KMVA 8842 Mval. § 21-3 (1), § 15-1 (1) og (8)

Klagedato: 21. oktober 2015

Klagenemnda stadfestet innstillingen.

Saken gjelder: Tilleggsavgift. Uaktsom innberetning av beløp i hovedoppgave for 3. termin 2015. Beløp er ikke i samsvar med bokførte beløp for terminen ved terminforfall 31.08.2015.

Påklaget beløp utgjør kr 36 096.　

Stikkord: Tilleggsavgift. Uaktsomhet. Terminforfall.

Bransje: Utvikling og salg av egen fast eiendom ellers

Mval: § 21-3 første ledd, § 15-1 første ledd og åttende ledd

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 18. april 2016 i sak KMVA 8842 – Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g :

 

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxxMVA, er registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra 2. termin 2005. Selskapets formål er i Enhetsregisteret oppgitt å være "Eiendomsutvikling og utleie av fast eiendom". Selskapet er registrert med næringskode 41.109 - Utvikling og salg av egen fast eiendom ellers.

 

Etter avholdt oppgavekontroll for 3. termin 2015 fattet skattekontoret den 1. oktober 2015 vedtak om etterberegning. Utgående merverdiavgift ble økt med kr 271 897, og inngående merverdiavgift ble økt med kr 91 416. Totalt fastsatte skattekontoret kr 180 481 å betale. Det ble videre ilagt tilleggsavgift med 20 % av netto fastsatt avgift, som utgjorde kr 36 096.

 

Klage er mottatt fra regnskapsfører Selskap 1 ved A den 21. oktober 2015. Klagefristen er overholdt. Klagen omfatter kun ilagt tilleggsavgift.

 

Påklaget beløp utgjør:

Termin	Utgående avgift	Inngående avgift	Tilleggsavgift	Renter
3. termin 2015			36 096
Sum			36 096

 

Det foreligger ingen anmeldelse i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager i brev datert 3. februar 2016. Merknader fra klager er mottatt 18. februar 2016, og er innarbeidet i innstillingen.

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

 

Dok. nr.	Dokument	Dato
1	Hovedoppgave for 4. termin 2015	21.08.2015
2	Hovedoppgave for 3. termin 2015	27.08.2015
3	Varsel om avgrenset kontroll for 3. termin 2015	31.08.2015
4	Korrigert oppgave for 3. termin 2015	11.09.2015
5	Forklaring til innsendt korrigert oppgave	11.09.2015
6	Varsel om etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift	17.09.2015
7	Tilsvar til varsel	30.09.2015
8	Vedtak om etterberegning og ileggelse av tilleggsavgift	01.10.2015
9	Klage på ileggelse av tilleggsavgift	21.10.2015
10	Klagers merknader til innstilling	18.02.2016

 

Klagen gjelder

Tilleggsavgift. Uaktsom innberetning av beløp i hovedoppgave for 3. termin 2015. Beløp er ikke i samsvar med bokførte beløp for terminen ved terminforfall 31.08.2015. Påklaget beløp utgjør kr 36 096.

Sakens faktum

Selskapet ved regnskapsfører sendte inn hovedoppgave for 4. termin 2015 den 21. august 2015. Oppgaven var en tilgodeoppgave, idet omsetningsoppgaven kun viste et fradragsført beløp på kr 159 584.

 

Virksomheten ble tilskrevet i brev datert 25. august 2015 hvor selskapet ble gjort oppmerksom på at oppgaven for 4. termin 2015 med tilgode kr 159 584 var mottatt, men at vi ikke hadde mottatt hovedoppgave for 3. termin 2015.

 

Den 27. august 2015 innleverte regnskapsfører en hovedoppgave for 3. termin 2015 som viste kr 159 584 tilgode, i tillegg til korrigert oppgave/0-oppgave for 4. termin.

 

På grunnlag av innsendt omsetningsoppgave varslet skattekontoret om avgrenset kontroll for 3. termin 2015 den 31. august 2015. Det ble anmodet om innsendelse av diverse regnskapsdokumentasjon for terminen.

