1.Innledning

Finansdepartementet har 2. februar 2012 gitt en tolkningsuttalelse om forståelsen av uttrykket innkjøpsforetak i skatteloven § 10-50. Det fremgår av uttalelsen at utdeling av etterbetaling til medlemmer i samvirkeforetak som ikke er omfattet av skatteloven § 10-50, skal behandles som utbytte. Dette gjelder kun etterbetalinger foretatt med hjemmel i samvirkeloven § 27 (overskuddsdisposisjoner).
Uttalelsen fører til at skatteetaten endrer ligningspraksis fra og med inntektsåret 2014. Tidligere har skatteetaten lagt til grunn at etterbetaling til medlemmer i samvirkeforetak som faller utenfor skatteloven § 10-50 annet ledd skulle vært virksomhetsinntekt eller personinntekt når deltakelsen i samvirkeforetaket er knyttet til medlemmets næringsvirksomhet, og skattefri når den ikke har en slik tilknytning til næringsvirksomhet.
Denne uttalelsen gir informasjon om hvordan endringene kan få betydning for samvirkeforetakene og medlemmene. 

2. Har samvirkeforetaket krav på fradrag for etterbetaling etter skatteloven § 10-50?

I skatteloven § 10-50 annet ledd framgår det hvilke samvirkeforetak som er omfattet av den særlige regelen om skattemessig fradrag for etterbetaling. For etterbetaling som ikke omfattes av skatteloven § 10-50, foreligger det ikke rett til skattemessig fradrag.
Det er avgjørende for vurderingen av utbyttebeskatning av medlemmet å fastslå om foretaket omfattes av skatteloven § 10-50 eller ikke.

3. Samvirkeforetak som er omfattet at skatteloven § 10-50 – beskatning av etterbetaling til medlemmer

Etterbetaling fra et samvirkeforetak som er omfattet av skatteloven § 10-50 skal ikke behandles som utbytte. Dette fremgår av skatteloven § 10-11 (6).

Hvilke samvirkeforetak som omfattes av skatteloven § 10-50 fremgår av bestemmelsens annet ledd. 
Etterbetaling fra:

• forbrukersamvirker
• innkjøpsforetak som fordeler forutbestilte varer blant sine medlemmer
• foretak som utelukkende eller hovedsakelig - kjøper inn råemner eller driftsmidler til bruk i jordbruk, skogbruk eller fiske - forhandler produkter fra medlemmenes jordbruks-, skogbruks eller    fiskerivirksomhet,eller - foredler produkter fra medlemmenes jordbruks- eller fiskerivirksomhet,

skal ikke utbyttebeskattes.

Dersom medlemmet er et samvirkeforetak, aksjeselskap eller tilsvarende selskap, skal etterbetalingen behandles som virksomhetsinntekt. 
Er medlemmet et enkeltpersonforetak, skal etterbetalingen tas med ved beregning av personinntekt.

4. Samvirkeforetak som ikke er omfattet at skatteloven § 10-50 – beskatning av etterbetaling til medlemmer

Etterbetaling fra samvirkeforetak som ikke er omfattet av skatteloven § 10-50, og som dermed ikke har rett til fradrag etter denne bestemmelsen, skal beskattes som utbytte hos medlemmet. 
Vi gjør oppmerksom på at utbyttet ikke vil være forhåndsutfylt på medlemmets selvangivelse og at medlemmet selv må beregne og fylle inn korrekt beløp.      Nedenfor forklarer vi hvordan medlemmer i slike samvirkeforetak skal føre skattepliktig etterbetaling/utbytte i sine oppgaver. Som det fremgår er det ulik behandling av personlige medlemmer og medlemmer som er selskaper og sammenslutninger. 

