KMVA 8816

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: 

1) Klage over etterberegnet avgift grunnet tap på krav på kr 48 831
2) Klage over ileggelse av 20 % tilleggsavgift på kr 9 766

Påklaget beløp utgjør kr 58 597

Stikkord:   Tap på krav,      Tilleggsavgift

Bransje:  Butikkhandel med elektriske husholdningsapparater

Mval:   § 4-7           
             § 21-3

Skatteetaten.no Skjønnsfastsettelse og endring

           Innstillingsdato: 18. januar 2016

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 9. februar 2016 i sak KMVA 8816 - Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra 5. termin 1991 under bransje "elektrisk installasjonsarbeid" og "butikkhandel med elektriske husholdningsapparater"

På bakgrunn av kontroll av innsendt tilleggsoppgave for 5. termin 2014 fattet skattekontoret 16.09.2015 vedtak om etterberegning av avgift på kr 48 831 og ila samtidig 20 % tilleggsavgift utgjørende kr 9 766. Etterberegningen er begrunnet med at klager ikke hadde anledning til å kreditere tap på utestående fordringer i tillegg til at vilkårene for å tapsføre etter mval. § 4-7 ikke var oppfylt.

Selskapet ved revisor A i Selskap 1 AS påklaget vedtaket i brev av 09.10.2015.

Etter dette gjelder klagen følgende beløp:

 

Termin Begrunnelse Utg. mva Inng. mva Tilleggsavgift Sum
5. t/ 2013 Tap på krav - 48 831  9 766 58 597

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Innstillingen er oversendt til klager for gjennomsyn. Det er ikke innkommet tilsvar til utkastet.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato
1 Varsel om oppgavekontroll enkelte bilag 12.02.2015
2 Dokumentasjon mottas, Klager kreditnota 07.03.2015
3 Varsel om fastsettelse 25.03.2015
4 Varsel om fastsettelse 04.08.2015
5 Tilsvar varsel 07.08.2015
6 Bilag 07.08.2015
7 Varsel om fastsettelse 24.08.2015
8 Tilsvar til varsel 07.08.2015
9 Oversikt kreditnotaer 07.08.2015
10 Vedtak om etterberegning  16.09.2015
11 Klager vedlegg til klage (hoveddokument klage) 09.10.2015

Klagen gjelder følgende forhold:

1) Klage på etterberegning av redusert utgående avgift med kr 48 831 som følge av at klager har kreditert fordringer uten at vilkårene for dette er oppfylt

2) Ilagt tilleggsavgift med 20 % pålydende kr 9 766 vedrørende punkt 1.

Sakens faktum:

I brev av 12.02.2015 varslet skattekontoret om kontroll av innlevert tilleggsoppgave for 5. termin 2014 da den viste kr 274 356 tilgode.

Klager varsles om etterberegning i brev av 27.03.2015 med den begrunnelse at kravet om endring til gunst for avgiftssubjektet må være kommet frem til avgiftsmyndighetene senest 3 år etter utløpet av terminen i henhold til mval. § 18-3. Kravet i tilleggsoppgaven var etter dette fremsatt etter at foreldelsesfristen var utløpt.

Etter noe korrespondanse med klagers revisor varsles selskapet på nytt om etterberegning i brev av 04.08.2015. Begrunnelsen er at kreditnotaene ikke tilfredsstiller kravene til dokumentasjon etter bokføringsforskriften § 5-1. Kontrollør hadde ikke mottatt tilstrekkelig dokumentasjon til å kontrollere at den negative utgående avgiften var korrekt.

Skattekontoret varsler for tredje gang selskapet om etterberegning av kr 48 831 samt tilleggsavgift utgjørende kr 9 766 i brev av 24.08.2015. Grunnen til at det varslede beløp nå er vesentlig mindre er fordi skattekontoret godkjenner kreditering i de tilfeller der den er begrunnet med at det er levert mangelfulle tjenester/varer og at skyldner på grunn av dette har fått et prisavslag. Den resterende del av krediteringen er begrunnet med at skyldner ikke har betalingsevne eller er betalingsdyktig. Skattekontoret varsler derfor om etterberegning på bakgrunn av at kreditnotaene ikke oppfyller kravene for kreditering og at de reelt sett gjelder tap på krav. Fordi vilkårene etter § 4-7 for tap på utestående fordringer heller ikke er oppfylt godkjennes ikke en tapsføring.