 

Den 11. september 2015 innleverte regnskapsfører en korrigert omsetningsoppgave for 3. termin 2015, som viste en total omsetning på kr 1 092 586, omsetning utenfor loven på kr　5　000, og avgiftspliktig omsetning på kr 1 087 586. Utgående merverdiavgift utgjorde kr　271 897, og inngående avgift utgjorde totalt kr 251 000. Totalt viste oppgaven kr 20 897 å betale.

 

Sammen med den korrigerte oppgaven ble det også mottatt en forklaring fra regnskapsfører datert 11. september 2015. Fra forklaringen siteres:

 

"Oppgaven for 4. termin ble feilaktig innsendt.

Korrigert oppgave er sendt inn for 3. termin. Oppgaven viser kr 20.897 å betale. Beløpet vil bli innbetalt omgående.

(...)"

 

Skattekontoret varslet selskapet om etterberegning – økning av utgående merverdiavgift på kr　271 897, økning av inngående merverdiavgift med kr 91 416, samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 36 096 (20 % av netto beregnet avgift) i varsel datert 17. september 2015.

 

Regnskapsfører innsendte tilsvar til varsel 30. september 2015. Fra tilsvaret siteres:

 

"Merknader til varsel om ileggelse av tilleggsavgift med kr 36.096.

 

(...)

 

Årsakssammenhengen er følgende:

Fordi administrasjonsansvarlig skulle på ferie ble oppgaven sendt inn i god tid. Feilaktig ble 4. termin innsendt i stedetfor 3. termin. For ordens skyld nevnes at oppgaven for 4. termin allerede var lagt ut i Altinn pr. 21.08.15. Ved gjennomgang av oppgavefrister for innsending av mva-oppgaver ved utløpet av fristen for 3. termin ble det oppdaget at feil termin var innsendt hvorpå likelydende oppgave ble sendt for 3. termin.

 

Det var ingens hensikt å unndra mva. Ved innsending av utbedt dokumentasjon til oppgavekontrollen ble det avdekket at oppgaven for 3. termin inneholdt samme tall som feilaktig innsending for 4. termin hvorpå korrekt oppgave for 3. termin med påfølgende innbetaling av skyldig mva ble gjort omgående.

 

Vi ber om at ileggelse av tilleggsavgift unnlates og forståelse for hendelsesforløpet i en hektisk hverdag."

 

Skattekontoret fattet den 1. oktober 2015 vedtak i samsvar med varslet.

 

Da det kun er omtvistet om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt, vil begrunnelsen som knytter seg til etterberegning være fjernet fra innstillingen når det nedenfor siteres fra vedtaket.

 

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

 

Skattekontoret fattet vedtak datert 1. oktober 2015 med bl.a. følgende innhold:

"Vedtak

(...)

 

Skattekontoret har videre med hjemmel i mval. § 21-3 ilagt tilleggsavgift med 20 % av etterberegnet beløp. Tilleggsavgiften utgjør kr 36.096. Se nærmere om begrunnelsen nedenfor.

 

(...)

 

Begrunnelse for ileggelse av tilleggsavgift

Skattekontoret har på bakgrunn av det faktum som fremkommer ovenfor ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 36.096.

 

Anførsler/forklaringer

I brev av 30.09.2015 skriver Selskap 1 v/A, på vegne av virksomheten, at årsakssammenhengen er følgende:

 

"Fordi administrasjonsansvarlig skulle på ferie ble oppgaven sendt inn i god tid. Feilaktig ble 4. termin innsendt i stedetfor 3. termin. For ordens skyld nevnes at oppgaven for 4. termin allerede var lagt ut i Altinn pr 21.08.2015. Ved gjennomgang av oppgavefrister for innsending av mva-oppgaver ved utløpet av fristen for 3. termin ble det oppdaget at feil termin var innsendt hvorpå likelydende oppgave ble sendt for 3. termin.

 

Det var ingens hensikt å unndra mva. Ved innsending av utbedt dokumentasjon til oppgavekontrollen ble det avdekket at oppgaven for 3. termin inneholdt samme tall som feilaktig innsending for 4. termin hvorpå korrekt oppgave for 3. termin med påfølgende innbetaling av skyldig mva ble gjort omgående.

