KMVA 8502

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder:  
1) Tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift grunnet formfeil ved faktura.
2) 20 % ilagt tilleggsavgift knyttet til punkt 1.

Påklaget beløp utgjør totalt kr 58 963.

Stikkord: Fradragsrett ved manglende registrering hos leverandør - undersøkelsesplikt. Tilleggsavgift

Bransje: VVS-arbeid

Mval:    § 8-1, § 15-10, § 21-3 og bokføringsforskriften § 5-1-2

Skatteetaten.no:  
Fradrag    
Tilleggsavgift og andre reaksjoner

 

                  Innstillingsdato: 25. februar 2015

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 13. april 2015 i sak KMVA 8502 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

Klager AS, org nr xxx xxx xxx MVA, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 1. termin 2004. Klager har som formål å drive med rørleggervirksomhet, samt enhver annen virksomhet i tilknytning til dette.   På bakgrunn av en avgrenset oppgavekontroll av omsetningsoppgaven for 4. termin 2014 fattet skattekontoret den 5. desember 2014 vedtak om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med totalt kr 49 140. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 %, og utgjør kr 9 828.

Klage ble mottatt 23. desember 2014, og klagefristen er således overholdt.

Påklaget beløp utgjør: Termin Inngående merverdiavgift Tilleggsavgift 4. termin 2014  - 49 140 9 828 Sum - 49 140 9 828

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Dok.nr. Dokument Dato
1  Varsel om oppgavekontroll  20.10.14
2  Tilsvar   04.11.14
3 Varsel om fastsettelse 13.11.14
4 Vedtak 05.12.14
5 Klage 23.12.14
6 Faktura eksempel 

Klagen gjelder

1: Om det foreligger fradragsrett for inngående merverdiavgift beregnet av leverandør som ikke var registrert i Merverdiavgiftsregisteret, og hvor bilagene ikke oppfylte de formelle vilkårene til et salgsdokument. Påklaget merverdiavgift utgjør kr 49 140.

2: Ileggelse av 20 % tilleggsavgift vedrørende dette påklagde forholdet. Påklaget tilleggsavgift utgjør kr 9 828.

1. Tilbakeføring av inngående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum  

Klagers omsetningsoppgave for 4. termin 2014 viste kr 254 272 i avgift til gode. Skattekontoret varslet i brev av 20. oktober 2014 om en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven. Virksomheten ble bl a bedt om å sende kopi av de 15 største bilagene som er registrert i regnskapet med fradrag for inngående merverdiavgift. 

Klager sendte inn den etterspurte dokumentasjonen, og i tillegg ble følgende opplyst: "Hva gjelder merverdiavgift for 4. termin, så er dette et resultat av høy aktivitet sammen med ferieavvikling. Det ble før sommeren (juni) utfakturert på samtlige oppdrag, mens store deler av produksjonen i Juli og August ikke ble utfakturert før i September."

Skattekontoret varslet i brev av 13. november 2014 om tilbakeføring av inngående merverdiavgift med kr 49 140, samt at ileggelse av tilleggsavgift ville bli vurdert. Skattekontoret viste til at virksomheten hadde fradragsført inngående merverdiavgift på bilag som ikke oppfyller bokføringslovens krav.  Leverandøren har ikke påført bokstavene MVA etter sitt organisasjonsnummer, og leverandør er heller ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret og har således ikke rett til å oppkreve mva.   Skattekontoret mottok ikke noe tilsvar innen fristen, og den 5. desember 2014 fattet skattekontoret vedtak i samsvar med varselet.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 5. desember 2014: "Skattekontoret har gjennomført en avgrenset kontroll av omsetningsoppgaven for 4. termin 2014. Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 1. termin 2004. Videre er det opplyst at de er en liten rørentreprenør med 6 faste ansatte.