Skattekontoret fatter vedtak i brev av 16.09.2015 i tråd med varselet; vilkåret for kreditering er ikke oppfylt og det foreligger ingen dokumentasjon som viser at tapet kan avskrives i form av tap på krav etter mval. § 4-7.

Vedtaket påklages av selskapets revisor i brev av 09.10.2015.

Skattekontorets vedtak og begrunnelse:

Det siteres fra vedtaket

"Skattekontoret har etterberegnet avgift med kr 48 831. Det er i tillegg ilagt tilleggsavgift.

Begrunnelse for vedtaket
Virksomheten har sendt inn en tilleggsoppgave pålydende kr 274 356 tilgode for 5. termin 2014. På oppgaven var det oppgitt negativ omsetning kr 1 097 421 og negativ utgående avgift med kr 274 356. Oppgaven ble mottatt her 05.02.2015 og den ble tatt ut til kontroll. Tilleggsoppgaven refererer seg til utstedte kreditnotaer. Skattekontoret opplyste i telefon med revisor A 21.05.2015 at kreditnotaene ikke tilfredsstilte kravene til dokumentasjon, det var ingen forklaring på hvorfor beløpene var kreditert. Vi ble enige med A om at han skulle få avgiftspliktig til å påføre kreditnotaene nødvendige opplysninger. 07.08.2015 fikk vi en epost vedlagt alle kreditnotaene med påskrift om hvorfor de var utstedt.

Ved gjennomgang av kreditnotaene anser skattekontoret at en del av kreditnotaene egentlig refererer seg til tap på krav. Grunnen til dette er forklaringene på kreditnotaene.

Følgende kreditnotaer antas å gjelde tap på krav: 30262, 30263, 30274, 30277, 30279, 30288, 30296, 30304 og 30305.

Vi har ikke mottatt dokumentasjon på at tapet kan avskrives og beløpet som refererer seg til tap på krav blir å tilbakeføre med kr 48 831.

Negativ utgående er tilbakeført med kr 48 831.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 % som utgjør kr 9 766.

Et avgiftssubjekt som forsettlig eller uaktsomt overtrer bestemmelser i merverdiavgiftsloven med forskrifter og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges tilleggsavgift. I tillegg til de objektive vilkårene må også subjektive vilkår være oppfylt for at det skal kunne ilegges tilleggsavgift. De subjektive vilkårene er om avgiftssubjektet har skyld i handlingen eller unnlatelsen som har ført til feilen, og eventuelt hvor alvorlig skyldgraden er. Ileggelse av tilleggsavgift skal skje blant annet i henhold til Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift datert 10. januar 2012 og praksis i lignende saker.

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utstedt kreditnotaer på beløp som egentlig refererer seg til tap på krav. Vi har ikke mottatt dokumentasjon på at tapene kan avskrives. Bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap.

Det foreligger uaktsomhet når virksomheten burde forstått at loven ble overtrådt. Utgangspunktet for vurderingen av det konkrete tilfellet er at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet og andre forhold som kan ha betydning for at omsetningsoppgaven blir riktig.

Skattekontoret anser at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt og varsler om ileggelse av tilleggsavgift med en sats på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet".

Klagers innsigelser:

Revisor A i Selskap 1 AS har på vegne av selskapet påklaget etterberegningen samt ileggelsen av tilleggsavgift.

Det fremkommer av klagen at selskapet tidligere drev elektrisk installasjonsarbeid, men fra 2011 kun salg av belysning da den øvrige del av selskapet ble solgt. Kravene denne saken omhandler stammer fra omsetning fra installasjonsarbeidet.