 

Vi ber om at ileggelse av tilleggsavgift unnlates og forståelse for hendelsesforløpet i en hektisk hverdag."

 

Skattekontorets vurdering

 

Vurdering av anførsler knyttet til faktum som gjelder tilleggsavgift

 

Skattekontoret presiserer at oppgave for 4. termin ble innsendt 21.08.2015. Da oppgave for 3. termin ikke var levert ble virksomheten tilskrevet i brev av 25.08.2015 hvor det ble opplyst at oppgave for 4. termin som viste kr 159.584 tilgode var mottatt, men at oppgave for 3. termin ikke var levert. Det ble bedt om at oppgave for 3. termin ble levert så snart som mulig.

 

27.08.2015 mottok skattekontoret omsetningsoppgave for 3. termin som viste kr 159.584 til gode. Virksomheten ble varslet om kontroll i brev av 31.08.2015, og tilsvar og korrigert omsetningsoppgave som viste kr 20.897 å betale ble mottatt 11.09.2015.

 

Virksomheten har selv sendt inn korrigert omsetningsoppgave etter at skattekontoret varslet kontroll av omsetningsoppgaven.

 

Hjemmelsgrunnlaget for ileggelse av tilleggsavgift

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval. § 21-3. Fra bestemmelsen gjengis:

 

"(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen.

(2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger."

 

Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift for å sikre lik behandling i saker om tilleggsavgift. Retningslinjene er sist revidert 21. oktober 2014.

 

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. De objektive vilkår er at avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at staten er blitt eller kunne ha vært påført tap. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt uaktsomt eller forsettlig.

 

Det er ikke krav om at avgiftspliktige hadde til hensikt å overtre loven, og ved ileggelse av tilleggsavgift er det ingen forutsetning om at det foreligger vinnings hensikt. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å settes seg inn i de regler som gjelder for beregning og innberetning av avgift for virksomheten. En unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

 

Det følger videre av mval § 21-3 annet ledd at et avgiftssubjekt også svarer for medhjelpers, herunder regnskapsførers handlinger. Det er således ikke ansvarsbefriende å overlate til andre å forestå regnskapsførsel mv.

 

De vilkår som mval § 21-3 første ledd stiller for bruk av tilleggsavgift gjelder tilsvarende for medhjelpere. Ved feil som er gjort av en medhjelper eller i samhandling med denne er det i utgangspunktet kun identifikasjon for alminnelig uaktsomhet.

 

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt.

 

Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet (om det er utvist uaktsomhet) og med hensyn til de faktiske forhold.

 

Mval. § 21-3 er en "kan" bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt, se retningslinjene pkt. 3.

 

Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme, men valg av den satsen som skal benyttes i den konkrete saken avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold.

 

Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

 

Skattekontorets konkrete vurdering av de objektive vilkår

Kontrollen viser at det først er levert en omsetningsoppgave som viser fradrag for inngående avgift og avgift til gode med kr 159.584, for deretter, etter at oppgavekontroll er varslet, er sendt inn en korrigert omsetningsoppgave som viser avgift å betale kr 20.897.

 

På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten ikke har oppgitt omsetning og utgående avgift i sin omsetningsoppgave og at bestemmelser i merverdiavgiftsloven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført tap.

 

Skattekontorets konkrete vurdering av det subjektive vilkår

Kontrollen viser at det først er levert en omsetningsoppgave som viser fradrag for inngående avgift og avgift til gode med kr 159.584, for deretter, etter at oppgavekontroll er varslet, er sendt inn en korrigert omsetningsoppgave som viser avgift å betale kr 20.897.

 

Korrigeringen skjedde etter varsel om kontroll og det legges til grunn at det var varselet som utløste korrigeringen. Forholdet kan således ikke karakteriseres som frivillig retting. Det forutsettes i henhold til merverdiavgiftsloven § 15-1 at den leverte hovedoppgaven er riktig. Ved innsending av omsetningsoppgave elektronisk/via Altinn fremgår det da også på siste sted i innsendingsprosedyren, det vil si at før innsenderen trykker på knappen for elektronisk signatur, følgende tekst:

 

"Jeg forsikrer at skjemaet inneholder så fullstendige og riktig opplysninger som jeg kan gi."

