KMVA 8789. Tilleggsavgift. Mval. § 21-3

Klagedato: 7. oktober 2015

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Tilleggsavgift med 20 %                         Påklaget beløp utgjør kr 168 744

Stikkord: Tilleggsavgift

Bransje: Postordre-/internetthandel med annet spesialisert vareutvalg

Mval: § 21-3 

　

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 15. februar 2016 i sak KMVA 8789 – Klager.

Skatt x har avgitt slik

 

I n n s t i l l i n g :

Klager org nr xxx xxx xxx MVA, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med oppgaveplikt fra 2. termin 2012. Klager har som formål å drive med salg av smykkematerialer og håndlagede ferdige smykker.

På bakgrunn av oppgavekontroll for 2. termin 2015, fattet skattekontoret den 28. juli 2015 vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift.

Vedtaket ble påklaget i brev av 7. oktober 2015. Klage over vedtak etter merverdiavgiftsloven (mval) § 18-1 første ledd bokstav b skal fremsettes skriftlig innen tre uker etter vedtaket er mottatt, jf forvaltningsloven § 29. Klagefristen er således oversittet. Det er gitt oppreisning for oversittelse av klagefristen etter forvaltningsloven § 31, og klagen blir dermed å behandle.

Kun tilleggsavgiften er påklaget og utgjør:

 

 

 

 

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling til Klagenemnda for merverdiavgift har vært forelagt klager. Det er ikke kommet merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.	Dokument	Dato
1	Varsel om oppgavekontroll	06.05.15
2	Varsel om fastsettelse	19.06.15
3	Vedtak	28.07.15
4	Klage	07.10.15

 

Klagen gjelder

Skattekontorets ileggelse av 20 % tilleggsavgift med kr 168 744, med hjemmel i mval § 21-3 grunnet innsendelse av uriktig omsetningsoppgave. Klager har sendt inn en omsetningsoppgave som viste totalt kr 1 027 225 i utgående merverdiavgift og totalt kr　1　872　300 i inngående merverdiavgift for terminen, når det skulle vært sendt inn en omsetningsoppgave med kr 2 100 i utgående merverdiavgift og kr 3 452 i inngående merverdiavgift.

 

Sakens faktum

Omsetningsoppgave for 2. termin 2015 (hovedoppgaven) ble levert av virksomheten den 5. mai 2015, og den viste avgiftspliktig omsetning på kr 3 793 000, utgående merverdiavgift høy sats på kr 943 250 og lav sats på kr 1 600 og inngående merverdiavgift med hhv høy sats på kr　1　463 500, middel sats på kr 46 800 og lav sats på kr 362 000. Omsetningsoppgaven viste således kr 845 075 i avgift til gode.

På bakgrunn av omsetningsoppgaven sendte skattekontoret ut varsel om avgrenset oppgavekontroll for nevnte termin den 6. mai 2015. Virksomheten ble bl a bedt om å sende inn en forklaring på hva omsetningen knyttet seg til samt kopi av de 5 største utgående fakturaene. I tillegg ble det bl a bedt om kopi av de 20 største bilagene som var registrert i regnskapet med fradrag for inngående merverdiavgift høy sats.

Den 11. mai 2015 sendte virksomheten inn en korrigert oppgave for terminen, og den viste en avgiftspliktig omsetning på kr 8 400, utgående merverdiavgift på kr 2 100 og inngående merverdiavgift på kr 3 452. Omsetningsoppgaven viste således kr 1 352 i avgift til gode. I merknadsfeltet på den korrigerte oppgaven ble følgende opplyst: 

"Korrigert oppgave da forrige hovedsending for mars/april var feil, det var en formell feil som utgjorde feil i desimaler og enkelte poster."

Etterspurt dokumentasjon ble ikke mottatt.

Skattekontoret varslet den 19. juni 2015 om etterberegning av utgående og inngående merverdiavgift, samt ileggelse av 20 % tilleggsavgift. Varslet etterberegning var i samsvar med de beløp som ble oppgitt i den korrigerte omsetningsoppgaven.

Skattekontoret mottok ikke merknader til varselet.

Med hjemmel i mval § 18-1 første ledd bokstav b fattet skattekontoret den 28. juli 2015 vedtak om tilbakeføring av for mye innberettet utgående og inngående merverdiavgift med totalt kr　843 723 for 2. termin 2014. Begrunnelsen var den samme som i varselet. Skattekontoret fattet også vedtak om ileggelse av tilleggsavgift i henhold til mval § 21-3 med kr 168 744. Også her var begrunnelsen den samme som i varselet.