Det forklares at selskapet utførte arbeid, hovedsakelig for privatpersoner. Det var ikke uvanlig at en faktura stod uoppgjort som følge av uenighet mellom kunde og selskap i forhold til arbeidet som var utført og pris. Etterfølgende dialog med kunden endte med at faktura ble gjort opp eller at den delvis ble kreditert. Det varierte hvor lang tid dialogen tok, men oppfølgningen med kunden var i hovedsak alltid muntlig.

Klagers revisor anfører at det er feil og urimelig at kreditnotaer som er omhandlet i skattekontorets vedtak tilbakeføres. Kreditnotaene gjelder forhold som er fakturert i perioden 2007-2011 og der det har vært dialog med kunden i lang tid ift inndrivelse av utestående, men hvor de ikke er kommet til enighet. Med tanke på beløpets størrelse sett i sammenheng med selskapets omsetning i samme periode (bare i 2011 var omsetningen på kr 20 000 000) er det ikke vesentlige beløp og det har vært begrenset hvor mye tid selskapet har hatt til å følge disse opp. Selskapet innrømmer at det har vært lite skriftlig korrespondanse om purring/inndrivelse, men dette er alltid gjort per telefon da det har gitt bedre resultater. De innrømmer videre å ha vært trege med å utstede kreditnotaer, men de faktiske forhold er uansett at selskapet ikke har fått oppgjør for det arbeidet som er fakturert. Revisor understreker at dette i all hovedsak gjelder omsetning til forbrukere, hvor tidligere rettspraksis ikke har stilt krav til sannsynliggjøring av at kravene er uerholdelig.

Skattekontorets vurdering av klagen:

1) Etterberegning grunnet uriktig kreditering

Skattekontoret er av den oppfatning at vedtaket er korrekt.

Klager har kreditert fakturaer der begrunnelsen er at skyldner ikke har penger til å betale. Siden det ikke foreligger en mangel ved tjenesten som er levert er det ikke anledning til å kreditere og redusere omsetningen slik klager har gjort i tilleggsoppgaven. Det er kun ved prisavslag og heving det foreligger grunnlag for å kreditere, jfr. mval. § 4-7 andre ledd. Siden det er anført at fordringen er tapt har skattekontoret vurdert om vilkårene for tapsføring etter mval. § 4-7 første ledd er oppfylt.

Hjemmel for å kunne redusere beregningsgrunnlaget grunnet tap på utestående fordring er merverdiavgiftsloven (mval.) § 4-7. Bestemmelsen oppstiller fire kumulative vilkår for korrigering av beregningsgrunnlaget for merverdiavgift (tapsfradrag); i) "utestående fordring", ii) "som det tidligere er beregnet utgående merverdiavgift av", iii) "anses endelig konstatert tapt" og iv) "på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne".

Lovens fire vilkår må være oppfylt for samtlige fordringer. Slik skattekontoret ser det er det to forskjellig problemstillinger hva gjelder fordringene denne saken omhandler.

Det ene gjelder kreditering av to fakturaer stilet til Selskap 2. Her er begrunnelsen at skyldner er konkurs. Problemstillingen er, slik skattekontoret ser det, om det forelå en ordinær kundefordring på tapsføringstidspunktet, jf. lovens første vilkår.

