Bortfall av forhåndsutfylte opplysninger – åpenbare regne- og skrivefeil

Lovhenvisninger:

skatteforvaltningsloven §§ 14-3 og 14-4

 

Saksforholdet

Skattekontoret har i uttalelsen til sekretariatet for Skatteklagenemnda opplyst følgende om saksforholdet:

«Skattepliktige [A] var på tidspunktet for levering av skattemeldingen […] år og hadde vært i arbeid og levert skattemelding i mange år. Ifølge våre opplysninger er skattepliktige blant annet styreleder og deltaker i B og innehaver av C.

Da skattepliktige, ved sin rådgiver, leverte skattemeldingen sin for 2023 den 18.06.2024 kom ikke de forhåndsutfylte inntektsopplysningene (fra D, E, F, G og alderspensjon fra folketrygden), på totalt 996 313 [skal være 995 507] kroner, med i skattemeldingen. Dokument 2 viser den foreløpige skatteberegningen som ble generert da skattepliktige ved sin rådgiver leverte skattemeldingen. Foreløpig beregnet skatt og avgift som kom opp i systemet før levering av skattemeldingen var 0 kroner

Skattekontoret sendte varsel om endring av inntektene den 23.06.2024, og fattet vedtak 12.07.2024 om å endre inntektene i samsvar med de forhåndsutfylte opplysningene.

Skattepliktige sendte den 28.08.2024 inn en ny egenfastsetting for en rekke poster i skattemeldingen.

Øvrig saksgang frem til klage på vedtaket om tilleggsskatt 29.04.2025 kommer frem av dokumentene inntatt i dokumentlisten.»

Skattekontoret sendte sin uttalelse i saken til sekretariatet for Skatteklagenemnda 20. juni 2025.

Sekretariatet sendte utkast til innstilling til skattepliktige for innsyn den 15. januar 2026. Skattepliktige kom med merknader 29. januar 2026.

Saken ble meldt opp til alminnelig avdeling 17. februar 2026. Nemndas leder besluttet at saken heller skulle behandles i stor avdeling. Saken ble derfor trukket fra behandling i alminnelig avdeling 6. mars og ble meldt opp til behandling i stor avdeling.

Skattepliktiges anførsler

Skattepliktige anfører i klage datert 17. april 2025:

«Vedtaket påklages da jeg fortsatt mener at jeg ikke skulle ha vært ilagt tilleggsskatt.

I min uttalelse av 8. januar 2025 anførte jeg:

«Jeg stiller meg uforstående til at det fra min side skal være begått noen feil som kan danne grunnlaget for kravet.

Etter min oppfatning er det mest nærliggende at det foreligger feil hos Skatteetaten ved overføring av data fra skattemeldingen ved utarbeidelse av skatteoppgjøret for 2023. Dette kan begrunnes i flere forhold. Jeg viser til tidligere korrespondanse».

Dette fastholdes også ved klagebehandlingen.

I vedtaket på side 4 omtales «Unnskyldningsgrunner og unntak fra tilleggsskatt». Her anfører Skatteetaten: «Du har ikke gitt oss en forklaringer som unnskylder opplysningssvikten din.» og «Du har ikke opplyst oss om noen unntaksgrunner for tilleggsskatt.»

I klagen vil jeg utdype unnskyldningsgrunner, jf skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd sammenholdt med bestemmelser i § 14-4.

Det gjøres ingen innvendinger mot beregning av beløpet for tilleggsskatt.

2. Gangen i behandlingen av skattemelding for 2023

Her viser jeg til min uttalelse av 8. januar 2025 og til vedleggene til denne samt øvrige dokumenter i saken. Som nytt dokument fremlegger jeg skriftlig uttalelse av 10. april 2025 fra H v/bedriftsøkonomisk rådgiver I med vedlegg, bilag 1.

Som for tidligere år bad jeg I om å legge til nødvendige opplysninger fra min næringsvirksomhet som [yrke] og levere komplett skattemelding for 2023. Skattemeldingen ble tiltrådt av min revisor, statsautorisert revisor J, K. Dette skjedde den 18. juni 2024. Jeg fikk samme dag beskjed via Altinn om at skattemelding var levert.

Samme dag, den 18. juni 2024 mottok jeg elektronisk brev fra Skatteetaten med varsel om endring av min skatt for 2023. Dette gjaldt et fradragsberettiget beløp på NOK 4.295. Dette var i min favør. Det var derfor ikke grunn til å reagere på dette. Den 12. juli 2024 mottok jeg elektronisk brev med underretning om vedtak om endring av min skatt for 2023 for nevnte beløp.

Den 23. juni 2024 mottok jeg nytt elektronisk brev med varsel om endring av min skatt for 2023. Her var oppført de beløp som nå er grunnlag for tilleggsskatten. Dette var jo beløp som var oppført i den tilsendte forhåndsutfylte skattemeldingen. Jeg kan ikke huske at jeg reagerte på dette, og heller ikke på vedtak av 17. juli 2024 om tilsvarende endring av min skatt for 2023. Det var jo slik det skulle være.

Den 28. august 2024 fikk jeg skatteoppgjøret for 2023. Her så jeg straks at det var en rekke poster som skulle ha vært med. Jeg tok først telefonisk kontakt med Skatteetaten. Der ble jeg anbefalt å skrive klage, og det skjedde samme dag.

Jeg mottok ikke noe annet svar fra Skatteetaten enn nytt skatteoppgjør den 6. november 2024 med ny fastsettelse. Samtidig ble det opplyst at faktura på NOK 13.589 ville bli sendt meg via Altinn. Beløpet ble betalt ved forfall.

3. Om uriktige eller ufullstendige opplysninger

Det er etter skatteforvaltningsloven § 14 første ledd en forutsetning at opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Det gjøres gjeldende at de poster som manglet, jf varsel av 23. juni 2024, ikke kunne føre til «skattemessige fordeler» for meg. Dette var poster som Skatteetaten alt hadde, og som Skatteetaten var oppmerksom på. De ble derfor også lagt til grunn ved den ordinære ligning for 2023. Andre feil som forelå pr 28. august 2024 gjorde jeg straks oppmerksom på.

Det gjøres derfor prinsipalt gjeldende at det i samsvar med skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd ikke er adgang til å ilegge tilleggsskatt.

Som påpekt av I den 10. april 2025, har det ved overgangen fra skjemabasert til temabasert skattemelding tydeligvis vært et problem med at de forhåndsutfylte dataene ikke er blitt med ved leveringen på tross av at man må være innlogget på Skatteetatens hjemmeside for å kunne arbeide med meldingen og levere denne. «Det kan virke som det nye årsoppgjørsprogrammet og Skatteetatens side ikke har samhandlet på korrekt måte.»

Ved behandling av klagen bør man forelegge saken for it-avdelingen hos Skatteetaten.

Det erkjennes videre at Skatteetaten ikke kan frafalle krav om tilleggsskatt uten at vilkårene i skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd eller § 14-4 foreligger, se Prop. 38L (2025-2026) side 216 første spalte om opportunitetsprinsippet.

4. Unnskyldsgrunner

Subsidiært gjøres det gjeldende at mitt forhold må ansees som unnskyldelig.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd skal tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig.

Det foreligger en rekke forhold i denne sak som tilsier at mitt forhold må ansees som unnskyldelig.

