RegnskapsreglerBokføringsregelverket har ingen bestemmelser om tidfesting, men henviser til at den bokføringspliktige skal bokføre alle opplysninger som er nødvendig for å kunne utarbeide spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering og pliktig regnskapsrapportering. Disse opplysningene skal bokføres senest innen fristene for pliktig regnskapsrapportering, og ikke sjeldnere enn hver fjerde måned, jf. bokføringsloven § 7. Kravene til innhold i spesifikasjoner, jf. bokføringsforskriften § 3-1, og de krav som stilles til pliktig regnskapsrapportering, herunder rapportering av merverdiavgift, blir derfor bestemmende for hva som skal bokføres og til hvilket tidspunkt. I tillegg har bokføringsforskriften blant annet bestemmelser om når salgsdokument skal utstedes samt krav til å spesifisere dokumentasjonsdato mv. i salgsdokument.

Regnskapsmessig skal inntekter resultatføres etter opptjeningsprinsippet, dvs. at de skal periodiseres til det tidspunkt de anses opptjent eller innvunnet. For utgifter gjelder sammenstillingsprinsippet, som tilsier kostnadsføring i samme periode som tilhørende inntekt. Dette følger av de grunnleggende regnskapsprinsippene i regnskapsloven kapittel 4.

AvgiftsregnskapetFor avgiftsregnskapet er det et grunnleggende prinsipp at selgers innberetning av utgående merverdiavgift og kjøpers fradrag for inngående merverdiavgift skal skje i samme termin. Etter § 15-9 første ledd skal merverdiavgiften oppgis i mva-meldingen for den terminen dokumentasjonen er utstedt. I Skatteklagenemndas avgjørelse av 13. februar 2019, Stor avdeling 01-SKNA-2019-10, legges det til grunn at en kreditnota utstedt etter avsagt voldgiftsdom og etterfølgende forlik skal med i mva-meldingen i den termin kreditnota utstedes.

Et unntak fra symmetriprinsippet oppstår dersom registrert selger uriktig har unnlatt å fakturere med utgående merverdiavgift. Dersom kjøper godtar at selger etterfakturerer merverdiavgift, må selger utstede kreditnota og ny faktura med anført merverdiavgift, jf. bokføringsforskriften § 5-2-7. Videre må selger innberette utgående merverdiavgift i den terminen merverdiavgiften skulle vært oppkrevd og innberettet, ved å levere en endringsmelding for denne terminen. Kjøper kan imidlertid først fradragsføre inngående merverdiavgift i den terminen ny faktura er utstedt. Se kap. 15-11.3 vedrørende etterfakturering av merverdiavgift etter at virksomheten er registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Se også skatteforvaltningsloven § 9-4 første ledd som gjelder merverdiavgiftsoppgjør etter krav fra avgiftssubjektet mv.

Det følger av § 15-10 femte ledd at departementet kan gi forskrift om bl.a. tidspunktet for utstedelse av salgsdokumentasjon. Det fremgår av FMVA § 15-10 at bestemmelser til utfylling av § 15-10 femte ledd er gitt i eller i medhold av bokføringsloven. I bokføringsforskriften § 5-1-1 annet ledd følger det at dokumentasjonsdato er dato for utstedelse av dokumentet med mindre annet følger av bokføringsforskriften. I  § 5-1-3 tredje og fjerde ledd er det unntak fra denne bestemmelsen. Bokføringsforskriften §§ 5-2-2 til 5-2-6 regulerer tidspunktet for når salgsdokument skal utstedes. I § 8-1-2a er det særskilte regler for bygge- og anleggsvirksomhet. Det fremgår for øvrig av § 15-10 tredje ledd at salgsdokument for en merverdiavgiftspliktig omsetning som hovedregel ikke kan utstedes før levering, se nærmere omtale i kap. 15-10.4 om adgangen til forskuddsfakturering.