I forbindelse med gjennomgang av mottatt dokumentasjon fremkommer det at virksomheten har fradragsført inngående avgift på bilag som ikke oppfyller Bokføringslovens krav til dokumentasjon. Det er for inngående bilag nr 541558 av 14.07.2014, nr 541556 av 29.07.2014 og nr 542081 av 11.08.2014 fradragsført inngående avgift med til sammen kr 49 140. Dette til tross for at leverandør ikke har påført bokstavene MVA etter sitt organisasjonsnummer. Leverandør er ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret og har ikke rett til å oppkreve mva.

Etter forskriftens § 5-1-2 annet ledd skal angivelse av selger minst omfatte selgers navn og organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov 3. juni 1994 nr 15 om Enhetsregisteret § 23. Dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal organisasjonsnummer etterfølges av bokstavene MVA. Det er kjøpers aktsomhet med hensyn til om selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og derved berettiget til å oppkreve avgift, som er vurderingstemaet ved kjøpers fradragsrett i forhold til formreglene i bokføringsforskriften § 5-1-2 annet ledd.

Virksomheten har selv en undersøkelsesplikt ved å finne ut om virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, før det fradragsføres inngående avgift for bilag der organisasjonsnummeret ikke er etterfulgt av bokstavene MVA.

Bokføringslovens krav til dokumentasjon

Et salgsdokument skal minst inneholde følgende opplysninger:

 

• nummer og dato for utstedelse av dokumentasjonen
• angivelse av partene
• ytelsens art og omfang
• tidspunkt og sted for levering av ytelsen
• vederlag og betalingsforfall
• eventuell merverdiavgift og andre avgifter knyttet til transaksjonen som kreves spesifisert i lov eller forskrift. Merverdiavgift skal angis i norske kroner
• angivelse av kjøper skal minst inneholde kjøpers navn og adresse eller organisasjonsnummer
• angivelse av selger skal minst omfatte selgers navn og organisasjonsnummer som er tildelt i henhold til lov av 3. juni 1994 nr. 15 om Enhetsregisteret § 23. Dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret, skal organisasjonsnummer etterfølges av bokstavene MVA
• salgsdokumentasjon skal være forhåndsnummerert på trykte blanketter eller ved maskinelt tildelte nummer med en kontrollerbar sekvens, eller være merket på annen måte slik at fullstendigregistrering av utfakturerte salg kan etterprøves på en enkel måte."

1.3 Klagers anførsler

Skattekontorets vedtak er ved brev av 23. desember 2014 påklaget av A v/B på vegne av klager.

Det fremgår av klagen at klager er av den oppfatning at det ikke er grunnlag for etterberegningen (slik at tilleggsavgiften også skal bortfalle), idet det er snakk om fradragsføring av anskaffelser som er relevante og til direkte faktisk bruk i klagers virksomhet og hvor leverandøren var registrert i Merverdiavgiftsregisteret da avtalen om anskaffelsene ble inngått.

Fra klagen gjengis følgende om sakens faktiske forhold:

"2.2 Faktiske forhold

Det forholdet saken omfatter, gjelder leveranser fra leverandøren C («Leverandøren»). Leverandøren er et norskregistrert utenlandsk foretak (NUF), og ble registrert i Foretaksregisteret 31. januar 2011. Leverandøren skiftet navn til C 5. mars 2012.

Selskapet kjøpte første gang tjenester fra Leverandøren i begynnelsen av mars 2013, og avtale ble muntlig inngått i slutten februar 2013.

Selskapet har p.t. fortsatt vedkommende leverandør i arbeid.

Vi har vært i kontakt med Skatteopplysningen for å undersøke nærmere forholdene vedrørende Leverandørens avgiftsmessige status. Vi har da fått opplyst at Leverandøren var registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 6. termin 2011 til 5. termin 2012. Leverandøren ble slettet fra og med 6. termin 2012.