Vi anser at klager ikke har påklaget etterberegningen, da vi la til grunn den korrigerte oppgaven i vårt vedtak.

Da klagen kun gjelder om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt og ikke selve etterberegningen, vil begrunnelsen som knytter seg til etterberegning av merverdiavgift ikke bli tatt inn i innstillingen når det siteres fra vedtaket.

 

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 28. juli 2015:

"Begrunnelse for ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har med hjemmel i mval. § 21-3 og ilagt tilleggsavgift med 20 %. Tilleggsavgiften utgjør kr 168 744.

Generelt om vilkårene for og utmåling av tilleggsavgift

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Bestemmelsen siteres: - Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. - Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger
Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift. Retningslinjene er sist revidert 21.10.2014. Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrift slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt uaktsomt eller forsettlig.

Det er ikke et krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ileggetilleggsavgift at det er utvist vanlig (simpel) uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder for innberetning av avgift for virksomheten. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, anses i seg selv som uaktsomt.

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv. De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

Mval. § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt.

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap. Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift.

 

Skattekontorets vurdering/konklusjon

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har innlevert en uriktig hovedoppgave. Oppgaven er utfylt med forholdsvis store beløp i post 1, 2 4, og post 6 til 10. Korrigert oppgave som er levert etter kontroll viser kun beskjeden omsetning i post 3 og et lite beløp til fradrag i post 8. Bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt (mval § 15-1) og den uriktige avgiftsbehandlingen har eller kunne ha påført staten et tap.

Skattekontoret finner det videre med klar sannsynlighetsovervekt at det er utvist uaktsomhet ved forholdet. Det å innlevere en oppgave som viser kr 843 723 for mye tilgode når korrekt beløp skulle være kr 1 352, må i det minste anses som uaktsomt. Det er videre fylt ut tall i nesten hver eneste post, noe som ikke tyder på feil som f.eks. kunne skyldes skrive/slurvefeil e.l. Den eneste forklaring skattekontoret har mottatt vedr. dette er tekst i merknadsfeltet på den korrigerte oppgaven at en formell feil utgjorde feil i desimaler og enkelte poster, og at skattekontoret skal se bort fra forrige hovedsending. Det burde vært reagert på at oppgaven hadde et uforholdsmessig stort beløp tilgode, før oppgaven ble sendt. Interne kontrollrutiner burde avdekket dette.

Det forutsettes i henhold til merverdiavgiftslovens § 15-1 at den leverte hovedoppgaven er riktig. Ved innsending av omsetningsoppgave elektronisk/via Altinn fremgår det da også på siste sted i innsendingsprosedyren, det vil si at før innsenderen trykker på knappen for elektronisk signatur følgende tekst:

"Jeg forsikrer at skjemaet inneholder så fullstendige og riktige opplysninger som jeg kan gi"

Omsetningsoppgave som er levert elektronisk anses kommet frem når den er loggført som godkjent i mottakssentralen i relasjon til oppgavefristen (jf. merverdiavgiftslovens § 15-8, 2. ledd, 1. punktum). Fra dette tidspunktet må omsetningsoppgaven anses å ha kommet frem til merverdiavgiftsmyndighetenes kunnskap, og dermed som endelig/bindende avgitt fra innsenders side.

Korrigering av hovedoppgaven skjedde etter varsel om kontroll og det legges til grunn at det var varselet som utløste korrigeringen. Forholdet kan således ikke karakteriseres som frivillig retting.

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at det er riktig å reagere med tilleggsavgift for forholdet.

I henhold til nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved uaktsomhet 20 %.

 

Tilleggsavgiften er utregnet slik:

Avgift tilgode ihht. hovedoppgave kr 845 075 – avgift tilgode ihht. korrigert oppgave kr　1　352 = kr 843 723 x 20 % = kr 168 744."

 

Klagers anførsler

Vedtakene er ved brev av 7. oktober 2015 påklaget av virksomheten.

Fra klagen gjengis følgende:

"Termin2 ble det sendt inn feil, jeg endret dette til kr 0,- pga innsendte tall var formellfeil i program. Butikken er stengt og har ikke inntekt eller utgifter i termin 2-3-4, så disse er på kr　0,- Dette ble sendt inn endring på men skattteetaten står på at det feilsendte er riktig og skal betales da jeg ikke kunne dokumentere utgiftene for termin2, jeg har ingen dokumenter siden alt er stengt nå. Og ser nå at skatteetaten har sendt dette kravet videre til namsmannen. Noe må ha blitt feil ett eller annet sted, men alt skal være kr 0,- og da er det vanskelig for meg og betale et krav fra dere på kr 170.000,- når alt er 0,- sier seg selv. har levert dette inn før og endringer, men vet ikke hvorfor dette ikke er tatt med og endret." 　

