antar at det ikke er uvanlig at e-poster fra tid til annen kan komme på "avveie", av ulike årsaker. Det antas derfor at en aktsom person ville sørget for at det var et system som kvalitetssikret at virksomheten og regnskapsfører satt på samme antall bilag, eller en ordning med en form for bekreftelse på at bilagene var mottatt.

Videre mener skattekontoret at aktsomhetsnormen pålegger avgiftssubjektet en viss kontroll med innholdet i omsetningsoppgavene som sendes inn, selv om arbeidet med levering av oppgavene er satt bort til en medhjelper. Som nevnt kan det tenkes at det ikke er uaktsomt av avgiftssubjektet ikke å oppdage mindre feil i oppgaven når arbeidet er utført av regnskapsfører. I dette tilfellet ville imidlertid rutiner for å se over at oppgaven i det vesentlige inneholdt rette tall, åpenbart avdekket at omsetningsoppgaven var mangelfull. En grunnleggende kontroll med oppgaven fra avgiftssubjektets side ville med andre ord ha avverget lovovertredelsen, ettersom virksomheten var klar over at de hadde hatt betydelig omsetning i terminen.

Skattekontoret mener derfor at det er den måten avgiftssubjektet organiserte informasjonsutvekslingen med medhjelper på, i kombinasjon med manglende løpende kontroll for å avdekke i alle fall vesentlige feil ved omsetningsoppgaven, som er grunnlaget for å anse at unnlatelsen av å innberette den utgående avgiften i omsetningsoppgaven var uaktsom.

Avgiftssubjektet svarer i denne sammenhengen for regnskapsførers overtredelse av loven (den faktiske innsendelsen av omsetningsoppgaven på vegne av avgiftssubjektet), men for egen uaktsomhet vedrørende hvordan overtredelsen inntraff. 

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift anses derfor oppfylt.

Det neste som må vurderes er om det var riktig å ilegge tilleggsavgift med 20 % av den utgående avgiften som ikke ble innberettet.

I klagen anføres det at størrelsen på tilleggsavgiften ikke står i forhold til overtredelsen. Skattekontoret slutter seg til klagers anførsel på dette punktet. Skattekontoret er enig i at ileggelsen av tilleggsavgift med kr 805 990 fremstår som en uforholdsmessig streng reaksjon for den aktuelle feilen. Selv om skattekontoret fastholder at overtredelsen må bedømmes som uaktsom, mener skattekontoret at det i denne saken foreligger grunnlag for å fastsette tilleggsavgiftens størrelse med et bestemt beløp, jf. Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 4.4.

Etter en helhetsvurdering av saken mener skattekontoret at det bør reageres med tilleggsavgift, men at en tilleggsavgift på kr 200 000 fremstår som et mer passende beløp, jf. retningslinjenes punkt 4.4.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Skattekontorets vedtak fastholdes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum:
"Uenig. Etter mitt syn er dette et tilfelle hvor det åpenbart ikke bør ilegges tilleggsavgift. Det er svært vanlig å innrette virksomheten og innberetningen slik klager har gjort. Jeg er uenig i at dette utgjør uaktsomhet.

Jeg minner også om Retningslinjer for tilleggsavgift pkt 3.1 som omhandler tilfeller hvor det konstateres uaktsomhet, men likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift:

"Merverdiavgiftsloven § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt."" 

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum:
"Jeg mener det i saken er påvist uaktsomhet ved å rapportere omsetningstall som så sterkt avviker fra ordinære tall, samt rapportere til regnskapsfører på en sårbar måte. Jeg mener imidlertid at påviste uheldige omstendigheter med bortkommet e-post, liten administrasjon  og stort beløp at tilleggsavgiften heller bør fastsettes til kr 50 000. Tilleggsavgift med kr 200 000 blir en for streng reaksjon i et slikt tilfelle."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.