Et sentralt moment er imidlertid at ifølge det vi har fått opplyst fra Skatteopplysningen, er vedtaket om sletting fra Merverdiavgiftsregisteret datert 20. mars 2013, slik at Leverandøren på det tidspunkt ble slettet med tilbakevirkende kraft fra og med 6. termin 2012.

På det tidspunktet som Selskapet begynte å kjøpe tjenester fra Leverandøren (februar 2013), fremgikk det altså ikke av registerutskrift eller annen tilgjengelig informasjon fra Brønnøysundregistrene at Leverandøren ikke lenger var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Informasjon om dette var først offentlig tilgjengelig etter vedtaket om sletting 20. mars 2013."

Klager anfører at kostnadene som har blitt belastet med merverdiavgift utvilsomt er relevante og naturlige for klagers avgiftspliktige rørleggervirksomhet, og vilkåret for fradrag i henhold til merverdiavgiftsloven § 8-1 er således til stede.

Videre anfører klager at det sentrale for vurderingen av hans fradragsrett for de aktuelle fakturaene, er at klager etter hans syn var i aktsom god tro om leverandørens avgiftsmessige status. De aktuelle fakturaene saken gjelder er spesifisert med merverdiavgift, og selv om leverandøren ikke har påført bokstavene MVA etter sitt organisasjonsnummer, hadde klager, utfra registreringsstatus på tidspunktet da klager første gang kjøpte tjenester fra leverandøren, ikke foranledning til å sjekke forholdene nærmere. Klager viser da til at leverandøren var registrert i Merverdiavgiftsregisteret frem til vedtak om sletting den 20. mars 2013.

1.4 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert de fremsatte anførsler, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

I medhold av merverdiavgiftsloven § 8-1, har registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten.

En forutsetning for fradragsretten er at den inngående merverdiavgiften kan legitimeres ved bilag, jf merverdiavgiftsloven § 15-10. Med bilag menes i denne sammenheng salgsdokument som tilfredsstiller de formkrav som fremkommer av forskrift av 1. desember 2004 nr 1558 om bokføring (bokføringsforskriften). Det følger av bokføringsforskriften § 5-5 at dokumentasjon av kjøp skal være salgsdokumentasjonen selger har utstedt, og at den skal inneholde de opplysningene som fremgår av §§ 5-1-1 flg.

Når det gjelder angivelse av partene, fremgår det av bokføringsforskriften § 5-1-2 tredje ledd, at bokstavene MVA skal etterfølge organisasjonsnummeret dersom selger er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Bestemmelsen er slik å forstå at dersom et bilag oppfyller de formelle vilkårene til et salgsdokument på dette punkt (bokstavene MVA er påført), vil bilaget i utgangspunktet gi kjøper legitimasjon for fradragsretten. Dersom denne angivelsen mangler, gir det følgelig en klar indikasjon på at selger ikke er registrert og således ikke berettiget til å oppkreve merverdiavgift i medhold av merverdiavgiftsloven § 15-14.

Dersom bilaget er mangelfullt på dette punkt (bokstavene MVA mangler), vil kjøper ikke kunne gjøre fradragsrett gjeldende uten en forutgående undersøkelse som viser at selger likevel er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. I slike tilfeller har kjøper en skjerpet aktsomhetsplikt, jf bl a KMVA-2007-6025, hvor dette ble lagt til grunn.

Det er på det rene at angjeldende fakturaer datert hhv 17. juli, 29. juli og 11. august 2014, mangler angivelse av bokstavene MVA etter selgers organisasjonsnummer.

Leverandøren, C, ble slettet fra Merverdiavgiftsregisteret ved vedtak av 20. mars 2013, hvor siste oppgavetermin ble satt til 5. termin 2012. Det er således på det rene at virksomheten var slettet i den termin angjeldende fakturaer er datert. C var således ikke berettiget til å fakturere med merverdiavgift, noe klager ville fått opplyst dersom man hadde foretatt undersøkelser omkring dette på fakturatidspunktet. Skattekontoret legger til grunn at bilagene ikke oppfyller de legitimasjonskrav som følger av forskriften, og at klager således ikke kunne fradragsføre inngående merverdiavgift på bakgrunn av dette.