Periodisering etter dokumentasjonsdato innebærer at salg/kjøp skal bokføres i den periode salgsdokumentet er utstedt, og at salgsdokumentets dato (fakturadato), ikke leveringsdato, skal legges til grunn for bokføringen. Når levering og fakturering skjer i to forskjellige regnskapsperioder, må det skje en periodisering ut fra regnskaps- og skattemessige prinsipper. Salget/kjøpet bokføres netto, det vil si uten merverdiavgift. Leveringsdato legges til grunn for den regnskapsmessige og skattemessige rapporteringen, mens fakturadato legges til grunn for innberetning av merverdiavgiften.

Fakturadato vil kun være bestemmende for når avgiften skal periodiseres og innberettes. I forbindelse med satsendringer eller ikrafttredelse av nye regler om avgiftsplikt, kan det oppstå spørsmål om en transaksjon omfattes av de gamle eller nye reglene. Dette er imidlertid et spørsmål om ikrafttredelse, ikke periodisering, og reguleres av § 22-1, se nærmere om dette under kap. 22-1.

FortollingsdatoVed innførsel av varer er det fortollingsdato på deklarasjonen som er avgjørende for periodisering av inngående merverdiavgift, uavhengig av om innførselen foretas i en tidligere termin, se Av 6/92 av 30. april 1992 pkt. 5.

Omtvistet kravEt omtvistet krav må faktureres dersom selger mener at han har et krav på kjøper. Fakturering kan ikke unnlates ved å fremme kravet på andre måter. Selv om det underliggende kravet er omtvistet, skal den avgiftspliktige omsetningen bokføres og innberettes i den termin faktura er utstedt. For bygg- og anleggsvirksomhet har dette vært særlig belastende sett hen til at prosjektene ofte pågår over lang tid og involverer betydelige beløp. Dette medfører en særlig stor likviditetsbelastning for entreprenør. På denne bakgrunn er det ved forskriftendring, som trådte i kraft 1. januar 2021, anledning til å utsette fakturering til arbeidet er "fullført", jf. bokføringsforskriften § 8-1-2a. Endringen medfører at partene gis mulighet til å redusere likviditetsbelastningen som kan oppstå dersom oppdragsgiver bestrider kravet og nekter å betale. Se nærmere omtale under kap. 15-9.3.2.

Hvorvidt kravet kan tapsføres etter § 4-7 må vurderes for seg, se KMVA 5893 og KMVA 8014. Nærmere omtale om når en fordring kan anses tapt, se kap. 4-7.

BetalingstidspunktOm varen eller tjenesten er betalt, er som hovedregel uten betydning for periodisering av både inngående og utgående merverdiavgift. Se likevel nedenfor om forenklet registreringsordning.

Forenklet registreringsordningEtter § 15-9 første ledd annet punktum skal tilbyder i forenklet registreringsordning, jf. skatteforvaltningsloven § 8-3 første ledd bokstav e, likevel oppgi merverdiavgiftsbeløp i den terminen betalingen skjedde. I FMVA § 15-9-2, som trådte i kraft 1. april 2020, følger det imidlertid at tilbydere i forenklet registreringsordning for varer av lav verdi skal oppgi beløp i mva-meldingen i den terminen da betaling ble akseptert. Betalingen anses akseptert når tilbyderen, eller den som opptrer på hans vegne, mottar betalingsbekreftelse, melding om betalingsfullmakt eller betalingsløfte fra kjøper. Disse reglene skiller seg fra den alminnelige tidfestingsregelen hvor beløp skal oppgis i mva-meldingen for den terminen dokumentasjonen ble utstedt. Årsaken til dette er at tilbyder i forenklet registreringsordning ikke er pliktig til å utstede salgsdokumentasjon etter norske regler.

En måned etter leveringI bokføringsforskriften § 5-2-2 er det fastsatt at salgsdokument skal utstedes snarest mulig og senest en måned etter levering, med mindre annet er bestemt i bokføringsforskriften. Bokføringspliktige som leverer årlig mva-melding eller mva-melding for primærnæring etter skatteforvaltningsforskriften §§  8-3-3 eller 8-3-7, kan likevel ikke utstede salgsdokument senere enn det kalenderår levering finner sted med mindre bestemmelsen i bokføringsforskriften § 5-1-3 tredje ledd benyttes. Av § 5-1-3 tredje ledd følger at salgsdokument som utstedes innen de første 15 virkedager i måneden, kan angi siste dato i foregående måned som dokumentasjonsdato, forutsatt at varen eller tjenesten er levert på dette tidspunktet. Bestemmelsen gjelder tilsvarende ved utstedelse av dokumentasjon for uttak. Ved å benytte denne bestemmelsen unngår man forskjellig periodisering for regnskaps- og avgiftsformål. Eksempel: Salg av vare leveres 15. desember i år 1. Salget faktureres 10. januar år 2. Dokumentasjonsdato kan settes til 31. desember år 1.