　

Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har gjennomgått saken på nytt, og kan ikke se at klager har kommet med nye anførsler eller opplysninger som tilsier at den ilagte tilleggsavgiften skal reduseres eller falle bort. Vi viser til vår begrunnelse i vedtaket og tilføyer ytterligere:

Når det gjelder klagers anførsel om at den korrigerte omsetningsoppgaven for 2. termin 2015 viser kr 0 og at han ikke har hatt noen inntekter eller utgifter i den terminen, skal vi bemerke følgende:

Klager motsier seg selv i forhold hva han har innberettet og hva han anfører i klagen i forhold til hva som er korrekt avgift for 2. termin 2015. Den korrigerte omsetningsoppgaven, som klager har sendt, viste en avgiftspliktig omsetning på kr 8 400, utgående merverdiavgift på kr　2　100 og inngående merverdiavgift på kr 3 452. Omsetningsoppgaven viste således kr 1 352 i avgift til gode, og ikke kr 0 som klager nå anfører. Siden påstanden i klagen er til klagers ugunst og bare antas å bero på en unøyaktighet fra klagers side, har skattekontoret valgt å ikke ta hensyn til denne.

Klager anfører videre at skattekontoret fortsatt er av den oppfatning at den feilsendte oppgaven er riktig, og at den skal betales da han ikke kan dokumentere utgiftene for nevnte termin. Skattekontoret vil i den forbindelse påpeke at hovedoppgaven for 2. termin 2015 var en til gode oppgave og ikke en betalende oppgave, så dersom den var blitt lagt til grunn ville klager ha fått utbetalt kr 845 076. I vårt vedtak datert 28. juli 2015 la vi til grunn at den korrigerte oppgaven var korrekt, og det innebærer således at vi er enig med klager i at tallene i hovedoppgaven var feil. Konsekvensen av at det er innsendt en uriktig hovedoppgave er at vi har fattet vedtak om ileggelse av tilleggsavgift. Det betalingskravet som klager viser til, er således knyttet til skattekontorets vedtak om ileggelse av tilleggsavgift.

Etter mval § 21-3 kan avgiftsmyndighetene ilegge tilleggsavgift hvis det foreligger en uaktsom eller forsettlig overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av denne, og at staten ved det har eller kunne ha blitt påført et tap.

Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne skal vurderes på grunnlag av den enkelte forsømmelse. Tilleggsavgift kan ilegges med inntil 100 % av det unndratte beløp, avhengig av den utviste skyld og omstendighetene ellers. Det foreligger retningslinjer for praktisering av tilleggsavgift, hvor det blant annet er gitt anvisning på bruk av standardiserte satser ved ileggelse av tilleggsavgift. For uaktsomme overtredelser er normalsatsen 20 % tilleggsavgift. For grovt uaktsomme og forsettlige overtredelser er normalsatsen 40 eller 60 %.

Ved ileggelse av tilleggsavgift basert på uaktsomhet må det foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at de objektive og subjektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Bestemmelsen om tilleggsavgift er en "kan-bestemmelse". Det betyr at selv om vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt skal det allikevel vurderes om det ut fra omstendighetene bør ilegges tilleggsavgift. Retningslinjene gir i så måte oppregning av en del typetilfeller hvor det ikke skal ilegges tilleggsavgift, selv om vilkårene er oppfylt. Punkt 3.4 omhandler "Regne- eller skrivefeil". Det heter i bestemmelsen at tilleggsavgift ikke skal ilegges ved åpenbare regne- eller skrivefeil i regnskap eller omsetningsoppgave. Tilleggsavgift ilegges likevel der feilen er av en slik art at feilen burde vært oppdaget i ettertid.

Når det gjelder størrelsen på tilleggsavgiften skal det i alminnelighet benyttes standardiserte satser, jf ovenfor. Punkt 4.4 i retningslinjene åpner imidlertid for å ilegge tilleggsavgift med et bestemt beløp. Vilkårene for å avvike fra standardsatsene og heller benytte et bestemt beløp er forbeholdt tilfeller hvor avgiftssubjektets uaktsomhet anses som forholdsvis liten, men hvor det allikevel er grunnlag for å reagere på forholdet med tilleggsavgift. Forutsetningen for å benytte denne bestemmelsen er at bruk av prosentsats/standardsats medfører en uforholdsmessig streng reaksjon.