Skattekontoret bemerker videre at vedtaket under enhver omstendighet må være gyldig, ettersom klager ikke har utvist tilstrekkelig aktsomhet knyttet til selgers rett til å fakturere med merverdiavgift.

Når det gjelder klagers anførsel om at det er registreringsstatus på det tidspunktet klager første gang kjøpte tjenester fra leverandøren som er det avgjørende, er ikke skattekontoret enig i dette. Det er salgsdokumentet som sådan som legitimerer fradragsretten for inngående merverdiavgift, og det må således være formfeil ved dette som utleder plikt for kjøper til å foreta undersøkelser omkring selgers rett til å fakturere med merverdiavgift.

Forarbeider og rettspraksis knytter kjøpers fradragsrett for inngående merverdiavgift direkte til salgsdokumentet, ved at det bare er et formriktig salgsdokument som gir legitimasjons-virkninger knyttet til fradragsføringen.

Det vises i den forbindelse til ot.prp. nr. 28 (1992-1993) side 8, hvor det heter at: «Aktsomhetsnivået vil bli hevet ved at kjøper pålegges undersøkelsesplikt med hensyn til om selgers registreringsnummer er påført salgsdokumentet. Kjøper vil etter forslaget ikke være ansvarlig for at det nummer som er påført er korrekt. Departementet antar at en slik begrenset undersøkelsesplikt ikke vil være særlig byrdefull for kjøper. Konsekvensen av at selger unnlater å påføre sitt organisasjonsnummer på salgsdokumentet er at kjøper ikke har rett til å fradragsføre inngående avgift. Etter merverdiavgiftsloven § 25 er det bare inngående merverdiavgift som kan legitimeres ved bilag som er fradragsberettiget. Med bilag menes her bilag som tilfredsstiller de formkrav som er fastsatt i forskrift nr. 2.»

Det vises videre til Borgarting lagmannsretts dom av 26.4.2006, inntatt i utvalget 2006 side 841, hvor retten uttaler: «Er situasjonen den at en registrert næringsdrivende kjøper en vare eller tjeneste fra en selger som ikke er registrert i avgiftsmanntallet, men som likevel fakturerer med påslag for «merverdiavgift», har kjøper imidlertid ikke rett til å fradragsføre inngående merverdiavgift dersom fakturaen mangler «organisasjonsnummer» og/eller bokstavene «MVA». Reelle hensyn taler for at reglene om legitimasjonsvirkning av salgsdokumenter må tolkes strengt i slike tilfeller – som et motstykke til at staten bærer tapet når kjøper er ført bak lyset med fakturaer som tilsynelatende er riktig utfylt...»

Skattekontoret bemerker i den forbindelse at selgers avgiftsmessige status kan endre seg over tid, noe som tilsier at det er fakturadato som er avgjørende for når en eventuell plikt til å foreta undersøkelser omkring selgers avgiftsmessige status oppstår. Etter skattekontorets oppfatning burde klager, da det mottok bilagene, ha foretatt undersøkelse mht om C var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Dersom klager hadde gjort dette, ville klager ha avdekket at slik registrering ikke var i orden.

Siden klager ikke foretok slike undersøkelser som nevnt før skattekontorets oppgavekontroll, kan klager ikke anses for å ha opptrådt i aktsom god tro, og det kan følgelig ikke innrømmes fradragsrett for inngående merverdiavgift for de fakturaene saken omfatter.

Etter dette opprettholdes vedtaket om etterberegning av merverdiavgift.

2. Tilleggsavgift

2.1 Sakens faktum

Det vises til tilsvarende punkt 1.1 ovenfor.