På to stk kreditnota til Selskap 2l er det anført at skyldner er gått konkurs. Skattekontoret legger til grunn klagers opplysning slik at det er uomtvistet at kravet på tapsføringstidspunktet er endelig konstatert tapt på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne. Skattekontoret mener imidlertid at klagers passivitet i forhold til inndrivelsen gjør at det på tapsføringstidspunktet ikke foreligger en ordinær kundefordring slik at lovens første vilkår ikke er oppfylt. Faktura nr 26263 er datert 19.12.2008 og utgjør kr 58 832,50 inkl mva. I tilhørende kreditnota er kr 46 255 kreditert. Vi er ikke kjent med hvorfor beløpet er redusert i kreditnotaen. Til tross for at fakturaen ikke betales yter klager allikevel flere tjenester nesten to år senere, 28.09.2010, der fakturabeløpet utgjør kr 8 008. Heller ikke denne fakturaen blir betalt. Det totale beløpet krediteres. Klager har ikke gitt informasjon om at de har gjort ytterligere skritt for å forsøke å inndrive kravet annet enn telefonhenvendelser. Skattekontoret vet heller ikke om kravet ble meldt i skyldnerens konkursbo eller om det ble utbetalt dividende til uprioriterte fordringer. Skattekontoret kan ikke se at klager har foretatt de handlinger som kreves som kreditor og mener at deres passivitet avskjærer muligheten for tapsføring. De har påtatt seg en klar risiko ved å fortsette å levere tjenester til en kunde som ikke betaler. Denne risikoen skal ikke staten være med å dekke tapet av.

Det andre gjelder kreditering av de resterende fordringene der begrunnelsen er at skyldnerene ikke er betalingsverdig/dyktig. Problemstillingen her er om fordringene kan anses endelig konstatert tapt på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne, jf. lovens vilkår tre og fire.

Lovens tredje vilkår omhandles i forskrifter til merverdiavgiftsloven § 4-7-1 første ledd der det fremkommer at en utestående fordring anses endelig tapt dersom

a) foretatt tvangsinndriving eller inkasso har vært forgjeves, b) fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purrekrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier, c) offentlig gjeldsmegling, konkurs, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning, eller d) fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig.

I denne saken er det ikke foretatt skriftlige purringer. Det er heller ikke forsøkt inndriving gjennom inkasso, det være seg egeninkasso eller gjennom ekstern inkassator. Klager har kun vært i kontakt med kunden telefonisk uten at dette har gitt resultat. På bakgrunn av dette har klager lagt til grunn at fordringen er tapt på grunn av skyldners manglende betalingsevne.

Slik skattekontoret ser det har klager i for stor grad forholdt seg passiv som kreditor. Kravene stammer fra 2007 til 2011 og er således gamle på tapsføringstidspunktet. Det er ikke mulig for skattekontoret å si noe om skyldner i denne tiden har erkjent kravene og hvor ofte det er foretatt tiltak for å inndrive dem. Med tanke på fordringenes alder, tidspunkt for tapsføring samt klagers egen forklaring om at det har vært begrenset hvor mye tid de har hatt til å følge opp fordringene, så mener skattekontoret at klager har opptrådt passivt og ikke foretatt de skritt som forventes som kreditor. Det er klart at passivitet eller overbærenhet fra kreditors side ikke gir adgang til fradrag.

Det foreligger ingen dokumentasjon på at skyldner er insolvent. Likviditetssvikten hos skyldner kan derfor ha vært av midlertidig karakter. Det foreligger heller ingen informasjon på hva som er årsaken til at klager mener at skyldner ikke er betalingsverdig/dyktig slik det er anført i fakturaene, det være seg hvilke undersøkelser som er gjort og hva som er grunnen til at klager mener skyldner ikke kan betale. Eventuelle telefonsamtaler mellom klager og skyldner der sistnevnte sier at vedkommende ikke har penger til å betale, mener skattekontoret ikke er tilstrekkelig til å kunne sannsynliggjøre at fordringen er tapt på grunn av skyldners manglende betalingsevne.

Slik skattekontoret ser det kan ikke klager sannsynliggjøre at det foreligger reell uerholderlighet i tilfellene der det er anført kreditering/tap på krav og lovens tredje vilkår er ikke oppfylt.

Etter at skattekontoret ba om en forklaring på kreditnotaene anførte klager med penn på kreditnotaene en begrunnelse: "hadde ikke penger – flyttet, ikke betalingsverdig, ikke betalingsdyktig, vil ikke betale- har ikke penger".

Ut i fra denne forklaringen er det ikke mulig for skattekontoret å stadfeste at fordringene ikke er betalt på grunn av skyldnerens manglende betalingsevne, og ikke skyldes deres manglende betalingsvilje.