I foreliggende sak er skattekontoret av den oppfatning at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Det er innberettet kr 1 025 125 for mye i utgående merverdiavgift og kr 1 868 848 for mye i inngående merverdiavgift, slik at hovedoppgaven for 2. termin 2015 er uriktig.

Det er videre klart at innsendingen av den uriktige omsetningsoppgaven kunne medført at staten hadde lidt et tap. Dersom omsetningsoppgaven ikke hadde blitt tatt ut til kontroll kunne staten her ha blitt påført et tap på kr 843 723 (1 025 125 – 1 868 848). Korrigeringen av omsetningsoppgaven kommer etter at Skatteetaten har påbegynt sin kontroll og som en konsekvens av denne. Ettersom unndragelsen anses fullbyrdet ved innleveringen av omsetningsoppgaven er det således ikke befriende at avgiftssubjektet i større eller mindre grad sannsynliggjør at feilen ville ha blitt oppdaget eller rettet senere. Vi er videre av den oppfatning at det klart er utvist uaktsomhet ved innsending av den uriktige omsetningsoppgaven. Det å ikke ha tilstrekkelige kontrollrutiner ved innsending av omsetningsoppgaven må karakteriseres som uaktsomt.

Skattekontoret anser etter dette at klager har opptrådt uaktsomt og at vilkårene for øvrig for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Klager har tidligere ved innsendelse av den korrigerte oppgaven forklart at hovedoppgaven for 2. termin er en feilsending, og at tallene ikke var korrekte pga desimalfeil. Som tidligere nevnt fremgår det av retningslinjene punkt 3.4 at forhold som kan karakteriseres som en åpenbar regne- eller skrivefeil ikke medfører bruk av tilleggsavgift. Etter skattekontorets oppfatning kan ikke dette forholdet karakteriseres som en åpenbar skrivefeil/punchefeil. I foreliggende tilfelle har klager i forbindelse med innsendingen av hovedoppgaven for 2. termin 2015 utfylt samtlige poster i oppgaven med uforholdsmessig store beløp. Skattekontoret er av den oppfatning at forholdet må ses i sammenheng med forholdene ved innsending av omsetningsoppgaven. En gjennomgang av klagers siste 12 omsetningsoppgaver (oppgaver for 2013 og 2014) viser at klager har hatt meget beskjedne tall i sine omsetningsoppgaver. For de 12 oppgavene varierer fradragsført beløp høy sats mellom kr 1 592 og kr 53 540. Totalt for disse 12 terminene er det fradragsført totalt kr 192 354 i inngående merverdiavgift høy stats. Nettotallet for den aktuelle terminen skulle vært kr 1 352 i avgift til gode. I stedet innberettes det en oppgave med et tilgodebeløp på kr 845 075. Det er således tilsynelatende ikke foretatt en enkel kontroll av tallmaterialet ved innsendingen av oppgaven. En enkel kontroll av tallene som sendes inn ville avdekket at oppgaven måtte ha vært uriktig. Når selskapet ikke har foretatt en slik kontroll, mener skattekontoret at forholdet har preg av å være noe mer enn desimalfeil slik klager anfører. Sett opp mot ordlyden i retningslinjene mener vi at forholdet faller utenfor typetilfellet som beskrives som en åpenbar skrivefeil/punchefeil. Typetilfellet (unntaket) kommer ikke til anvendelse hvor feilen burde vært oppdaget i ettertid (men før innsendelse av omsetningsoppgaven). Etter vårt syn representerte tallene i omsetningsoppgaven et slikt markant avvik at det uansett burde vært reagert på. Skattekontoret mener etter dette at det aktuelle forholdet bør sanksjoneres med tilleggsavgift.

Etter skattekontorets syn er vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift oppfylt i det foreliggende tilfellet. Vi mener heller ikke at det foreligger grunner som tilsier at det ikke skulle vært ilagt tilleggsavgift i det foreliggende tilfellet. Vi kan heller ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at normalsatsen på 20　% skal fravikes.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

 

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum:

"Uenig Begrunnelse: Kontroll før utløpet av oppgavetermin. Uheldig og undergraver retten til, og muligheten for, egenretting. Særlig uheldig i denne saken når avgiftspliktige sender inn korrigert omsetningsoppgave i god tid før utløpet av oppgaveterminen. Ikke usannsynlig at dette kan ha bidratt til å påvirke resultatet av saken, og etterberegningen bør da oppheves."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

 

V e d t a k:

Som innstilt.