 

Omsetningsoppgave som er levert elektronisk anses kommet frem når den er loggført som godkjent i mottakssentralen i relasjon til oppgavefristen (jf. merverdiavgiftsloven § 15-8, 2. ledd 1. punktum). Fra dette tidspunktet må omsetningsoppgaven anses å ha kommet frem til merverdiavgiftsmyndighetens kunnskap, og dermed som endelig/bindende avgitt fra innsenders side.

 

Skattekontoret vil også bemerke at virksomheten først feilaktig leverte omsetningsoppgaven for 4. termin. De ble deretter tilskrevet om at det var denne oppgaven som var levert og at den lød på kr 159.584 tilgode. Virksomheten ble varslet om at de ikke hadde levert 3. termin og ble bedt om å levere denne. Når oppgave for 3. termin ble levert så viste denne også kr　159.584 tilgode.

 

Dette tyder på at virksomheten har mangelfulle rutiner, og at de burde kontrollert at den oppgaven som ble levert inn inneholdt korrekte tall, det er stor forskjell på en oppgave som viser kr 159.584 tilgode og en som viser kr 20.897 å betale.

 

Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger omstendigheter som tilsier at det likevel ikke skal ilegges tilleggsavgift.

 

Skattekontoret legger etter dette til grunn at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det subjektive vilkåret er oppfylt.

 

Utregning

Tilleggsavgift ilegges av netto etterberegnet avgift kr 180.481, dvs kr 36.096.

 

Konklusjon

Skattekontoret anser at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt og ilegger tilleggsavgift med en sats på 20 %, som er normalsatsen når det foreligger uaktsomhet."

Klagers innsigelser

Selskapet/regnskapsfører oppfatter det som veldig urimelig at tilleggsavgift er pålagt i denne saken. Det vises til at skattekontoret har begrunnet vedtaket med at virksomheten har mangelfulle rutiner.

 

Regnskapsfører anfører at det samme må sies om Skatteetaten selv, som legger ut oppgaven for 4. termin i Altinn i stedet for 3. terminoppgaven. Regnskapsfører er kjent med at andre virksomheter også har sendt inn 4. termin som 3. termin pga. for tidlig utlagt oppgave i Altinn, og sendt inn korrigeringer uten at tilleggsavgift har blitt ilagt. Dette tilsier at avgiftspliktige ikke likebehandles.

 

Mangelfulle rutiner tilbakevises også ut fra at Skatteetaten ikke har noen anførsler til innsendt dokumentasjon for bokført merverdiavgift. Bokføringen er funnet korrekt og i orden.

 

Regnskapsfører imøteser en god rimelighetsvurdering av det inntrufne og en nedsettelse av ilagt tilleggsavgift til kr 0.

Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret fastholder at klager uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven, og at vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt. Vi viser til vår begrunnelse i vedtaket og tilføyer ytterligere:

 

Skattekontoret vil nedenfor konstatere at de objektive og subjektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt. Klagers anførsler vil bli kommentert fortløpende under disse punktene.

 

De objektive vilkår

Regnskapsfører har ved innsendelse av hovedoppgave for 3. termin 2015 innberettet en tilgodeoppgave hvor fradragsført inngående merverdiavgift har utgjort kr 159 584. I henhold til senere korrigert oppgave mottatt 11. september 2015, og bokført omsetning på 3. termin 2015, har selskapet innberettet merverdiavgift i strid med mval. § 15-1. Nevnte bestemmelse er overtrådt, og etterberegningen av dette beløpet er heller ikke bestridt.

 

Tilleggsavgift kan videre kun ilegges dersom overtredelsen "har eller kunne ha påført staten tap", jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

 

Utgående merverdiavgift av skyldig merverdiavgift skal innberettes til staten i henhold til mval. §§ 3-1 jf. 15-1. Når dette ikke er gjort kunne feilen ha utsatt staten for et avgiftstap dersom kontroll og etterfølgende etterberegning ikke var blitt foretatt.

 

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt i og med at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven, og overtredelsen har eller kunnet ha påført staten tap jf. mval § 21-3. Overtredelsen anses skjedd når hovedoppgave for 3. termin 2015 ble registrert i merverdiavgiftssystemet den 27. august 2015.