Ved denne bedømmelse må det foretas en helhetsvurdering der man må legge vekt på min opptreden både i denne sak og mitt forhold som skatteyter gjennom tidligere år. Likeledes må det tas hensyn til forhold som grenser opp mot unntaksreglene i § 14-4.

Jeg har alltid lagt vekt på å opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og å gi varsel til Skatteetaten om eventuelle feil.

Det er i Skatteetatens vedtak på side 4 vist til at skattemeldingen den 18. juni 2024 ble innsendt av I på mine vegne, og at jeg deretter på «Min side» kunne se skattemeldingen og hvilke beløp som står oppført i levert skattemelding. Det kan etter min oppfatning ikke sees som en forsømmelse at jeg ikke etter levering av skattemeldingen ikke foretok slik etterkontroll. Gjennom alle år fra og med 1999 har I levert min skattemelding uten at det har vært problem i ettertid. Jeg hadde derfor all grunn til å slå meg til ro med at alt var i orden.

Også i forhold til skattemeldingen for 2023 har jeg opptrådt aktsomt og lojalt. Jeg viser til at da jeg fikk skatteoppgjøret den 28. august 2024, tok jeg straks kontakt med Skatteetaten for å få korrigert de poster som manglet.

Gjennom alle år har jeg gitt riktige og fullstendige opplysninger om mine inntektsforhold. Jeg har ikke hatt noen tvist hverken om min skatt eller som merverdiavgiftspliktig.

Etter skatteforvaltningsloven § 14-4 fastsettes ikke tilleggsskatt når: a. av riktige og fullstendige opplysninger som er forhåndsutfylt i skattemeldingen b. når de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes åpenbare regne- eller skrivefeil d. når den skattepliktige frivillig retter eller utfyller opplysninger som er gitt eller lagt til grunn tidligere, slik at det kan fastsettes riktig skatt. Dette gjelder ikke hvis rettingen kan anses framkalt ved kontrolltiltak som er eller vil bli satt i verk, eller ved opplysninger som skattemyndighetene har fått fra andre. Tidligere ilagt tilleggsskatt faller ikke bort.

Også ved vurdering i forhold til § 14-3 annet ledd bør det vektlegges at de opplysninger som manglet, var opplysninger som var tatt med i den forhåndsutfylte skattemeldingen, og som dermed Skatteetaten satt inne med. Som det påpekes i Prop 38L side 263 nederst/264 øverst vil tilleggsskatt for å unnlate å gi pliktige opplysninger fortrinnsvis være aktuelt for næringsdrivende og virksomheter, da lønnstakere og pensjonister som mottar forhåndsutfylt skattemelding for formues- og inntektsskatt mv. kan unnlate å levere denne når meldingen er riktig og fullstendig utfylt, jf. § 8-2 femte ledd. Her vil jeg påpeke at det ikke foreligger feil knyttet til min næringsvirksomhet.

Det fremholdes i Prop. 38L side 214 annen spalte at forhold som ifølge ligningspraksis kan anses unnskyldelig, er blant annet systemmessige misforståelser som for eksempel at skattyter gjør tekniske feil ved innlevering av selvangivelsen i Altinn. Det er nærliggende at det foreligger en slik feil i denne saken. Dette ligger også tett opp til fritaksgrunnen i § 14-4 bokstav b.

De momenter som er omhandlet i § 14-4 bokstav b) bør være relevant ved vurderingen etter § 14-3 annet ledd.

Endelig viser jeg til problemstillingen i § 14-4 bokstav d. Jeg gjorde det jeg kunne for å få rettet skattemeldingen da jeg 28. august 2024 mottok skatteoppgjør for 2023.

Ved vurderingen av om mitt forhold må anses unnskyldelig, må det foretas en totalvurdering.

Jeg viser ellers til departementets uttalelser i Prop 38L side 214 om at departementet har i flere sammenhenger gitt uttrykk for at unnskyldningsgrunnene bør benyttes i større utstrekning, og at etter departementets vurdering bør terskelen for bruk av unnskyldningsgrunner senkes ytterligere.

I alle år har jeg lagt stor vekt på korrekt adferd i forhold til skattemyndigheter, klienter og andre samarbeidspartnere slik det høver seg for en [yrke]. I denne sammenheng har jeg sett det som en fordel å benytte ekstern regnskapsfører som bedre enn meg kan reglene om skatt og merverdiavgift. Målsetningen har nettopp vært å unngå en situasjon som denne tvisten om tilleggsskatt.

5. Påstand

Skatteetatens vedtak av 12. mars 2025 om å ilegge A tilleggsskatt for 2023 med NOK 29.845 oppheves.»

I tilleggsmerknad 23. april 2025 skriver skattepliktige:

            «Min regnskapsfører, I, bekrefter i e-post mottatt i dag:

"Jeg kan bekrefte at vi leverte skattemeldinger for åtte andre [klienter] for 2023 uten å oppleve problemer ved innsendingen." (Se vedlegg!)

Det fremstår derfor som uforståelig at de inntektsposter som er grunnlaget for ilagt tilleggsskatt, ikke kom med ved ligningen for 2023. Det er derfor nærliggende det foreligger en teknisk feil eller tastefeil som medfører at det oppstod feil ved ligningen for meg. Dette er forhold som medfører at kravet om tilleggsskatt må frafalles.»

I merknader 29. januar 2026 anfører skattepliktige:

«Jeg er uenig i innstillingen fra sekretariatet. I hovedsak fastholdes mine argumenter slik de fremkommer i tidligere uttalelser til Skatteetaten og i min klage av 17. april 2025.

Utgangspunkt fra mitt ståsted er at det foreligger en utilsiktet og tilfeldig feil som må skyldes et hendelig uhell. Konsekvensene for meg er urimelige. Skatteetatens vedtak strider mot EMK.

Sekretariatet gjengir på sidene 7 - 10 hovedpunktene i Skattekontorets vurderinger. Sekretariatet gjentar på sidene 12 og 13 deler av Skattekontorets fremstilling på sidene 8 og 9.

Skattekontoret skriver blant annet:

«Det kan ikke vektlegges at regnskapsfører har levert skattemeldinger for andre [klienter] uten at det ble feil.

Skattepliktige har vært lønnsmottaker og levert skattemeldingen i mange år. Han har således erfaring med innlevering av skattemeldingen, og de opplysninger som skal innberettes. Ut fra sin erfaring burde skattepliktige være kjent med at det er han selv som er ansvarlig for de opplysninger som blir egenfastsatt ved levering av skattemeldingen. Skattekontoret mener at skattepliktige ikke har vært så aktsom som han etter forholdene burde, da han, ved hjelp av regnskapsfører, leverte skattemeldingen uten å forvisse seg om at opplysningene var riktige.»

Etter min oppfatning er det som skrives, altfor strengt. Dette er skrevet av saksbehandler på Skattekontoret som skriver, jf innstillingen side 2, at jeg er styreleder og deltaker i B. Hvis dette hadde blitt kontrollert nøyere, ville saksbehandler ha funnet ut at B ble oppløst i 2013.

Skattekontoret uttaler ellers på side 10:

«Skattekontoret er av den oppfatning at feilen i denne saken ikke kan ansees som «åpenbar». Det at skattepliktige ett enkelt år ikke har lønnsinntekt kan ha en naturlig forklaring.»

