De midlertidige Safe Harbour-reglene knyttet til land-for-land-rapportering, som er gitt i suppleringsskatteloven § 5‑8 D (§ 5‑7‑30 til § 5‑7‑37), er innført for å forenkle og redusere administrasjons- og etterlevelseskostnader for de berørte konsernene i en overgangsperiode.

Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering gjelder for regnskapsår som begynner senest 31. desember 2026, men ikke for regnskapsår som slutter etter 30. juni 2028. Dermed vil den i praksis normalt kunne gjelde for tre regnskapsår (2024 til 2026 for konsern som bruker kalenderåret som regnskapsår). Konsernet kan ikke benytte denne Safe Harbour-regelen dersom konsernet i et tidligere år har rapportert etter de ordinære reglene i den aktuelle jurisdiksjonen, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑37 første ledd bokstav d. Reglene om utsatt skatt i overgangsår, se pkt. S-22-6.7.10, og valgadgang ved underskudd, se pkt. S-22-6.7.11, forskyves til første år de ikke lenger kvalifiserer for eller påberoper seg Safe Harbour-regelen.

Dersom konsernet kvalifiserer for, og påberoper seg Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering for en jurisdiksjon, settes suppleringsskatten, inkludert etterberegnet suppleringskatt, for den aktuelle jurisdiksjonen etter skatteinkluderingsregelen og skattefordelingsregelen, til null. Kvalifisert nasjonal suppleringsskatt i Norge settes også til null.

Safe Harbour-regelen baserer seg på inntekts- og resultatopplysninger fra konsernets kvalifiserte land-for-land-rapport og skattekostnaden fra konsernets kvalifiserte regnskap, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 første ledd. Regelen kan kun anvendes av konsernenheter som oppfyller vilkårene i den jurisdiksjonen de er lokalisert i etter suppleringsskatteloven, se pkt. S-22-3.3. Dette vil ikke nødvendigvis være den samme jurisdiksjonen som konsernenheten er lokalisert i etter reglene for land-for-land-rapportering. Regelen kan også anvendes på felleskontrollerte enheter og enheter holdt for salg, selv om disse ikke er inkludert i land-for-land-rapporten.

Dersom et konsern ikke har plikt til å levere land-for-land-rapport kan det likevel benytte seg av Safe Harbour-regelen dersom melding for suppleringsskatt fylles ut basert på et kvalifisert regnskap, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 tredje ledd bokstav e, og øvrige vilkår for bruk av Safe Harbour-reglene oppfylles, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑38.

Etter de generelle reglene i suppleringsskatteloven § 5‑6 skal suppleringsskatt beregnes separat for konsernenheter som er del av et minoritetseid konsern, se pkt. S-22-8.10. Det gjelder imidlertid ingen særlige regler for behandlingen av minoritetseide konsernenheter under Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering.

Vurderingen av om vilkårene for å anvende den midlertidige Safe Harbor-regelen er oppfylt skal skje på grunnlag av opplysninger fra alle enheter og faste driftssteder som er lokalisert i den testede jurisdiksjonen, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 femte ledd. For å kunne anvende reglene, må konsernet oppfylle ett av følgende tre alternative vilkår etter suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 første ledd:

• Bagatellmessig inntekt og resultat: Konsernets totale inntekt i jurisdiksjonen må være under 10 millioner euro og resultat før skatt må være mindre enn en million euro for jurisdiksjonen ifølge konsernets kvalifiserte land-for-land-rapport. Dersom konsernet har enheter som er holdt for salg, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav a, nr. 1, kan ikke konsernet anvende denne testen i den aktuelle jurisdiksjonen dersom samlet inntekt fra land-for-land-rapporten og enheten(e) som holdes for salg i den aktuelle jurisdiksjonen samlet tilsvarer eller er høyere enn 10 millioner euro.
• Forenklet beregning av effektiv skattesats: Konsernet må ha en forenklet effektiv skattesats i jurisdiksjonen for regnskapsåret som er lik eller høyere enn 15 % for regnskapsår som begynner i 2023 og 2024, 16 % for 2025 og 17 % for 2026. Skattekostnad i det faste driftsstedets jurisdiksjon skal ikke medregnes hos hovedenheten. Skattekostnad i hovedenheten knyttet til det faste driftsstedets inntekt skal heller ikke fordeles til det faste driftsstedet. Et unntak fra dette gjelder hvor det faste driftsstedet er lokalisert i en jurisdiksjon som ikke har innført Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering. I slike tilfeller skal det gjøres en fordeling av hovedenhetens skatt til det faste driftsstedet i tråd med suppleringsskatteforskriften § 4‑1‑3, se pkt. S-22-6.3.2.
• Rutinemessige overskudd:Konsernets resultat før skatt må være lik eller lavere enn det substansbaserte inntektsfradraget i jurisdiksjonen beregnet på samme måte som i suppleringsskatteloven § 5‑3, se pkt. S-22-8.4.3. Beregningen omfatter konsernenhetene som er hjemmehørende i jurisdiksjonen etter land-for-land-rapporteringsregelverket, men dersom enhetene er lokalisert i en annen jurisdiksjon ifølge suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑2 enn det som fremgår av land-for-land-rapporten, skal deres kvalifiserte lønnskostnader og bokførte verdi av fysiske eiendeler ikke inkluderes i beregningen av det substansbaserte inntektsfradraget. Beregningen skal ikke inkludere lønnskostnader eller bokført verdi av fysiske eiendeler i enheter holdt for salg, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑1 første ledd bokstav a, nr. 1, eller unntatte enheter, jf. suppleringsskatteloven § 1‑3.

Total inntekt utgjør konsernets totale inntekt i en jurisdiksjon ifølge dets kvalifiserte land-for-land-rapport, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 tredje ledd bokstav f.

Resultat før skattekostnad er konsernets resultat før skattekostnad i en jurisdiksjon som rapportert i dets kvalifiserte land-for-land-rapport, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 tredje ledd bokstav g.

Forenklede omfattede skatter beregnes som skattekostnaden i konsernets kvalifiserte regnskap justert for skatter som ikke er omfattede skatter og usikre skatteposisjoner, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 første ledd bokstav a. OECD har i januar 2025 utgitt en administrativ veiledning som strammer inn overgangsreglene for utsatte skatteposisjoner. Innstrammingene vil også begrense muligheten til å hensynta utsatte skattekostnader knyttet til slike posisjoner i denne Safe Harbour-regelen, se pkt. S-22-6.7.10. Det forventes at suppleringsskatteforskriften vil bli endret i samsvar med denne veiledningen. Slik forskrift forelå ikke ved redaksjonens avslutning.

Forenklet effektiv skattesats utgjør forenklede omfattede skatter i jurisdiksjonen delt på resultat før skattekostnad for jurisdiksjonen slik dette fremgår av konsernets kvalifiserte land-for-land-rapport, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 første ledd bokstav b.

For at de midlertidige Safe Harbour-reglene knyttet til land-for-land-rapportering skal kunne benyttes, må land-for-land-rapporten være kvalifisert. De delene av land-for-land-rapporten som benyttes for beregning av om land-for-land-Safe Harbour kan benyttes, må da være utarbeidet på grunnlag av et kvalifisert regnskap, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 tredje ledd bokstav d. Et regnskap anses som kvalifisert hvis det er basert på konsistente data og oppfyller ett av følgende vilkår, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑30 tredje ledd bokstav e:

• Regnskapet er brukt ved utarbeidelsen av det øverste morselskapets konsernregnskap,
• Den enkelte konsernenhetens regnskap, når dette er utarbeidet i samsvar med et akseptert eller autorisert regnskapsspråk, og informasjonen der er pålitelig, jf. suppleringskatteforskriften §1-5-1 andre ledd bokstav d nr. 3 og 4, se pkt. S-22-4,
• For konsernenheter som utelukkende på grunn av størrelse eller vesentlighet er utelatt fra det konsoliderte konsernregnskapet; det regnskap som benyttes av morselskapet i dets land-for-land-rapportering, eller
• For faste driftssteder hvor nødvendige opplysninger ikke kan hentes fra regnskap som nevnt i nr. 1 eller 2, et eventuelt regnskap utarbeidet av hovedenheten til bruk for finansiell rapportering, skatterapportering eller internkontroll. Eventuelt tap fra det faste driftsstedet som allerede er medtatt i hovedenhetens regnskap må ikke i tillegg regnes med for det faste driftsstedet.