Månedlig faktureringLeveranser som faktureres månedlig, kan faktureres innen 15 virkedager i måneden etter leveringsmåneden, jf. bokføringsforskriften § 5-2-3.

Løpende leveringEnkelte tjenester leveres fortløpende og faktureres basert på medgått tid, f.eks. advokat- og konsulentbistand. Tjenester som leveres løpende, og varer som leveres i den forbindelse, skal faktureres senest en måned etter utløpet av den alminnelige oppgaveterminen, jf. bokføringsforskriften § 5-2-4. Utstedelse av salgsdokumentasjon for løpende tjenesteleveranser kan utsettes ytterligere for ubetydelige leveranser. I uttalelse 29. oktober 2021la Skattedirektoratet til grunn at kommuner som hovedregel skal utstede salgsdokument for gebyr for tømming av slam fra slamavskiller snarest mulig og senest en måned etter at tømmingen er gjennomført, jf. bokføringsforskriften § 5-2-2. Skattedirektoratet uttalte at direktoratet likevel ikke har innvendinger mot at kommuner behandler tømming av slam som en tjeneste som leveres løpende, og utsteder salgsdokument i samsvar med bokføringsforskriften § 5-2-4.

Anbud og lignendeAv bokføringsforskriften § 5-2-4 tredje punktum følger det at ved anbudsarbeider og lignende, kan imidlertid avtalte betalingsplaner legges til grunn for faktureringen med mindre de avviker vesentlig fra den reelle fremdriften i perioden. Eksempler på slike tjenester er løpende leveranser av revisjons- og konsulentoppdrag med forhåndsavtalt pris og oppføring av bygg og lignende etter anbud. Fakturering i samsvar med reell fremdrift kan være komplisert og tidkrevende ettersom medgått tid eller forbrukte materialer ikke nødvendigvis alene er avgjørende for hva som kan betraktes som levert. Avtalte faktureringstidspunkter vil ofte være et uttrykk for hva partene anser som en forventet fremdrift av leveransen.

Bygge- og anleggsvirksomhetI bokføringsforskriften § 8-1-2a er det gitt særskilte regler for utstedelse av salgsdokument for bygge- og anleggsvirksomhet. Bestemmelsen er endret med virkning fra 1. januar 2021. Utgangspunktet om fakturering i samsvar med arbeidets fremdrift, uavhengig av det kontraktsrettslige leveringspunktet, videreføres. Dette er en innarbeidet og i utgangspunktet praktisk ordning for partene. Endringen består i at det gis anledning til å utsette fakturering til arbeidet er "fullført". I så fall skal salgsdokument utstedes senest en innen måned etter utløpet av den alminnelige oppgavetermin. Denne adgangen til utsatt fakturering innebærer at fullføring av arbeidet utløser en ubetinget faktureringsplikt. Før dette tidspunktet har entreprenøren rett, men ingen plikt til å utstede faktura i samsvar med arbeidets fremdrift. Dersom entreprenøren mottar delbetaling som samsvarer med arbeidets fremdrift, plikter han imidlertid å utstede salgsdokumentasjon for den mottatte delbetalingen, jf. bokføringsforskriften § 8-1-2a annet ledd. Salgsdokumentet skal også i dette tilfellet utstedes senest innen en måned etter utløpet av den alminnelige oppgavetermin. Ved å tillate utsatt fakturering til arbeidet er fullført, gis partene mulighet til å redusere likviditetsbelastningen som kan oppstå dersom oppdragsgiver bestrider kravet og nekter å betale.