Som […]-åring på «gjerningstiden» hadde jeg pensjon både fra NAV og egen pensjonsforsikring. Skattekontoret er oppmerksom på min alder, se innstillingen på side 2.

Vurderingen av om det foreligger en åpenbar feil, er ikke i samsvar med vurderingen i Høyesteretts dom vedrørende Eksportfinans ASA, Rt 2006 s 593 (Utv 2006 s 778) avsnitt 31 og 32 som lyder:

(31) Spørsmålet er så om feilen er åpenbar.

(32) Utgangspunktet er klart nok: Det må med grunnlag i skattyters oppgaver lett kunne konstateres at det foreligger en feil. For en som kontrollerer oppgavene, må det ved normal grundighet i gjennomgangen «springe i øynene» at her er det noe galt. Det er en objektiv vurdering som må foretas, slik at det ikke er avgjørende om en ligningsfunksjonær faktisk oppdager at det er en feil eller ikke. Kan det som ser påfallende ut, ha en plausibel forklaring og derfor være riktig, er man utenfor bestemmelsens anvendelsesområde.»

Dommen vedrørende Gezina AS, Rt 2006 s 602 (Utv 2006 s 787) bygger på samme synspunkt, jf avsnitt 29.

Det er min bestemte oppfatning at en alminnelig kvalifisert saksbehandler i Skatteetaten lett kunne konstatere at det forelå feil med den innsendte skattemeldingen. Videre forelå det feil ved at heller ikke bankinnskudd, renter og andre forhåndsutfylte formuesposter var kommet med. Dette var noe jeg oppdaget da jeg mottok ligningen for 2023, og jeg ga umiddelbart beskjed om dette den 28. august 2024.

Når man skal bedømme min aktsomhet, vil jeg videre trekke frem følgende:

Etter tidligere praksis i offentlige stillinger begynte jeg som [yrke] i et av de større [selskap] i 1988. Etter et vikariat i [virksomhet] i 1998, begynte jeg som [yrke] høsten 1998. For meg var det viktig at jeg hadde egen regnskapsfører, […]. Fra 1999 har I vært min regnskapsfører. Han hadde da eget foretak som aksjeselskap som etter senere fusjoner er blitt en del av H.

Det har gjennom alle år ikke vært noen feil med mine ligningspapirer og heller ikke med merverdiavgiftsoppgavene. Ut fra dette skjønner jeg ikke helt hvorfor det skulle være uaktsomt av meg å stole på at I også for 2023 leverte en korrekt skattemelding. Dertil kommer at revisor også skulle godkjenne min næringsoppgave og skattemeldingen. Jeg har ellers også vært meget opptatt av at skattemeldingen levres i rett tid.

For året 2023 innsendte I skattemelding også for 8 andre [klienter]. Poenget her er at I bestemt mener å ha behandlet min skattemelding på samme måte. Det kom ingen varsel til han som skulle tilsi at det forelå feil med min skattemelding.

Min skattemelding for 2024 er selvsagt i orden, men der har både I og jeg vært særlig nøye med «etterkontroll».

Når Skattekontoret mener at jeg ved ligningen for 2023 ikke har vært så aktsom som jeg etter forholdene burde være, er dette en vurdering jeg er uenig i. Dette er i første rekke et spørsmål om tillit basert på egne erfaringer. I denne sammenheng må min alder ha betydning ved at jeg er så gammel at jeg har mange års erfaring.

I dommen vedrørende Eksportfinans ASA i Rt 2006 s 593 (Utv 2006 s 778) var det ikke reist spørsmål om noen i ledelsen i Eksportfinans ASA burde ha kontrollert hva PWC hadde gjort.

Jeg mener derfor at skattemyndigheten bør legge til grunn at jeg gjennom årene har vært en lojal skatteyter.

Jeg har bedt min regnskapsfører, I, om en redegjørelse for hvordan regnskap og skattemelding behandles. Det vises til hans brev av 28. januar 2026, bilag 1. Han uttaler blant annet:

«For å komme videre med innsending av skattemelding med spesifikasjoner må man nå logge på Skatteetaten for å kunne få med de forhåndsutfylte opplysningene som er oppgitt til Skatteetaten fra tredjeparter. Dette kan være arbeidsgivere/NAV, bank og andre som har plikt til å innberette transaksjoner med skatteytere.

Da Skatteetaten innførte den temabaserte skattemeldingen ble det sagt at ved utarbeidelse av den komplette skattemeldingen for næringsdrivende ENK måtte det arbeides «inne i Skatteetatens systemer», slik at det vi har i vårt system skal være det samme som hos Skatteetaten. Når de forhåndsutfylte opplysningene er tatt inn i skattemeldingen i årsoppgjørssystemet og kontrollert blir skattemeldingen med vedlegg sendt inn med et tastetrykk. Det som vises på dataskjermen hos oss skal da være det samme som hos Skatteetaten. Det mottas også i vårt system en bekreftelse på innsendingen. Det har derfor ikke vært naturlig å sjekke på skatteetaten.no om dette stemmer.

Jeg mener på denne bakgrunn at det må være snakk om en teknisk feil som medførte at forhåndsutfylte opplysninger ikke ble med ved innsending. Det fremstår for meg som merkelig at informasjon som ligger i skatteetaten.no bare «forsvinner».

Denne måten å arbeide på skulle være en forenkling for alle (noe det i stor grad også er), men hvis man ikke kan stole på at det til enhver tid fungerer blir det jo ikke det.»

Ut fra det I skriver, må det kunne legges til grunn at feil ved behandling og innsendelse av min skattemelding for 2023, kan skyldes en teknisk feil, eventuelt en tastefeil, som gjør at de forhåndsutfylte opplysninger ikke kom med.

Det er ingen rimelighet i at komplikasjoner som kan oppstå som følge av staten har gått i spissen for digitalisering av den offentlige forvaltning, på denne måte skal gå ut over forbrukerne, i dette tilfellet meg som skatteyter.

Oppsummering:

Det erkjennes at de objektive forhold for ileggelse av tilleggsskatt foreligger. Jeg vil ellers presisere at det ikke foreligger noen hensikt om skatteunndragelse, noe jeg formoder at også Skatteklagenemnda vil være enig i.

1. Unntak fra tilleggsskatt

Det gjøres gjeldende som ny anførsel at det ikke er adgang til å fastsette tilleggsskatt, jf skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav a. Det er her kun snakk om opplysninger som er forhåndsutfylt i skattemeldingen.

I alle tilfelle må de opplysninger som manglet i den innsendte skattemeldingen likestilles med regne- eller skrivefeil, jf § 14-1 bokstav b. Denne bestemmelse tilsvarer § 10-3a i den tidligere ligningsloven. Jeg viser i denne sammenheng til førstvoterende i Eksportfinanssaken, Rt 2006 s 593 (Utv 2006 s 778) avsnittene 39-41:

(39) «Når jeg er blitt stående ved den tolkning av ligningsloven § 10-3 a som er den for skattyter gunstigste, har jeg sett hen til at tilleggsskatt er straff i relasjon til Den europeiske menneskerettskonvensjon (EMK). Det følger av plenumsavgjørelsen i Rt-2002-509 at ordinær tilleggsskatt (30%) er å anse som straff- «criminal charge» - i forhold til EMK artikkel 6 nr. 1. Konvensjonens straffebegrep må videre etter Høyesteretts praksis, ha samme innhold i forhold til artikkel 7 («criminal offence»), slik at lovskravet også gjelder for tilleggsskatt.