Kravet til konsistente data innebærer at alle data som skal benyttes i disse beregningene må komme fra samme kvalifiserte regnskap. Unntak gjelder for ikke-vesentlige konsernenheter og faste driftssteder. For disse gjelder de samme regler for datakilde som under de ordinære reglene, jf. suppleringskatteforskriften § 5‑7‑30 fjerde ledd.

Når det gjelder faste driftssteder som ikke utarbeider regnskap i henhold til de generelle kravene, kan de nødvendige opplysningene eventuelt hentes fra finansiell rapportering, skatterapportering eller intern rapportering som hovedenheten utarbeider for det faste driftsstedet.

Selv om beregninger under denne Safe Harbour-regelen i noen tilfeller vil avvike fra det som ville blitt beregnet etter reglene i suppleringsskatteloven, skal regnskapene ikke justeres, med mindre dette følger av suppleringsskatteforskriften. Dette har bakgrunn i ønsket om klare og praktiske regler, og at det på generelt grunnlag kan forventes at avvik i én retning, vil oppveies av avvik i motsatt retning.

Effekter av oppkjøpsmetoden inngår ikke i ordinær beregning av suppleringsskatt, da disse effektene ofte vil resultere i balanser som avviker vesentlig fra skattemessig verdi. Selv om Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering hovedsakelig legger til grunn regnskapene, av hensyn til klare og praktisk anvendelige regler, anses effekten av slike føringer som såpass vesentlige at det i visse tilfeller er nødvendig å justere for dem, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑31.

Resultat før skattekostnad skal justeres dersom konsernet har netto urealiserte tap basert på regnskapsføring til virkelig verdi, på over 50 millioner euro i en jurisdiksjon. Med netto urealisert tap basert på regnskapsføring til virkelig verdi menes summen av alle tap, redusert med eventuelle gevinster, som skyldes endringer i virkelig verdi av eierinteresser, med unntak for porteføljeinvesteringer. Slike tap vil anses som fritatte egenkapitalgevinst eller -tap, jf. suppleringsskatteforskriften § 3‑2‑1, og skal trekkes ut av de ordinære beregningene av justert resultat, jf. suppleringsskatteloven § 3‑2 første ledd bokstav c. Ved å unnta slike tap, dersom de er over en vesentlighetsterskel på 50 millioner euro, blir resultatet av anvendelsen av Safe Harbour-regelen bedre i samsvar med de ordinære reglene.

For felleskontrollerte virksomheter og eventuelle underenheter av slike, skal reglene anvendes som om de var konsernenheter i et separat konsern, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑33. Resultat før skatt og samlet inntekt for slike utgjør det som fremgår av deres kvalifiserte regnskap, se pkt. S-22-9.2.3. Dette har bakgrunn i at felleskontrollert virksomhet konsolideres etter egenkapitalmetoden og derfor ikke er del av konsernet etter land-for-land-rapporteringsregelverket.

Øverste morselskaper med deltakerfastsetting og øverste morselskaper som er underlagt regler om fradrag for utbytte er i utgangspunktet unntatt fra Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering. Safe Harbour-regelen kan imidlertid likevel benyttes dersom eierne anses som kvalifiserte i tråd med særreglene i kapittel 7, se henholdsvis pkt. S-22-12.3 og pkt. S-22-12.2. Kvalifiserte eiere omfatter eiere som skattlegges, eller forventes å bli skattlagt, over 15 %, enkelte eiere som er fysiske personer uten nærmere vilkår til skattlegging, og enkelte typer enheter som vil anses som unntatte enheter etter suppleringsskatteloven § 1‑3.

Når det gjelder øverste morselskaper med deltakerfastsetting kan Safe Harbour-regelen kun anvendes i det øverste morselskapets jurisdiksjon dersom alle eierinteressene holdes av kvalifiserte eiere, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑34 første ledd.

For både øverste morselskap med deltakerfastsetting og øverste morselskaper som er underlagt regler om fradrag for utbytte vil det øverste morselskapets resultat før skattekostnad reduseres med et beløp tilsvarende det som kan henføres til eller er utdelt til kvalifiserte eiere på grunnlag av deres eierinteresser.

