Suppleringsskatteloven § 1‑3 og suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 inneholder regler om unntatte enheter. Dette omfatter

• Offentlige enheter,
• Internasjonale organisasjoner,
• Ideelle organisasjoner,
• Pensjonsfond,
• Investeringsfond, hvis enheten er øverste morselskap
• Investeringsenhet som investerer i fast eiendom, hvis enheten er øverste morselskap.

Slike unntatt enheter skal ikke inkluderes i suppleringskatteberegningene, er unntatt fra suppleringsskatteplikt og har heller ikke plikt til å levere melding om suppleringsskatt, jf. sktfvl. § 8‑14 andre ledd.

Unntatte enheter skal likevel medtas når det vurderes om konsernet er innenfor virkeområdet for suppleringsskattereglene, jf. suppleringsskatteloven § 1‑2, se pkt. S-22-3.2. Unntatte enheter anses ikke som konsernenheter, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav e. En unntatt enhet kan likevel anses som øverste morselskap i et konsern se pkt. S-22-3.1.

Vurderingen gjøres for hver enkelt enhet. Det er dermed kun konsern som utelukkende består av unntatte enheter som er unntatt rapporterings- og skatteplikt etter suppleringsskatteloven. En enhet kan oppfylle vilkårene for unntak etter flere kategorier av unntatte enheter. Den skal da behandles som unntatt etter samtlige kategorier.

Unntatte enheter er nærmere definert i suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 første ledd. I tillegg defineres investeringsfond og investeringsenhet som investerer i fast eiendom, som begge er unntatt dersom de er øverste morselskap i et konsern, i suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd. Unntatte enheter vil ofte uansett ikke bli ansett som konsernenheter fordi de ikke konsolideres linje-for-linje i konsernregnskapet.

Offentlige enheter er som regel unntatt fra skatteplikt, både etter nasjonal og utenlandsk rett og etter skatteavtaler, og er av denne grunn også unntatt fra suppleringsskatteloven. En enhet anses etter suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 første ledd bokstav a som en offentlig enhet dersom den

• er en del av eller er heleid av, staten, herunder lavere forvaltningsnivåer eller lokale myndigheter
• ikke driver forretningsvirksomhet, og har som hovedformål å
  • ivareta en offentlig funksjon, eller
  • forvalte eller investere myndighetens eller jurisdiksjonens eiendeler ved å foreta eller inneha investeringer, forvalte kapital og utøve relaterte investeringsaktiviteter på vegne av myndighetene,
• er ansvarlig overfor myndighetene for sine samlede resultater og rapporterer årlig til myndighetene, samt
• ved oppløsning deler ut sine eiendeler til myndighetene, og som så langt den deler ut netto fortjeneste, kun deler ut til myndighetene, slik at utdelingen ikke for noen del kommer en privat part til gode.

Begrepet «offentlig funksjon» er et vidt begrep og er ment å omfatte oppgaver som vanligvis ivaretas av det offentlige, slik som det offentlige helsevesenet, bygging av offentlig infrastruktur, militært forsvar og påtalemyndighet. Kravet til at enheten ikke driver forretningsvirksomhet er tatt inn for å avgrense mot statlig eide enheter som driver kommersiell forretningsvirksomhet.

Internasjonale organisasjoner er mellomstatlige eller overnasjonale organisasjoner som hovedsakelig består av statlige myndigheter og er underlagt reguleringer knyttet til tilstedeværelse og privat bruk av midler, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 andre ledd bokstav b. Unntaket for internasjonale organisasjoner begrunnes med at slike enheter som regel er unntatt skatteforpliktelser etter nasjonal lovgivning og/eller skatteavtaler.

Ideelle organisasjoner som oppfyller nærmere bestemte vilkår i suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 andre ledd bokstav c anses som unntatt enhet. Dette inkluderer organisasjoner som fremmer nærmere angitte ideelle formål, og som ikke deler ut overskudd til medlemmer eller bakenforliggende eiere. Det omfatter ikke organisasjoner som driver handel eller virksomhet som mangler tilknytning til organisasjonens formål.

Pensjonsfond anses som unntatt hvis følgende vilkår er oppfylt, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑3‑1 første ledd bokstav d.

• enheten er «etablert og drevet i en jurisdiksjon utelukkende eller nesten utelukkende for å forvalte eller tilby pensjonsytelser og tilknyttede ytelser til fysiske personer» og
• enheten er underlagt regulering som sådan i den jurisdiksjonen, eller hvor ytelsene er sikret eller på annen måte beskyttet av nasjonal regulering.

Pensjonsytelser skal forstås slik at det omfatter ordinær alderspensjon samt andre utbetalinger foretatt ved eller etter pensjonering, eller ved oppnådd pensjonsalder til en ansatt, selvstendig næringsdrivende, direktør eller leder i et selskap, selv om disse utbetalingene skjer i en annen form enn ordinære pensjonsutbetalinger.