(40) Det er - mener jeg- best i samsvar med Norges forpliktelser etter konvensjonen at ligningsloven § 10-3 a forstås slik at det ikke legges inn det tilleggsvilkår at det alene med grunnlag i skattyters oppgaver raskt skal kunne konstateres ikke bare at det klart foreligger en feil, men at det er åpenbart hva feilen består i, og dermed hvilken korrigering som skal gjøres - et tilleggsvilkår som ikke har klar forankring i ordlyden. Som denne saken viser, dreier det seg også ved anvendelse av ordinær tilleggsskatt om meget følbare økonomiske reaksjoner. Et krav om forholdsmessighet mellom handling og reaksjon er et sentralt trekk ved konvensjonens straffebegrep, jf også Høyesteretts dom 14. mars 2006 i sak HR-2006-438-A, avsnitt 58.

(41) At det objektivt sett måtte stå klart for ligningsmyndighetene at det var feil i skattyters oppgaver, er ikke tvilsomt. Det måtte fremstå som meget påfallende at det var ført et negativt beløp på nesten 33 millioner kroner i post 084, samtidig som både post 810 og post 085 sto tom. Og det var meget enkelt å rette opp feilen. Etter at skattyter var tilskrevet, ble det raskt avklart hva feilen besto i og hvordan den hadde oppstått. Når dette var situasjonen, skulle tilleggsskatt ikke ha vært fastsatt, jf ligningsloven § 10-3 a. Jeg minner om at det er enighet mellom partene om at det ikke foreligger forsøk på skatteunndragelse.»

Jeg viser særlig til det som uttales i avsnitt 39 i forhold til EMK om at tilleggsskatt må sees som straff. I det jeg ellers viser til uttalelsen fra I, bilag 1, og spesielt det som er sitert foran, mener jeg at det er grunnlag for fritak etter § 14-4 bokstav b.

2. Unnskyldelige forhold

Jeg fastholder ellers at det foreligger unnskyldelige forhold, jf skatteforvaltningsloven § 14 annet ledd. Det må foretas en totalvurdering.

Det må legges vekt på mine forhold til Skatteetaten både før og etter denne hendelsen. Det må også legges vekt på om det var fare for at det offentlige ville lide tap. Man kan ikke bare se på situasjonen pr 18. juni 2024 da skattemeldingen ble levert. Det må legges til grunn ut fra min adferd ellers at jeg ville ha gitt tilbakemelding omgående dersom det hadde blitt gjennomført en ligning uten at de angjeldende inntektsposter hadde vært oppført. Jeg viser igjen til at jeg 28. august 2025 tok opp at bankinnskudd og renter mv ikke var tatt med ved ligningen.

Det må også legges vekt på at det her er snakk om inntektsposter som Skatteetaten hadde fullt kjennskap til ved at de var innberettet fra arbeidsgivere, banker, NAV mfl og ikke mangelfulle opplysninger om inntekter og utgifter fra mitt […]foretak.

Dersom ikke skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav a og/eller b kommer til anvendelse, må det tas hensyn til at vi har med forhold å gjøre som ligger tett opp til dette.

Avslutning

Det vises til telefonsamtale med saksbehandler L tidligere i ettermiddag.

Dette brev sendes rekommander. Brev av 15. januar 2026 ble mottatt elektronisk via Altinn. I melding på Altinn var det en lenke til pdf-fil hvor jeg lastet ned Sekretariatets brev av 15 med vedlegg.

På Altinn var det følgende beskjed:

«[saksnr] 2026.01.15 Partsinnsyn - automatisk innsyn

Selskapets logo for Skatteetaten

Skatteetaten

til A

Vedlagt er et brev fra Skatteetaten.

Vårt svarskjema kan brukes til å svare på brevet.

Klikk på lenken under for å lese brevet:

1 vedlegg

[saksnr] 2026.01.15 Partsinnsyn - automatisk innsyn PDF»

Selv om jeg fikk «peker» ved å trykke på «svarskjema», kom det ikke noe svarskjema. Dette har jeg gjentatt flere ganger. Likeledes forsøkte jeg å få frem både via Altinn og på Skatteetatens side å søke etter skjema uten at det lyktes. Jeg fant frem til at skjema RF-1285 ville være relevant og kunne brukes ved svar på henvendelse fra Skatteetaten. Imidlertid ga dette ikke noe resultat.

I den tidligere korrespondanse jeg har hatt med Skatteetaten i forbindelse med ligningen for 2023 har jeg ikke hatt problemer med elektronisk innsendelse av uttalelser og klage.

Ut fra dette velger jeg å bruke posten. Siden jeg er på fristens siste dag, sender jeg dette rekommandert.

Vanskelighetene med å ta seg frem via Altinn for å sende svar på brev av 15. januar 2026, tilsier at Skatteetaten og Skatteklagenemnda bør vise tilbakeholdenhet med å pålegge tilleggsskatt der det kan være feil med datatjenesten i forbindelse med utfylling og innsendelse av skattemelding. Igjen: Staten legger opp til elektronisk kommunikasjon, og det er helt urimelig at vansker som oppstår i tilfelle skal gå ut over den skattepliktige. Det er derfor all grunn til i denne sak å likestille ufullstendige opplysninger med «åpenbar regne- eller skrivefeil», jf skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav b.

Påstanden i klagen fastholdes.

Jeg legger ved uttalelse fra H v/I stilet til Skatteklagenemnda, bilag 2.»

Skattepliktige har også sendt inn tilleggsmerknader 26. april 2026, etter at saken ble meldt opp og behandlet i alminnelig avdeling, hvor skattepliktige anført:

«Det vises til brev av 29. januar 2026 med kommentarer til innstilling til vedtak i Skatteklagenemnda. Jeg fastholder det som er anført. Det vises videre til ny dom fra Høyesterett 21. april 2026, sak HR 2026-921-A, Caiano.

Jeg vil igjen påberope meg at tilleggsskatt ikke skulle ha vært ilagt, jf skatteforvalningsloven § 14-4 bokstav b.

Ifølge sammendraget i dommen kom Høyesterett med 3 mot 2 stemmer til følgende konklusjon:

«Høyesterett kom til samme resultat som tingretten. Utilsiktede tastefeil eller feilklikk ved elektronisk utfylling må likestilles med tradisjonelle skrivefeil. Det avgjørende er i begge tilfeller om det som er ført inn, ikke samsvarer med det utfylleren hadde til hensikt å oppgi. Høyesteretts flertall kom til at det var tilfellet i denne saken.» (Uthevet her)

Ut fra det som flertallet kom til, mener jeg at det må lede til at jeg fritas for den ilagte tilleggsskatten.

I min sak foreligger det feil i oppgaven til skattemyndighetene, ikke i de underliggende dokumenter, jf avsnitt 33.