Investeringsenheter kan i utgangspunktet ikke benytte Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering, men må gjøre fulle beregninger for suppleringsskatt i tråd med suppleringsskatteloven § 7‑4, se pkt. S-22-12.5 og de valgfrie reglene i suppleringsskatteloven § 7‑5, se pkt. S-22-12.6, og § 7‑6, se pkt. S-22-12.7. Konsernets øvrige enheter i jurisdiksjonen vil fortsatt kunne benytte Safe Harbour-regelen, men uten at investeringsenhetene blir inkludert i beregningen.

Bakgrunnen for dette unntaket er at regelverket for land-for-land-rapportering ikke har særregler for behandlingen av investeringsenheter og forsikringsinvesteringsenheter som ikke er skattemessig transparente. Det kan gi et misvisende bilde av land-for-land-rapportens samlede resultat for en jurisdiksjon, for eksempel dersom eieren av en investeringsenhet inntektsfører urealisert verdistigning (mark-to-market) i en investeringsenhet i sitt eget resultat, samtidig som investeringsenheten selv reflekterer den samme avkastningen.

Unntaket gjelder derimot ikke der investeringsenheten eller forsikringsinvesteringsenheten er hjemmehørende i samme jurisdiksjon som alle dets eiende konsernenheter, og de valgfrie reglene i suppleringsskatteloven §§ 7‑4 til 7-6 ikke er benyttet, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑35 andre ledd. I slike situasjoner skal resultat før skattekostnad og total inntekt, og tilknyttede skatter, kun medregnes i jurisdiksjonen til den eiende konsernenheten utfra dens forholdsmessige eierinteresse, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑35 første ledd bokstav c.

Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering gjelder ikke for følgende konsernenheter, konsern og jurisdiksjoner, jf. suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑37:

• Statsløse konsernenheter, jf. suppleringsskatteforskriften § 1‑5‑2 andre ledd annet punktum. For statsløse konsernenheter som er enheter med deltakerfastsetting, jf. suppleringsskatteloven § 3‑5, se pkt. S-22-5.5, og hvor hele inntekten fordeles til eierne, har unntaket ingen praktisk konsekvens.
• Sammensluttede konsern, jf. suppleringsskatteloven § 6‑4, se pkt. S-22-11.3. Slike konsern skal behandles som ett samlet konsern under de ordinære reglene. Ifølge kommentaren til Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering, forventes det at slike konsern leverer én land-for-land-rapport. Unntaket gjelder hvor hver av de konsernene som utgjør det sammensluttede konsernet, har levert hver sin land-for-land-rapport som ikke omfatter informasjon for samtlige enheter som inngår i det sammensluttede konsernet.
• Jurisdiksjoner med konsernenheter som har valgt å være del av et anerkjent system med skatt ved utdeling, jf. suppleringsskatteloven § 7‑3, se pkt. S-22-12.4.

Når den midlertidige virkningsperioden for denne Safe Harbour-regelen utløper, eller hvor den ikke lenger påberopes eller kan påberopes for den aktuelle jurisdiksjonen eller undergruppen, vil utsatt skatt beregnes som ellers i et overgangsår, jf. suppleringsskatteloven § 4‑3, se pkt. S-22-6.7.10.

Safe Harbour-regelen knyttet til land-for-land-rapportering kan ikke benyttes dersom vilkårene for å bruke denne ble oppfylt som følge av hybride arbitrasjearrangementer som beskrevet i suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑32 gjennomført etter 18. desember 2023. Denne datoen er satt på bakgrunn av at det var da denne regelen ble publisert i administrativ veiledning av Inclusive Framework.

Når det skal vurderes om konsernet er forhindret fra å benytte Safe Harbour-regelen i en jurisdiksjon, må det gjøres justeringer av den testede jurisdiksjonens resultat før skattekostnad og inntektsskattekostnader med hensyn til eventuelle hybride arbitrasjearrangementer Hybride arbitrasjearrangementer kjennetegnes ved at de:

• gir fradrag uten en tilhørende inntektsføring,
• gir dobbelt fradrag, eller
• medregner samme skattekostnad flere ganger.

Det gis nærmere beskrivelser av disse vilkårene i suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑32. Dersom konsernet ev. foretar justeringene som pålagt etter suppleringsskatteforskriften § 5‑7‑32 andre ledd kan konsernet likevel anvende Safe Harbour-regelen.