Forskriftsendringen medfører at det ikke lenger er behov for den tidligere bestemmelsen i tredje ledd om "complete contract", ettersom adgang til utsatt fakturering til byggearbeidet er fullført nå er inntatt i første ledd. Det samme gjelder den tidligere bestemmelsen i annet ledd om tilbakeholdt beløp (innestående).

BFU 5/2021 gjelder spørsmål om tidfesting av merverdiavgift knyttet til byggearbeid på en riksvei i henhold til den endrede bestemmelsen i bokføringsforskriften § 8-1-2a. Direktoratet uttalte at OPS-selskapet skal utstede salgsdokument for anleggsarbeidene senest ved fullføring/trafikkåpning av de ulike fasene. Dersom det mottas delbetalinger før dette tidspunktet, skal det utstedes salgsdokument for delbetalinger som dekker utført arbeid når betalingene mottas. Utgående merverdiavgift skal innberettes i den mva-termin salgsdokument er utstedt. Betaling og tidfesting av merverdiavgift til fullføring/trafikkåpning i tilknytning til den enkelte fase i prosjektet medfører ikke plikt til løpende fakturering og mva-beregning innad i de ulike fasene. Riktig tidspunkt for fakturering og innberetning av utgående merverdiavgift for tilgjengelighetsbetalingen er ved fullføring/trafikkåpning for de ulike fasene. Tilgjengelighetsbetalingen ble dermed ansett som en del av betalingen for selve byggearbeidet, selv om vederlaget skulle utbetales gjennom den etterfølgende driftsfasen.

I brev av 21. april 2017 har Skattedirektoratet uttalt seg om periodisering ved bygging av riksveier. Statens vegvesen inngår kontrakt med OPS-selskap som skal levere tjenester ved å bygge en vei samt holde denne åpen i en periode på 25 år. Deler av betalingen for tjenesten forfaller når veien åpnes for trafikk, og resten av vederlaget betales løpende i driftsperioden på 25 år. Om tidspunktet for fakturering, uttaler direktoratet: «Vi antar at arbeidene med oppføring skal anses fullført senest ved åpning av veien. Vi presiserer at det senest en måned etter at arbeidene er fullført også skal oppkreves merverdiavgift for den delen av oppføringskostnadene som skal betales av Statens vegvesen senere i avtaleperioden. At staten delvis betaler senere av hensyn til prosjekteringsselskapets garantiforpliktelser med å levere avtalt kvalitet i driftsperioden, endrer altså ikke på tidfestingen av oppføringskostnadene.»

EtterskuddsfaktureringFor tjenester som leveres basert på måling av faktisk forbruk (strøm, telefoni og lignende), kan det utstedes salgsdokument for inntil ett år, jf. bokføringsforskriften § 5-2-5.

ForskuddsfaktureringDet fremgår av merverdiavgiftsloven § 15-10 tredje ledd at det ikke er adgang til å fakturere en merverdiavgiftspliktig omsetning før levering med mindre det er gitt særskilt unntak i forskrift. I bokføringsforskriften § 5-2-6 første ledd er det gitt adgang til forskuddsfakturering for persontransport, servering, abonnementer, leier, avgifter og lignende, begrenset til en periode på ett år. Det samme gjelder inngangspenger til museer, gallerier, fornøyelsesparker, opplevelsessentre og idrettsarrangementer. Denne bestemmelsen omtales i kap. 15-10.4. I bokføringsforskriften § 5-2-6 annet ledd presiseres det at første ledd ikke er til hinder for at ikke-avgiftspliktige leveranser forskuddsfaktureres.

I henhold til gjeldende regnskapsregler skal usikre inntekter ikke tas med i resultatregnskapet. Inntektsføringen av disse skal først skje når inntekten ikke lenger er usikker. Eksempel på dette er såkalte «no cure, no pay»-tilfeller innen advokatbransjen, eiendomsmegling mv. Salgsdokument skal i slike tilfelle utstedes når saken er vunnet eller eiendommen er solgt, og avgiftsmessig periodisering skal følge fakturadatoen.