 

Det subjektive vilkåret

I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen – "har eller kunne ha påført staten tap".

 

Skattekontoret må kunne påvise med klar sannsynlighetsovervekt at avgiftspliktige er å bebreide for at loven er blitt overtrådt. Det er imidlertid tilstrekkelig å påvise ordinær ("simpel") uaktsomhet.

 

Merverdiavgiftssystemet bygger på et selvdeklarerende system, og staten er derfor avhengig av at den avgiftspliktige setter seg inn i og kjenner de reglene som gjelder for beregning av utgående og inngående merverdiavgift. Plikten til å levere korrekte omsetningsoppgaver er helt sentral for næringsdrivende som driver avgiftspliktig virksomhet. Avgiftssubjektene skal bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. mval. § 15-1 åttende ledd. Hensikten med bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret.

 

Skattekontoret finner det naturlig at i vurderingen av om et forhold må anses uaktsomt, så vil det være nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjon ville ha vært.

 

Regnskapsfører har ved innsendelse av hovedoppgave for 3. termin 2015 innberettet en tilgodeoppgave hvor fradragsført inngående merverdiavgift har utgjort kr 159 584, og har dermed innberettet et annet beløp enn det som var bokført ved terminforfall. Beløpet på kr　159　584 fremkommer ikke av bokførte beløp – hverken for regnskapsperiodene 3. termin 2015 eller 4. termin 2015. Skattekontoret mener derfor at regnskapsfører, ved innberetning av hovedoppgaven for 3. termin 2015, burde ha sørget for å innberette de bokførte beløp for terminen, istedenfor kun å kopiere det beløpet som (feilaktig) var innberettet for 4. termin 2015. Dersom regnskapsfører hadde vært tilstrekkelig aktsom, burde dette avsjekket mellom bokførte beløp i regnskap og beløp i omsetningsoppgave ha blitt foretatt på eget initiativ forut for innleveringen av hovedoppgaven, og ikke som en handling initiert av skattekontorets varsel om kontroll.

 

Manglende aktsomhet ved innberettelse av omsetningsoppgaven for 3. termin 2015 tilsier at klager burde forstått at manglende kontroll kunne medføre en overtredelse av merverdiavgiftsloven § 15-1 åttende ledd. Bestemmelsen lovfester som nevnt en aktsomhetsplikt i forbindelse med innlevering av omsetningsoppgaver.

 

Klager har anført at det ble gjort en feil i Altinn idet 4. terminoppgaven for 2015 ble lagt inn i Altinn istedenfor 3. terminoppgaven.

 

Til dette vil skattekontoret bemerke at vi ikke har begrunnet etterberegningen for 3. termin 2015 med feilinnsendingen som ble gjort på 4. termin 2015 den 21. august 2015. Det er hovedoppgaven for 3. termin 2015 som er gjenstand for etterberegningen, og denne er innrapportert innen forfallsfrist for terminen 31. august 2015 – her 27. august 2015. Begrunnelsen for etterberegningen er at regnskapsfører ved innsendelse av hovedoppgave for 3. termin 2015 uaktsomt har innberettet et annet beløp enn det som var bokført ved terminforfall.

 

Klager viser til at de er kjent med at andre virksomheter også har sendt inn 4. termin som 3. termin pga. for tidlig utlagt oppgave i Altinn, og at disse har sendt inn korrigeringer uten at tilleggsavgift er blitt ilagt. Dette tilsier at avgiftspliktige ikke likebehandles.

 

Skattekontoret antar at bakgrunnen for at " andre virksomheter" ikke har blitt ilagt tilleggsavgift er flere. For det første kan det være at senere innsendte hovedoppgaver for 3. termin 2015 stemmer overens med bokførte opplysninger for terminen. Dersom dette er tilfellet er det korrekt at det ikke ilegges tilleggsavgift for sistnevnte tilfelle, idet det ikke er begått feil i forbindelse med innsendelse av hovedoppgave for 3. termin 2015. For det andre kan det være at mulige feil ikke er avdekket gjennom kontroll fra Skatteetaten. Dersom feil avdekkes i forbindelse med kontroll, vil tilleggsavgift bli ilagt forutsatt at vilkårene for dette ellers foreligger.