Personlige skattytere: Medlemmer av samvirkeforetak som er personlige skattytere eller personlige næringsdrivende/ enkeltpersonforetak skal føre etterbetaling som utbytte i sin selvangivelse, RF-1030 post 3.1.7 (annet skattepliktig utbytte fra aksjer mv. hvor RF-1088 eller RF-1059 ikke skal leveres).
Medlemmer med mer enn 3 000 kroner i andelskapital kan kreve skjermingsfradrag. Skjermingsfradraget reduserer da skattepliktig utbytte fra dette foretaket. Har et medlem andeler i flere samvirkeforetak, må det gjøres én beregning for hvert enkelt foretak.
Beregning av skattepliktig utbytte etter skjermingsfradrag når andelskapitalen f.eks. er 5 000 kr gjøres slik:
Grunnlag for beregning av skjerming: 5 000 kr 

Skattepliktig etterbetaling (utbytte) i 2014:	10 000
-  Skjermingsfradrag = 5000 kr x 1.1%	55
= Skattepliktig utbytte som føres i selvangivelsen post 3.1.7	9 945

Vi gjør oppmerksom på at eksempelet bruker skjermingsrenten for inntekståret 2013. Skjermingsrenten for 2014 fastsettes i januar 2015.
Upersonlige skattytere: Samvirkeforetaksmedlemmer som er selskaper og sammenslutninger som nevnt i skatteloven § 2-2 (1) bokstav a-d, f.eks. aksjeselskap eller samvirkeforetak, er fritatt for skatt på lovlig utdelt utbytte fra aksjeselskap og samvirkeforetak, men skal inntektsføre 3% av utbytte etter skatteloven § 2-38 (6). En etterbetaling fra samvirkeforetaket vil være utbytte. Medlemmer som fyller ut næringsoppgave 1, RF 1175, skal inntektsføre beløpet i post 0415 mens medlemmer som benytter næringsoppgave 2, RF 1167, skal inntektsføre beløpet i post 0653.
Beregning av 3 % av skattefritt utbytte gjøres slik:

Skattefri etterbetaling (utbytte) i 2014:	10 000 kr
Utbytte som skal inntektsføres i næringsoppgaven 10 000 kr x 3%	=   300 kr

Dersom alle medlemmenes andelskapital er like stor, ligger det til rette for at samvirkeforetaket kan bistå sine medlemmer ved å gjøre beregningene for medlemmene sine slik at medlemmene enkelt kan fylle ut sin selvangivelse med korrekte tall.

 5. Mulighetene for å endre ligning for tidligere inntektsår

Anmodninger om å endre ligningen vedrørende etterbetaling, slik at utdelingen skattlegges i samsvar med utbyttereglene, må fremmes senest innen tre år etter inntektsåret, jf. ligningsloven § 9-6. Treårsfristen er absolutt. Det betyr at saker som tas opp til endring i 2014 kan endres tilbake til og med inntektsåret 2011 dersom de øvrige vilkårene for endring er oppfylt.
Hvis et medlem i et samvirkeforetak som ikke er omfattet av skatteloven § 10-50 annet ledd ønsker endring av ligningen, må medlemmet sende en anmodning om endring av ligningen for det aktuelle året til skattekontoret. Anmodningen må inneholde følgende opplysninger:

• Bakgrunnen for anmodning om endring av ligningen.
• Dokumentasjon på at det foreligger en etterbetaling og at denne ikke er omfattet av skatteloven §10-50. Vi gjør oppmerksom på at hvis betalingen er en forhåndsgarantert rabatt eller andre avregninger som ikke anses som etterbetalinger, vil den skattemessige behandlingen følge av de alminnelige reglene.
• Opplysninger om beløpets størrelse og hvordan utbetalingen ble behandlet på medlemmets hånd ved ligningen (personinntekt i enkeltpersonforetak eller som virksomhetsinntekt i andre foretaksformer).
• Opplysning om medlemmets innskutte andelskapital i samvirkeforetaket.

Skattekontoret kan unnlate å ta opp en sak om endring av ligningen for medlemmene ut fra en konkret vurdering av blant annet spørsmålets betydning, skattyterens forhold, sakens opplysning og den tid som er gått, jf. ligningsloven. § 9-5 nr. 7.     Dersom etterbetalingen klassifiseres som utbytte, medfører det at det ikke foreligger fradragsrett hos samvirkeforetaket.  

6. Forhåndsgaranterte rabatter mv.

Det er kun etterbetalinger som er foretatt med hjemmel i samvirkeloven § 27 (overskuddsdisposisjoner) som skal behandles som utbytte. 
Forhåndsgaranterte rabatter, andre prisavregninger mv., som ikke er etterbetalinger, kan være skattepliktig som næringsinntekt etter skattelovens alminnelige regler. 

7.  Har dere spørsmål?

 Ta kontakt med oss.