I et brev av 2. juli 2014 la Finansdepartementet til grunn at det kan kreves sakskostnader basert på en avtale om «no cure, no pay». Avtalen gikk ut på at klager kun skulle betale det beløp som Skattedirektoratet tilkjente i sakskostnader. Skattedirektoratet ble bedt om å ta stilling til timelister som grunnlag for kravet selv om det ikke var utstedt faktura på sakskostnadene. Skattedirektoratet legger derfor til grunn at faktura i et slikt tilfelle skal utstedes etter at Skattedirektoratet (eller annet klageorgan) har truffet vedtak om selve sakskostnadsbeløpet som innvilges. Avgiftsmessig periodisering følger fakturadatoen også i et slikt tilfelle.

I brev av 16. september 2008 til et advokatfirma vurderte Skattedirektoratet på hvilket tidspunkt tjenester med prosjektmegling må anses levert avgiftsmessig. Prosjektmegling var beskrevet som megling og salg av eiendom som ikke er ferdigstilt på det tidspunkt kjøpekontrakt inngås, og hvor megler opparbeider seg rett til godtgjørelse ut fra antall solgte enheter. Direktoratet uttalte at på tidspunktet for inngåelsen av salgsavtalen er salget ofte betinget av byggetillatelser mv. Et ubetinget krav på vederlag foreligger først når det ikke lenger foreligger usikkerhet rundt betingelsene og megler har fått et ubetinget krav på honorar, normalt ikke før ved overlevering av eiendommen.

I enkelte tilfeller blir vederlaget for en tjeneste fastsatt av offentlig myndighet. Dette gjelder f.eks. i de tilfeller hvor salær til advokater skal betales av det offentlige, jf. forskrift om salær fra det offentlige til advokater mv. og forskrift om salær fra det offentlige til advokater m.fl. etter faste satser (stykkprissatser) ved fri rettshjelp og i straffesaker. I slike tilfeller kan det gå lang tid mellom utførelsen av tjenesten og fastsetting/utbetaling av vederlaget. Tjenesteyter vil normalt ikke ha anledning til å kreve vederlag for tjenesteutførelsen før vederlaget er endelig fastsatt av kompetent myndighet. Bruk av hovedregelen om fakturering for løpende leveranser i bokføringsforskriften § 5-2-4, se over kap. 15-9.3.2, vil i disse tilfellene kunne utgjøre en ikke uvesentlig likviditetsulempe for tjenesteyter.

Det følger derfor av FMVA § 15-9-1 første ledd første punktum at salgsdokument for vederlag som fastsettes og betales av offentlig myndighet kan utstedes på det tidspunkt vederlaget blir fastsatt. I bestemmelsen er det angitt enkelte typetilfeller som vil være omfattet. Bestemmelsen er imidlertid generell, slik at oppregningen ikke kan anses uttømmende. Etter FMVA § 15-9-1 første ledd annet punktum kan slik utsatt tidfesting også foretas for vederlag fastsatt med hjemmel i konkursloven §§ 157 og 158 samt for vederlag til bobestyrer, borevisor og skifteforvalter etter arveloven § 155 jf. § 160 og § 158. I disse tilfellene blir vederlaget fastsatt av offentlig myndighet, men betalt av private. Oppregningen er her uttømmende.

Dersom det mottas delbetaling for utført arbeid før vederlaget er endelig fastsatt, skal salgsdokument for dette arbeidet utstedes når delbetalingen mottas. Dette fremgår av FMVA § 15-9-1 annet ledd. Det følger av dette at delbetalingen da skal tas med i mva-meldingen for den termin delbetalingen er mottatt.

Ved forskrift av 12. februar 2020 nr. 129 ble det vedtatt en ny bestemmelse i FMVA § 15-9-2om tidfesting av beløp som gjelder levering av varer med lav verdi etter lovens § 3-1 annet ledd. Av bestemmelsen følger det at beløpet skal tas med i mva-meldingen for den terminen betaling ble akseptert. Det følger videre at betaling anses akseptert nå tilbyderen, eller noen som opptrer på hans vegne, mottar betalingsbekreftelse, melding om betalingsfullmakt eller betalingsløfte fra kunden. Bestemmelsen trådte i kraft 1. april 2020.