2.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra vedtaket: "Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 9 828.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurdert ut fra et subjektivt grunnlag.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har vært uaktsom ved å fradragsføre inngående avgift for bilag der organisasjonsnummeret ikke er etterfulgt av bokstavene MVA, uten å undersøke om virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. I denne saken er virksomheten ikke registrert i Merverdiavgiftsregisteret og bilagene oppfyller ikke loven og dets forskrifters krav til dokumentasjon. Loven er dermed overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.

Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgifts området og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når det er fradragsført inngående avgift for bilag som ikke oppfyller formkravene. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt." 2.3 Klagers anførsler

Det fremgår av klagen at klager også påklager den ilagte tilleggsavgiften.

Klager har imidlertid ikke kommet med noen særskilte anførsler knyttet til den ilagte tilleggsavgiften.

2.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at det kan ilegges tilleggsavgift når den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven, og staten på grunn av dette er eller kunne ha vært påført tap.

Skattekontoret kan ikke se at det er innkommet nye opplysninger i klageomgang som får betydning for vår vurdering av ilagt tilleggsavgift.

Vilkårene for bruk av tilleggsavgift er dels objektive og dels subjektive.

De objektive vilkår er knyttet til hva avgiftssubjektet har gjort eller ikke gjort jf lovens ordlyd "overtrer denne lov eller forskrifter". Avgjørende spørsmål her vil være hvorvidt den omsetningsoppgaven som er levert er uriktig, jf merverdiavgiftsloven § 15-1, andre ledd bokstav c. I tillegg er det et vilkår om at den uriktige oppgaven "har eller kunne ha påført staten tap". Skattekontoret viser i denne sammenheng til vurderingen av det materiellrettslige forhold under punkt 1.4. Det vises videre til vår vurdering i vedtak som er hitsatt ovenfor i punkt 2.2. Med samme begrunnelse mener skattekontoret at de objektive vilkår er oppfylt.

De subjektive vilkår relaterer seg til lovens uttrykk "forsettlig eller uaktsomt". Skyldkravet refererer seg bare til overtredelsen av loven eller forskriften og ikke til selve tapsfølgen. Skattekontoret har i sitt vedtak lagt til grunn at virksomheten har vært uaktsom ved å fradragsføre inngående avgift for bilag der organisasjonsnummeret ikke er etterfulgt av bokstavene MVA, uten å undersøke om virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Uaktsomhet foreligger hvor avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift, se retningslinjene punkt 2.2.1. Det er ikke noe krav om at klager hadde til hensikt å overtre loven. Videre er det ved ileggelse av tilleggsavgift ingen forutsetning om at det må foreligge vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist simpel uaktsomhet.

Skattekontoret kan ikke se at det er innkommet andre opplysninger i klageomgangen som tilsier endring av vår vurdering. Med samme begrunnelse som i vårt vedtak mener derfor skattekontoret at de subjektive vilkår også her er oppfylt.

Skattekontoret mener at de objektive og subjektive vilkår i saken er bevist utover enhver rimelig tvil. Det vises til faktumbeskrivelse og skattekontorets vurderinger som er gjengitt ovenfor.

Skattekontoret opprettholder på grunnlag av ovennevnte ileggelsen av tilleggsavgift med 20 % etter mval § 21-3 første ledd.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt 

V e d t a k :

Den påklagede etterberegningen av merverdiavgift og ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Uenig i tilleggsavgift. Dette fordi klager opplyser å ha sjekket at leverandøren var mva-registrert ved oppstart av forretningsforholdet - kort tid før de omstridte transaksjonene. Jeg er ikke enig i skattekontorets anførsel om at mva-status må sjekkes ved hver bilagsføring for å være i aktsom god tro. Kravet til aktsomhet skjerpes imidlertid ved formalfeil i faktura. Etter en konkret vurdering blir det etter mitt syn for strengt å ilegge tilleggsavgift, jfr retningslinjene for tilleggsavgift pkt 3.1."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.