Etter skattekontorets vurdering er da heller ikke det fjerde vilkåret oppfylt.

2) Tilleggsavgift

Skattekontoret er av den oppfatning at det er riktig å ilegge tilleggsavgift i denne saken.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som «forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap» kan ilegges tilleggsavgift. Loven oppstiller objektive og subjektive vilkår som begge må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges.

Det objektive vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter samt at overtredelsen »har eller kunne ha påført staten tap».

I angjeldende sak synes det klart at klager har overtrådt merverdiavgiftsloven § 4-7 første og annet ledd, ved at det er kreditert fordringer som ikke skyldes prisavslag eller heving, men betalingsmislighold fra skyldner. Vilkårene for å tapsføre de utestående fordringene er ikke oppfylt. Loven er således overtrådt. Som en følge av lovovertredelsen kunne staten vært påført et tap på kr 48 831 dersom oppgaven ikke ble tatt ut til kontroll. De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er etter dette oppfylt.

For å ilegge tilleggsavgift må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet – det subjektive vilkåret. Den nedre grense for uaktsomhet er simpel uaktsomhet som foreligger når avgiftssubjektet burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt.

Klager har i dette tilfellet utstedt kreditnotaer på fordringer som ikke er betalt på grunn av at skyldner ikke er betalingsverdig/betalingsdyktig slik klager ser det. Det foreligger ikke adgang til å kreditere i andre tilfeller enn ved heving og prisavslag hvilket ikke er tilfelle i denne saken. Klager plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift og som har betydning for at omsetningsoppgaven blir riktig. Klager burde forstå at det ikke var anledning til å kreditere og at loven med dette ble overtrådt.

For det tilfellet at klager anfører at fordringene er tapt på grunn av skyldners betalingsevne mener skattekontoret at klager burde forstå at lovens vilkår ikke er oppfylt da det ikke foreligger dokumentasjon på at manglende betaling skyldes betalingsevne og ikke vilje. Klager burde også forstå at det på tapsføringstidspunktet ikke forelå en ordinær kundefordring ift Selskap 2l da de ikke kan vise til at kravet er meldt i boet eller at de har foretatt de øvrige skritt som kreves for å tapsføre.

Det fremkommer av Skattedirektoratets retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift punkt 3.5 at det ikke skal ilegges tilleggsavgift der virksomheten har sendt inn en omsetningsoppgave hvor det på en utfyllende måte er redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert.

Av merknadsfeltet til tilleggsoppgaven fremkommer følgende forklaring: "Etter en nærmere gjennomgang av reskontro ble det avdekket en rekke eldre og uavklarte fakturaer. Disse ble gjennomgått, fakturaer uten tilstrekkelig grunnlag for kravet ble deretter kreditert. Summen av nevnte kreditnotaer utgjør den negative omsetningen".

Slik skattekontoret ser det har ikke klager på utfyllende måte redegjort for faktum og hvordan regelverket er vurdert og unntaket kommer ikke til anvendelse. Som saksgangen viste måtte det utstrakt korrespondanse til for å komme frem til korrekt faktum i saken og en kontroll var helt nødvendig for å kunne foreta en vurdering av saken. Klager har i merknadsfeltet ikke informert om at fakturaer der det kun forelå betalingsmislighold også var kreditert.

Vi er av den oppfatning at det ikke er gitt tilstrekkelig informasjon til at unntaket fra å ilegge tilleggsavgift grunnet forklarende vedlegg til oppgave er oppfylt.

Skattekontoret finner etter dette at både de objektive og subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt. Det foreligger ingen unntak fra å ilegge tilleggsavgift.

Det unndratte beløp er ikke ubetydelig. Prosentsatsen på 20 er etter skattekontorets oppfatning i henhold til praksis og gitte retningslinjer for tilsvarende saker.

Skattekontorets innstilling til vedtak:

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slik

V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

  KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum: "Enig i resultatet. Det var ikke grunnlag for å utstede kreditnota for påklagede beløp."

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Som innstilt.