Flertallet uttaler i avsnitt 42 at avkryssingsfeil og valg av feil alternativ i en nedtrykksmeny må derfor ansees som skrivefeil såfremt det alminnelige vilkåret om uoverensstemmelse mellom intensjon og uttrykk ikke er oppfylt. Det konkluderes i avsnitt 43:

«Mot denne bakgrunn kan rettstilstanden oppsummeres slik: Unntaket i skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav b omfatter feil som begås under utfylling av skattemeldingen, og som resulterer i en utilsiktet uoverensstemmelse mellom utfyllerens intensjon og det som kommer til uttrykk. I tillegg til klassiske regne- og skrivefeil omfatter unntaket blant annet manglende forståelse av dataprogrammets funksjonalitet, avkryssing av feil svaralternativ og uriktig valg i en nedtrekksmeny. Feil forståelse av de opplysningene som skal fylles inn, faller derimot utenfor. Det samme gjør uteglemmelser av inntekter som skulle vært ført inn.»

Også i min sak må det legges til grunn at det dreier seg om en skrivefeil i lovens forstand. Jeg viser ellers til min uttalelse av 29. januar 2026.

Det neste spørsmål er så om feilen var åpenbar for skattemyndighetene. Som påpekt i avsnitt 62 at det er tilstrekkelig at det foreligger en åpenbar feil. Det behøver ikke være klart hva feilen består i.

Jeg viser til uttalelsene fra min regnskapsfører, bilag 1 og 2 til mitt skriv av 29. januar 2026. For øvrig vil jeg påpeke at feilen bestod i at det de forhåndsutfylte opplysningene i den skattemelding som kom fra Skatteetaten som ikke fulgte med i den endelig skattemelding som ble innsendt av min regnskapsfører.

Skattekontoret anfører:

«Skattekontoret er av den oppfatning at feilen i denne saken ikke kan ansees som «åpenbar». Det at skattepliktige ett enkelt år ikke har lønnsinntekt kan ha en naturlig forklaring.»

Jeg er i og for seg enig i at det kan ha en naturlig forklaring at en skatteyter på […] år ikke har lønnsinntekt. Imidlertid var det ikke bare lønn som ikke var innberettet, men hele det som fremkom av den forhåndsutfylte skattemeldingen. Det burde derfor fremstå som åpenbart at det forelå en feil.

For øvrig må det også tillegges vekt at det i min sak dreier seg om opplysninger som Skatteetaten alt hadde. Det blir i så måte en forskjell der det foreligger feil i skatteyters næringsoppgave eller regnskap.

Ellers vil jeg fremholde igjen at det både fra min regnskapsfører og fra min side har vært meningen å inngi en fullstendig skattemelding. For å gjenta meg selv: Da jeg startet opp som [yrke] med enkeltmannsforetak var det om å gjøre å ha en anerkjent regnskapsfører for å sikre et korrekt regnskap og også en riktig skattemelding.

Det er Staten som har gått foran og som krever at skattemelding skal innleveres elektronisk. Dette tilsier at når det oppstår feil, må dette undergis en bredere vurdering slik flertallet gjord i HR-2026-921 A.»

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert de formelle sidene av klagen slik i uttalelsen:

«Klagen er kommet inn innen klagefristen jf. skatteforvaltningsloven § 13-4, og vilkårene for klage etter skatteforvaltningsloven § 13-5 er oppfylt.»

Skattekontoret har vurdert innholdet av klagen slik i uttalelsen:

«Vilkår for tilleggsskatt

Skattepliktiges opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1. Skattepliktige skal etter denne bestemmelsen gi riktige og fullstendige opplysninger, og opptre aktsomt og lojalt, slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt. Brudd på opplysningsplikten kan sanksjoneres med tilleggsskatt i henhold til skatteforvaltningsloven § 14-3.

Grunnvilkår for tilleggsskatt jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd

De objektive vilkårene for å ilegge tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Tilleggsskatt skal ilegges den skattepliktige som gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene, eller som unnlater å gi pliktige opplysninger, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Det at vilkårene for tilleggsskatt er objektive betyr at tilleggsskatten skal ilegges uavhengig av om den skattepliktige hadde til hensikt å unndra skatt eller ikke. Det er skattemyndighetene som med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt. Spørsmålet om de uriktige eller ufullstendige opplysningene kunne ha ført til skattemessige fordeler skal vurderes ut fra tidspunktet opplysningene ble eller skulle blitt gitt, altså ved fristen for levering av skattemeldingen jf. Skatteforvaltningshåndboken 2025 om skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Det er altså forholdene på tidspunktet da skattepliktige har levert opplysningene, 18.06.2024, som skal vurderes.

Da skattepliktige ved sin rådgiver leverte skattemeldingen kom ingen av de forhåndsutfylte inntektspostene, på totalt 996 313 kroner, med i skattemeldingen. Det er derfor klar sannsynlighetsovervekt for at han har gitt uriktige opplysninger i skattemeldingen for 2023. Opplysningssvikten må også kunne føre til skattemessige fordeler, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Det er et vilkår at inntekten ikke kommer til beskatning ved ordinær skattefastsetting jf. ordlyden «kunne føre til skattemessige fordeler». Det er tilstrekkelig at skattepliktige kunne fått en fordel, og det hadde skjedd her dersom skattekontoret ikke hadde kontrollert den innleverte skattemeldingen. Skattekontoret trenger heller ikke bevise at vi ville kontrollert en endring i denne størrelsen når det vurderes hvorvidt det skal ilegges tilleggsskatt eller ikke, og viser i denne forbindelse til skatteforvaltningsloven § 8-1 som angir at skattepliktige skal gi riktige og fullstendige opplysninger når han leverer sin skattemelding. Inntekten er oppgitt av skattepliktiges arbeidsgivere, og størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlag for beregning av tilleggsskatten anses derfor bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Unnskyldelige forhold jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd

Skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når vedkommendes forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes. Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre. Det er de faktiske forholdene som skattepliktige har påberopt som skal legges til grunn ved vurderingen, med mindre skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt kan bevise at forholdene likevel ikke foreligger. Eventuell tvil om årsakssammenheng mellom de faktiske forholdene og opplysningssvikten, må vurderes ut fra alminnelig sannsynlighetsovervekt.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016), er det på side 214 lagt til grunn at unnskyldningsgrunnene etter skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd skal anvendes i større grad enn tidligere. Det vil si at det skal mindre til enn etter ligningsloven for å anse den skattepliktiges forhold som unnskyldelig. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold, men det blir uttalt at det blant annet bør tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig.

Skattepliktige har anført at det foreligger en teknisk feil eller tastefeil og som er årsaken til at inntekten ble slettet. Han har også lagt ved bekreftelse fra regnskapsfører på at de leverte skattemelding for åtte andre [klienter] for samme inntektsår uten at det ble feil.

Skattekontoret kan ikke se at noen av det som er anført utgjør unnskyldelige forhold, isolert sett eller samlet. Skattekontoret har ikke opplysninger om at det forelå tekniske feil i våre systemer på tidspunktet for innlevering av skattemeldingen som kunne forårsaket feilen. Uavhengig av hva som forårsaket at forhåndsutfylte poster i skattemeldingen ikke ble med da skattemeldingen for 2023 ble innsendt den 18.06.2024, vil skattekontoret påpeke at den skattepliktige har plikt til å sjekke egen skattemelding og føre på manglende inntekter og formue. At skattepliktige benytter seg av medhjelper, her regnskapsfører, endrer ikke skattepliktiges selvstendige ansvar jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2. Skattepliktige som benytter seg av medhjelpere er ansvarlig for opplysningene i skattemeldingen og den skattepliktige har ansvaret for feil som medhjelpere har begått, med mindre det foreligger svikaktig opptreden hos medhjelperen. Det er ikke opplysninger i saken som tilser at dette er tilfelle. Det kan ikke vektlegges at regnskapsfører har levert skattemeldinger for andre [klienter] uten at det ble feil.