For at pensjonsfondet skal være unntatt må all eller nesten all virksomhet være knyttet til administrasjon eller levering av pensjonsytelser og tilknyttede ytelser. Betegnelsen «nesten utelukkende» anerkjenner imidlertid at en svært liten del av aktiviteten til enheten kan innebære aktiviteter som ikke er strengt knyttet til administrasjonen eller levering av slike ytelser (f.eks. markedsføring av ordningen etc.) uten at enheten er forhindret fra å falle under definisjonen «pensjonsfond».

Enheten må være etablert for å tilby pensjonsytelser til fysiske personer. Hvor mange personer som har rett til pensjonsytelser under ordningen spiller imidlertid ingen rolle i vurderingen av om enheten oppfyller vilkårene i loven.

Definisjonen av «anerkjent pensjonsfond» i OECDs mønsteravtale med kommentarer kan tillegges vekt ved tolkningen.

Investeringsfond som oppfyller definisjonen i suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav q, er unntatt. Definisjonen er basert på definisjonen av «investment entity» i IFRS 10 og EUs AIFMD-direktiv (2011/61/EU). Dette er enheter som blant annet har som formål å forvalte investeringer fra flere investorer etter prinsipper om risikospredning. I tillegg stilles det krav knyttet til forvaltning og regulatorisk tilsyn.

Investeringsfond er en type investeringsenhet, jf. definisjonen i suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav o, som er særskilt regulert flere steder i loven. Selv om definisjonen i suppleringsskatteloven § 1‑3 første ledd bokstav e kun omfatter investeringsfond som er øverste morselskap, utelukker ikke det at investeringsfond kan være unntatte enheter dersom de oppfyller vilkårene for enheter som eies av unntatte enheter, jf. suppleringsskatteloven § 1‑3 andre ledd.

Investeringsenhet som investerer i fast eiendom som oppfyller definisjonen i. suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav r, er unntatt. Slike investeringsenheter vil ofte også omfattes av vilkårene i definisjonen av investeringsfond. I noen tilfeller vil imidlertid denne typen enheter ikke oppfylle vilkårene knyttet til forvaltning og regulatorisk tilsyn som kreves av investeringsfond. Det er likevel ønskelig å behandle slike enheter særskilt, forutsatt at de har en spredt eierkrets, slik at formålet om skattenøytralitet oppnås.

Etter suppleringsskatteloven § 1‑3 andre ledd kan også enheter som eies direkte eller indirekte av én eller flere enheter som er unntatt etter § 1‑3 første ledd, unntatt pensjonsforvaltningsenheter, selv anses som unntatte enheter. Det samme gjelder for investeringsfond og investeringsenheter som investerer i fast eiendom og som direkte eller indirekte eies av en unntatt enhet, eller der investeringsfondet eller investeringsenheten eies av en enhet som ville vært øverste morselskap i konsernet dersom det hadde vært underlagt konsolideringskrav.

Enheter som er omfattet av suppleringsskatteloven § 1‑3 andre ledd anses i utgangspunktet som unntatte enheter. Hvis nærmere bestemte vilkår er oppfylt, kan den rapporterende konsernenheten likevel velge å behandle dem som ordinære konsernenheter. Valget gjelder for fem år, se pkt. S-22-5.1.1.

Valgadgangen gjelder enheter hvor:

• Minst 95 prosent av verdien eies direkte eller gjennom en kjede av unntatte enheter, som ikke er en pensjonsforvaltningsenhet, forutsatt at enhetens aktivitet utelukkende eller nesten utelukkende er å eie eiendeler for, eller investere for, unntatte enheter, eller kun er å utføre aktivitet med tilknytning til eierens aktivitet, eller en kombinasjon av disse.Kravet til eierprosent vil typisk være relevant hvor det av regulatoriske grunner må være flere eiere. Måletidspunkt er dato for siste endring for eierinteresser.Kravet om at aktiviteten må utøves for den enheten som er unntatt etter § 1‑3 første ledd anses oppfylt også i situasjoner hvor enheten finansierer oppkjøp ved å ta opp eksterne lån. Kravet er også oppfylt i tilfeller hvor enheten utøver outsourcede oppgaver som ellers ville vært utført av enheten som er unntatt etter § 1‑3 første ledd.
• Minst 85 prosent av verdien eies direkte eller gjennom en kjede av unntatte enheter, som ikke er en pensjonsforvaltningsenhet, forutsatt at tilnærmet hele enhetens inntekt består av fritatt utbytte eller fritatt egenkapitalgevinst eller -tap som er unntatt ved beregningen av justert resultat, jf. § 3‑2 første ledd bokstav b og c.

Enheter som omfattes av denne bestemmelsen vil i praksis ikke få beregnet suppleringsskatt siden inntektene er fritatt. Denne typen virksomhet er spesifikt unntatt for å unngå at de blir skattepliktige etter suppleringsskatteloven.