 

Skattekontoret legger etter det ovenstående til grunn at klager ikke har vært tilstrekkelig aktsom i forbindelse med innsendelse av hovedoppgave for 3. termin 2015. Feilen har medført en etterberegning, som ikke er bestridt.

 

Etter skattekontorets mening er både de objektive vilkårene og det subjektive vilkåret for ileggelse av tilleggsavgift dermed oppfylt.

 

Spørsmålet er videre om unntaksbestemmelsene i retningslinjene pkt. 3 kan komme til anvendelse.

 

I henhold til mval. § 21-3 og retningslinjene pkt. 3.1 er bestemmelsen om tilleggsavgift en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene pkt. 3.1.

 

Skattekontoret er av den oppfatning at overtredelsen som har skjedd og uaktsomheten knyttet til denne ikke er bagatellmessig. Som nevnt har kontrollen avdekket at merverdiavgift ikke er blitt innberettet etter regelverket. Bakgrunnen for dette er som nevnt at regnskapsfører ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved innberettelse av omsetningsoppgaven. Regnskapsfører burde ha innberettet bokførte beløp, eller burde ha foretatt avsjekk mellom bokførte beløp i regnskap og beløp i omsetningsoppgave forut for innleveringen av hovedoppgaven. Dette er først gjort etter at klager har mottatt varsel om kontroll for terminen.

 

Vi har i denne forbindelse også lagt stor vekt på preventive hensyn da manglende reaksjon i form av tilleggsavgift i denne saken kan gi uheldige signaler om at avgiftssubjekter kan innrette seg etter merverdiavgiftsregelverket først etter at kontroll er blitt varslet. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene er aktsomme og lojale når de foretar innberetning av merverdiavgift ved innsendelse av en omsetningsoppgave. Ut fra formålet med tilleggsavgift og av kontrollhensyn samt den overtredelsen som har skjedd finner ikke skattekontoret at vilkårene for å unnlate bruk av tilleggsavgift er oppfylt.

 

Videre følger det av retningslinjene punkt 3.4 at det ikke skal ilegges tilleggsavgift ved åpenbare regne- eller skrivefeil i regnskap eller omsetningsoppgave. Tilleggsavgift ilegges likevel der feilen er av en slik art at feilen burde vært oppdaget i ettertid og avgiftssubjektet har unnlatt å gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på feilen av eget tiltak.

 

I dette tilfellet er det ikke omstridt at det foreligger en feil i innsendt hovedoppgave for 3. termin 2015. Klager har likevel ikke gjort avgiftsmyndighetene oppmerksom på feilen av eget tiltak før kontroll ble initiert. Skattekontoret kan derfor ikke se at denne unntaksbestemmelsen kommer til anvendelse.

 

Skattekontoret legger videre til grunn at denne saken ikke gjelder frivillig retting etter retningslinjene pkt. 3.6, da korrigert omsetningsoppgave først ble innsendt etter at varsel om kontroll var gitt. Unntaksbestemmelsen kommer derfor ikke til anvendelse.

 

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift i henhold til mval. § 21-3 anses dermed oppfylt.

 

Grunnlaget for ileggelsen av tilleggsavgift er det beløp som kan fastsettes med klar sannsynlighetsovervekt etter mval. § 18-1. Det fremkommer av retningslinjene punkt 5 at i de saker hvor omsetning ikke er innberettet, og det må skjønnes over grunnlaget for både utgående og inngående merverdiavgift, beregnes tilleggsavgiften av netto fastsatt avgift - her utgående merverdiavgift med kr 271 897, og inngående merverdiavgift på kr 91 416. Beregningsgrunnlaget for tilleggsavgiften utgjør dermed kr 180 481.

 

Ved uaktsomme overtredelser utgjør normalsatsen for tilleggsavgift 20 %, se retningslinjene punkt 4.1.

 

Skattekontoret finner således at ilagt tilleggsavgift med kr 36 096, som tilsvarer 20 % av netto etterberegnet avgift blir å fastholde.

Klagers merknader til innstillingen

Klager hevder det er urimelig at det ilegges tilleggsavgift.