Skattepliktige har vært lønnsmottaker og levert skattemeldingen i mange år. Han har således erfaring med innlevering av skattemeldingen, og de opplysninger som skal innberettes. Ut fra sin erfaring burde skattepliktige være kjent med at det er han selv som er ansvarlig for de opplysninger som blir egenfastsatt ved levering av skattemeldingen. Skattekontoret mener at skattepliktige ikke har vært så aktsom som han etter forholdene burde, da han, ved hjelp av regnskapsfører, leverte skattemeldingen uten å forvisse seg om at opplysningene var riktige.

Skattekontoret ser at skattepliktige har sendt inn egenfastsetting den 28.08.2024 hvor han gav opplysninger om andre feil i skattemeldingen også til sin disfavør. Dette er imidlertid ikke et forhold som kan vektlegges i vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold på tidspunktet for innlevering av skattemeldingen.

Når det gjelder uttalelsen i Prop. 38 L (2015-2016) på side 215 om at skattemyndighetene bør ta hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig, så har Skatteklagenemnda uttalt at uttalelsen ikke kan tas til inntekt for at det er en selvstendig unnskyldningsgrunn, men et moment som det bør tas hensyn til i en konkret vurdering. Unntaket for "enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig" forutsetter ifølge Skatteklagenemnda i tidligere avgjørelser at det finnes en unnskyldningsgrunn som det kan legges vekt på. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen slike forhold i denne saken.

Etter en helhetlig vurdering har skattekontoret kommet til at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger forhold som skal anses som unnskyldelige i saken jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd. Basert på ovennevnte kilder finner skattekontoret det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken som tilsier at ilagt tilleggsskatt skal frafalles.

Unntak fra tilleggsskatt – skatteforvaltningsloven § 14-4

Skattepliktige har anført at årsaken til feilen skyldes en tastefeil.

Det fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-4 b) at tilleggsskatt ikke fastsettes når de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes «åpenbare regne- eller skrivefeil».

To vilkår må være oppfylt for at unntaket i skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav b skal gjelde: For det første må den feilaktige opplysningen skyldes en «regne- eller skrivefeil», og for det andre må denne feilen være «åpenbar».

Utgangspunktet for vurderingen av om feilen er «åpenbar» er om det «springer i øynene» til den som kontrollerer oppgavene med normal grundighet, at det er noe galt, jf. Eksportfinans-dommen avsnitt 32 og Ot.prp. nr. 29 (1978-1979) side 123. Førstvoterende i Eksportfinans-dommen (UTV 2006-778) uttaler følgende om når en feil er åpenbar i avsnitt 32:

«Utgangspunktet er klart nok: Det må med grunnlag i skattyters oppgaver lett kunne konstateres at det foreligger en feil. For en som kontrollerer oppgavene, må det ved normal grundighet i gjennomgangen «springe i øynene» at her er det noe galt. Det er en objektiv vurdering som må foretas, slik at det ikke er avgjørende om en ligningsfunksjonær faktisk oppdager at det er en feil eller ikke. Kan det som ser påfallende ut, ha en plausibel forklaring og derfor være riktig, er man utenfor bestemmelsens anvendelsesområde.»

Det er ikke et tilleggsvilkår at det umiddelbart er klart hva feilen består i, se avsnitt 40 i Eksportfinans-dommen: «[...] det [kan] ikke legges inn det tilleggsvilkår at det alene med grunnlag i skattyters oppgaver raskt skal kunne konstateres ikke bare at det foreligger en feil, men at der er åpenbart hva feilen består i, og dermed hvilken korrigering som skal gjøres – et tilleggsvilkår som ikke har klar forankring i ordlyden.»

Skattekontoret er av den oppfatning at feilen i denne saken ikke kan anses som «åpenbar». Det at skattepliktige ett enkelt år ikke har lønnsinntekt kan ha en naturlig forklaring. For å avdekke feilen var det nødvendig å foreta en nærmere kontroll, noe som også ble gjort i denne saken. Siden vilkårene er kumulative, er det ikke nødvendig å drøfte om de ufullstendige opplysningene kan regnes for en regne- eller skrivefeil.

Skattekontoret kan heller ikke se at noen av de andre unntaksbestemmelsene i skatteforvaltningsloven § 14-4 kommer til anvendelse.

Satsen for tilleggsskatt

Tilleggsskatt beregnes med 20 prosent av den skattemessige fordelen som er eller kunne vært oppnådd, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5. Satsen skal være 10 prosent når de uriktige eller ufullstendige opplysningene gjelder opplysninger som er gitt av arbeidsgiver eller andre, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

Den reduserte satsen skal anvendes når oppgavene er kommet frem til skattemyndighetene før skatteoppgjøret er sendt den skattepliktige, jf. Skatteforvaltningshåndboken 2025 § 14-5 første ledd. Skattekontoret har ilagt tilleggsskatt med 10 prosent, da opplysningene var gitt av arbeidsgiver. Skattekontoret fastholder satsen.»

Sekretariatets vurderinger

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saken for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge.

Tilleggsskatt

Objektive vilkår

De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

«Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.»

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt. Beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.5.3 s. 223.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 213.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

«Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil.»

Den skattepliktige har gitt uriktige opplysninger når det er gitt opplysninger som ikke stemmer med de faktiske forhold. Begrepet ufullstendige opplysninger favner videre og er noe vagere enn begrepet uriktige opplysninger. Opplysningene vil være ufullstendige når den skattepliktige gir et fortegnet eller ufullstendig bilde av de underliggende realiteter, selv om de opplysningene som gis, isolert sett er korrekte så langt de rekker. Den skattepliktige skulle med andre ord ha gitt flere opplysninger, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.2.3 s. 37-38.

Det fremgår av innberetning fra E, G, F, D, Nav og M at den skattepliktige har mottatt inntekt på totalt kr 995 507. Den skattepliktige har ikke ført opp denne inntekten i sin skattemelding i forkant av vedtaket, eller på annen måte gjort skattemyndighetene oppmerksom på inntekten i forkant av vedtaket. Det er derfor klar sannsynlighetsovervekt for at den skattepliktige har gitt uriktig eller ufullstendig opplysning i skattemeldingen for de aktuelle år.

Det er et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Det er ikke et vilkår at den uriktige meldingen faktisk er lagt til grunn for oppgjøret. I denne saken kunne innlevert skattemelding med for lav inntekt ført til at inntektsskatten ble fastsatt for lavt. Vilkåret anses oppfylt med klar sannsynlighetsovervekt.

Kravet om klar sannsynlighetsovervekt gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3 s. 56 og 57. Inntekt på kr 995 507 er ikke oppgitt i skattemeldingen, og beløpet er ikke bestridt. Sekretariatet mener derfor at størrelsen på den skattemessige fordelen som danner grunnlaget for beregning av tilleggsskattens størrelse er bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er oppfylt.

Unnskyldelige forhold

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

For at bestemmelsen skal komme til anvendelse må det foreligge en eller flere unnskyldningsgrunner. Det må være årsakssammenheng mellom de påberopte unnskyldningsgrunnene og det at den skattepliktige har gitt skattemyndighetene uriktige eller ufullstendige opplysninger. Det kreves at skattemyndighetene med klar sannsynlighetsovervekt må bevise at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

I forarbeidene til skatteforvaltningsloven, Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214, er det lagt til grunn at unnskyldningsgrunner skal anvendes i større grad enn tidligere. Det er i forarbeidene i liten grad konkretisert hvilke tilfeller som bør omfattes av unnskyldelige forhold. Det legges til grunn at dette vil utvikle seg gjennom skattemyndighetenes praksis. Det bør tas hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig. I skatteforvaltningshåndboken vises det i denne forbindelse til om det foreligger liten grad av skyld.

Ved vurderingen av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til den skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at det ikke foreligger unnskyldelige forhold, og viser til skattekontorets uttalelser ovenfor:

«Skattekontoret kan ikke se at noen av det som er anført utgjør unnskyldelige forhold, isolert sett eller samlet. Skattekontoret har ikke opplysninger om at det forelå tekniske feil i våre systemer på tidspunktet for innlevering av skattemeldingen som kunne forårsaket feilen. Uavhengig av hva som forårsaket at forhåndsutfylte poster i skattemeldingen ikke ble med da skattemeldingen for 2023 ble innsendt den 18.06.2024, vil skattekontoret påpeke at den skattepliktige har plikt til å sjekke egen skattemelding og føre på manglende inntekter og formue. At skattepliktige benytter seg av medhjelper, her regnskapsfører, endrer ikke skattepliktiges selvstendige ansvar jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2. Skattepliktige som benytter seg av medhjelpere er ansvarlig for opplysningene i skattemeldingen og den skattepliktige har ansvaret for feil som medhjelpere har begått, med mindre det foreligger svikaktig opptreden hos medhjelperen. Det er ikke opplysninger i saken som tilser at dette er tilfelle. Det kan ikke vektlegges at regnskapsfører har levert skattemeldinger for andre [klienter] uten at det ble feil.

Skattepliktige har vært lønnsmottaker og levert skattemeldingen i mange år. Han har således erfaring med innlevering av skattemeldingen, og de opplysninger som skal innberettes. Ut fra sin erfaring burde skattepliktige være kjent med at det er han selv som er ansvarlig for de opplysninger som blir egenfastsatt ved levering av skattemeldingen. Skattekontoret mener at skattepliktige ikke har vært så aktsom som han etter forholdene burde, da han, ved hjelp av regnskapsfører, leverte skattemeldingen uten å forvisse seg om at opplysningene var riktige.

Skattekontoret ser at skattepliktige har sendt inn egenfastsetting den 28.08.2024 hvor han gav opplysninger om andre feil i skattemeldingen også til sin disfavør. Dette er imidlertid ikke et forhold som kan vektlegges i vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold på tidspunktet for innlevering av skattemeldingen.

Når det gjelder uttalelsen i Prop. 38 L (2015-2016) på side 215 om at skattemyndighetene bør ta hensyn til om opplysningssvikten gjelder en enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig, så har Skatteklagenemnda uttalt at uttalelsen ikke kan tas til inntekt for at det er en selvstendig unnskyldningsgrunn, men et moment som det bør tas hensyn til i en konkret vurdering. Unntaket for "enkeltstående feil av en ellers lojal og aktsom skattepliktig" forutsetter ifølge Skatteklagenemnda i tidligere avgjørelser at det finnes en unnskyldningsgrunn som det kan legges vekt på. Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen slike forhold i denne saken.

Etter en helhetlig vurdering har skattekontoret kommet til at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger forhold som skal anses som unnskyldelige i saken jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 andre ledd. Basert på ovennevnte kilder finner skattekontoret det bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger unnskyldelige forhold i denne saken som tilsier at ilagt tilleggsskatt skal frafalles.»

Unntak fra tilleggsskatt

Unntaket for åpenbare regne- eller skrivefeil er en videreføring fra ligningsloven.

For det første må det foreligge en regne- eller skrivefeil og for det andre må denne være åpenbar.

Regne- eller skrivefeil

En skrivefeil foreligger hvor det er skrevet noe annet enn det som var ment å skrives, for eksempel at sifrene i et tall er byttet om.

Høyesterett har lagt til grunn at skrivefeil som oppstår ved feil i program kan være innenfor unntaket, se UTV-2006-778 (Eksportfinans ASA). En automatisk link i et årsoppgjørsprogram medførte at et beløp feilaktig ble overført til en annen post. Høyesterett mente feilen måtte karakteriseres som en regne- eller skrivefeil. Det var åpenbart at det forelå en feil. Det var da ikke nødvendig at det umiddelbart fremsto som klart hva feilen besto i.

Det samme gjelder hvis et beløp som skulle vært overført automatisk fra en post i skattemeldingen til en annen, ikke har blitt det, jf. Høyesterett i UTV-2006-787 (Gezina AS). Regnskapsførers dataprogram overførte mange av postene i selvangivelsesdokumentene automatisk, men ikke den aktuelle posten. Posten ble heller ikke overført manuelt. Høyesterett kom til at feilen var en åpenbar regne- eller skrivefeil. Også i tilfeller der det ikke er benyttet regnskapsprogram, må det vurderes om avvik mellom to korresponderende poster i skattemeldingen skyldes skrivefeil.

Derimot anses det ikke som en skrivefeil hvis feilen skyldes at skattepliktig har misforstått hvordan oppgavene skal føres eller at vedkommende har hatt en feilaktig forståelse av det underliggende grunnlaget for oppgavene, se Høyesterett i UTV 1997-943 (Schultz).

I tilfeller hvor feilen ikke skyldes mangelfull forståelse av dataprogrammet, men at utfylleren har uteglemt å legge inn koblingen manuelt, se LB-2019-121248. Retten uttalte at i en slik situasjon følger det verken av Eksportfinans eller Gezina at en slik forglemmelse er omfattet av unntaket.

Sekretariatet forstår skattepliktige slik at han mener det er en teknisk feil som har ført til at det ble gitt uriktige opplysninger ved innleveringen av skattemeldingen. Skattepliktige har i uttalelse 8. januar 2025 og i klage 17. april 2025 anført at det er

«mest nærliggende at det foreligger feil hos Skatteetaten ved overføring av data fra skattemeldingen ved utarbeidelse av skatteoppgjøret for 2023».

Skattepliktiges regnskapsfører, som stod for innleveringen av skattemeldingen har opplyst at

«ved overgang fra skjema-basert til tema-basert skattemelding har det tydeligvis vært et problem med at de forhåndsutfylte dataene ikke er blitt med ved leveringen, på tross av at man nå må være innlogget på Skatteetatens hjemmeside for å kunne arbeide med meldingen, og levere denne. Det kan virke som det nye årsoppgjørsprogrammet og Skatteetatens side ikke har samhandlet på korrekt måte.»

Det er ikke gitt nærmere opplysninger om hva denne feilen skal bestå av, eller hvordan den har oppstått.

Skattekontoret har på sin side i uttalelsen uttalt at

«Skattekontoret har ikke opplysninger om at det forelå tekniske feil i våre systemer på tidspunktet for innlevering av skattemeldingen som kunne forårsaket feilen.»