Det er Skatteetaten som har lagt ut feil omsetningsoppgave da det var 4. termin 2015 som lå tilgjengelig i Altinn pr. 21.08.15, og ikke 3. termin 2015. Dette vil si at Skatteetaten selv vanskeliggjør innrapportering fra avgiftspliktige uten at etaten selv blir ansvarliggjort. Skatteetaten bør derfor ikke anklage næringslivet for manglende rutiner.

 

Klager viser til at like innpå det inntrufne var selskapet i kontakt med Skatteetaten som ga råd om å beskrive hendelsesforløpet så korrekt som mulig, og sende inn korrigert oppgave. Rådet var at slikt kan skje når etaten selv ikke hadde fulgt rutinene for utlegg av oppgavene.

 

I ettertid er det også brakt på det rene at flere avgiftspliktige har vært i samme situasjon fordi 4. termin var lagt ut i Altinn før 3. terminoppgaven ble lagt ut.

 

Det gjentas at Skatteetaten ikke har avgitt negative merknader til innsendt dokumentasjon for oppgavekontrollen. Dette støtter inntrykk av korrekt dokumentasjon for føring av merverdiavgift og gode rutiner, ikke manglende rutiner.

 

Det henstilles til at klagenemnda å legge rimelighetshensyn til grunn i denne saken og frafalle tilleggsavgiften.

 

Skattekontorets vurdering av klagers merknader til innstillingen

 

Skattekontoret kan ikke se at det har kommet nye argumenter i saken som gir grunnlag for å endre eller frafalle den ilagte tilleggsavgiften. Da klagers merknader til innstilling kun er en gjentakelse av de samme anførsler fremlagt i klagen, vil skattekontoret i sin helhet vise til vår redegjørelse og vurdering under avsnittet "Skattekontorets vurdering av klagen".

Skattekontorets innstilling til vedtak

 

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

 

V e d t a k :

 

Den påklagede ileggelsen av tilleggsavgift stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum:

"Uenig i tilleggsavgift. Den næringsdrivende ilegges her straff for regnskapsførers feil og det blir galt. Jeg er av den oppfatning at man må se bort fra identifikasjonsregelen i mval § 21-3 annet ledd, fordi bestemmelsen strider mot uskyldspresumpsjonen i EMK art 6 nr 2. Skattedirektoratet er delvis enig i dette synspunktet og har gitt instruks om at det ikke skal foretas identifikasjon etter mval § 21-3 annet ledd i retningslinjer for tilleggsavgift punkt 2.2.4 tredje avsnitt:

 

"Det skal ikke foretas identifikasjon ved forsettlig eller grov uaktsom opptreden hos medhjelper. Ved valg av sats for tilleggsavgift ved forsett eller grov uaktsomhet (se punkt 4) må vurderingen av skyldgraden knyttes til avgiftssubjektets valg av- og/eller oppfølging av medhjelper, eller avgiftssubjektets kjennskap til overtredelsen av lov eller forskrift."

 

Jeg kan ikke se det rettskildemessige grunnlaget for å skille mellom simpel og grov uaktsomhet ved unnlatelse av å bruke identifikasjonsregelen. Skattedirektoratet har hverken begrunnet retningslinjens sondring mellom simpel og grov uaktsomhet, eller årsaken til unntaket fra formell lov i form av retningslinje.

 

Slik instruksen i dag lyder får man den paradoksale situasjonen at de mindre grove og unnskyldelige tilfellene straffes, mens de grovt uaktsomme og forsettlige slipper straff. Dette strider med proporsjonalitetsprinsippet og at straff skal ilegges ut fra subjektive forhold.

 

Det kan synes som om skattekontoret legger til grunn at 20% tilleggsavgift ikke er en straffesanksjon – muligens på grunn av beviskravets styrke. Rettspraksis gir etter mitt syn ikke grunnlag for å hevde dette – all tilleggsavgift har pønal begrunnelse og er å anse som en straffesanksjon. Spørsmålet om beviskravets styrke ved simpel uaktsomhet er noe kvalitativt annet enn det å ilegge den næringsdrivende straff for andre personers handlinger."

 

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

 

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

 

Som innstilt.