Det foreligger altså ingen konkrete opplysninger om, eller dokumentasjon på at det faktisk har oppstått en teknisk feil ved innleveringen.

Sekretariatet finner det da klart sannsynlig at det ikke foreligger skrive- eller regnefeil.

Det er dermed ikke grunnlag for unntak fra tilleggsskatt.

Kommentarer til skattepliktiges merknader

Brudd på EMK        

Skattepliktige hevder innledningsvis at ileggelse av tilleggsskatt må anses som et brudd på EMK. Det er senere vist til Eksportfinans (Rt. 2006 side 593) og dennes henvisning til artikkel 6 nr. 1 om rettferdig rettergang.

Sekretariatet kan ikke se hvordan ileggelse av tilleggsskatt i denne saken skal kunne utgjøre et brudd på EMK og kravet om rettferdig rettergang.

Unnskyldningsgrunner og uriktige opplysninger

Skattepliktige mener skattekontorets og sekretariatets vurdering av tilleggsskatt er for streng, og viser til at det er uriktig når skattekontoret skriver at skattepliktige er styreleder og deltaker i B.

Til dette viser sekretariatet til at skattemyndighetene må forholde seg til det regelverket som foreligger og bedømme saken deretter.

Når det gjelder oppløsningen av [virksomheten], er poenget at skattepliktige har lang erfaring fra næringslivet. Dette vil gjelde uavhengig av når [virksomheten] ble oppløst. Sekretariatet viser til at skattepliktige fremdeles driver næringsvirksomhet, og at aktsomhetskravet må ses i lys av dette.

Det er også lang praksis for at den skattepliktige svarer for medhjelperes handlinger ved vurderingen av om det skal ilegges ordinær tilleggsskatt. Det er den skattepliktige som er ansvarlig for at alle opplysninger som gis til skattemyndighetene er riktige og fullstendige og at pliktige opplysninger blir gitt, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 s. 214. Det er altså ikke i seg selv unnskyldelig å benytte seg av regnskapsfører.

Videre bemerker sekretariatet at tidligere aktsomhet ikke vil være en selvstendig unnskyldningsgrunn, men et moment i en samlet vurdering. Sekretariatet bemerker imidlertid at det ikke kan se at skattepliktige tidligere har blitt ilagt tilleggsskatt.

Etterfølgende forhold, som hvorvidt skattepliktige har gjort feil i senere tid, og hvorvidt feilen ville blitt rettet er ikke relevant.

I denne saken har skattepliktige ved regnskapsfører 18. juni sendt inn en ny skattemelding via […] (årsoppgjørsprogram). Skattepliktige oppgir at forhåndsutfylte opplysninger ble hentet fra skatteetaten.no og lagt inn i årsoppgjørsprogrammet. Skattepliktige må da sørge for at det ligger riktige opplysninger i årsoppgjørsprogrammet når skattemeldingen sendes inn.

Ved innlevering får skattepliktige en kvittering. Denne viser hva som er innsendt. Skattepliktige har ikke lagt ved dokumentasjon på hvordan denne så ut. Den skattemeldingen som ligger i skatteetatens system, og som er sendt via årsoppgjørssystemet viser at de relevante lønns- og pensjonsinntektene ikke er innberettet. Sekretariatet finner det da klart sannsynlig at denne var lik som den skattepliktige fikk som kvittering ved innsending. Denne kvitteringen skulle vært kontrollert. Når dette ikke er gjort, kan skattepliktige ikke anses å ha handlet tilstrekkelig aktsomt.

Sekretariatet mener altså fremdeles at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Åpenbar feil

Skattepliktige viser til at vurderingen av hvorvidt feilen var åpenbar, ikke er i samsvar med Eksportfinans (Rt 2006 s 593) eller Gezina (Rt 2006 s 602). Skattepliktige viser til at feilen lett ville oppdages, særlig med tanke på at de unntatte inntektene også ble rapport fra tredjeparter, og at heller ikke formuesposter var kommet med på skattemeldingen.

Skattepliktige viser også til at når pensjonsinntekter mangler for en […] år gammel person, så er det åpenbart at noe er feil.

Sekretariatet har ikke vurdert hvorvidt feilen var åpenbar. Dette fordi sekretariatet mener det ikke foreligger en regne- eller skrivefeil. Sekretariatet viser til punkt 6.1.3 ovenfor om dette.

Hensikt om skatteunndragelse

Sekretariatet er enig med skattepliktige i at det er ingenting som tyder på hensikt om skatteunndragelse. Men dette er heller ikke et vilkår.

Unntak for forhåndsutfylte opplysninger

Skattepliktige anfører også i merknadene at det ikke skal ilegges tilleggsskatt fordi opplysningene er forhåndsutfylte, jf. skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav a.

Det fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav a at:

«Tilleggsskatt fastsettes ikke

a) av riktige og fullstendige opplysninger som er forhåndsutfylt i skattemeldingen»

Bestemmelsen er aktuell hvor skattemeldingen ikke er levert. Bestemmelsen kommer ikke til anvendelse hvor den skattepliktige endrer en korrekt forhåndsutfylt opplysning, jf. Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) pkt. 8.4.3, s. 45.

I denne saken har skattepliktige mottatt en skattemelding hvor de utelatte forhåndsopplysningene var utfylt. I den innsendte skattemeldingen inngår imidlertid ikke disse opplysningene, slik at den forhåndsutfylte skattemeldingen er endret. Bestemmelsen er da ikke aktuell.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

 

 

SKNS1 35/2026

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 18.06.2026:

Behandling

Skatteklagenemndas medlemmer, Hajem, Folkvord, Høydalsvik, Lie og Gytre har enstemmig kommet til et annet resultat enn innstillingen fra sekretariatet for Skatteklagenemnda.

Skatteklagenemnda har kommet til at det foreligger en åpenbar regne- og skrivefeil, slik at det skal gjøres unntak fra tilleggsskatt, jf. skatteforvaltningsloven § 14-4 første ledd, bokstav b.

Skatteklagenemnda finner det ikke bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det ikke foreligger en regne- og skrivefeil. Skattepliktiges regnskapsfører har oppgitt at det har vært betydelige problem med overgang fra skjema-basert til tema-basert skattemelding. Inntektene var forhåndsutfylt i skattemeldingen, og Skatteklagenemnda finner at det bare er to mulige forklaringer på hvordan inntektene har falt bort. Enten må de aktivt ha blitt fjernet, eller så har det skjedd en teknisk feil ved innleveringen. Skatteklagenemnda finner ingen holdepunkter for det første, og viser til at det «ved tvil om hva som har skjedd, kreves klar sannsynlighetsovervekt for å legge til grunn et bevisresultat som er til skatteyters ugunst», jf. HR-2026-921-A, avsnitt 30.

Videre må det anses åpenbart at det var noe feil ved skattemeldingen, når skattemeldingen til en […]-åring helt manglet personinntekt, herunder pensjonsinntekt, samt også manglet bankinnskudd, renter og andre forhåndsutfylte formuesposter. At det ikke umiddelbart var mulig å konstatere hva feilen nærmere bestod i, endrer ikke på at den kan anses som åpenbar etter skatteforvaltningsloven § opp14-4 b.
 

Vedtak

Klagen tas til følge.