This page is not available in English.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 7931

Published: 13 February 2014
Avgitt 15 December 2013

Whole serial number KMVA 7931

Klagenemndas avgjørelse av 16. desember 2013.

Klagenemnda endret tilleggsavgiften, for øvrig som innstilt.

Saken gjelder: 1) Etterberegning av utgående avgift ved uteholdt omsetning i bilverksted 2) 60 % tilleggsavgift vedrørende pkt. 1

Samlet påklaget beløp inkl. renter og tilleggsavgift utgjør kr 62 712

Stikkord: Utgående avgift - Ikke bokført omsetning Tilleggsavgift

Bransje: Bilverksted

Mval: § 18-1 første ledd nr. 2 § 21-3

Skatteetaten.no: uteholdt omsetning og tilleggsavgift

Innstillingsdato: 19. november 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 16. desember 2013 i sak KMVA 7931 - Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager, org.nr. xxx xxx xxx, ble registrert i avgiftsmanntallet fra 1. termin 2009. Selskapet driver vedlikehold og reparasjon av motorvogner, unntatt motorsykler.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2008-2010, jf. bokettersynsrapport av 31. august 2012, fattet skattekontoret den 27. mars 2013 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Klage fra A er datert 2. juli 2013. Klagefristen er ikke overholdt.

Påklaget beløp utgjør:

Det er beregnet renter i samsvar med skattebetalingslovens regler. Det vises til vedtaket.

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager som har kommentert denne i brev datert 12. november 2013. Merknadene er innarbeidet i innstillingen. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 31. august 2012 2 Varsel om etterberegning 10. september 2012 3 Tilsvar fra klagers regnskapsfører 26. oktober 2012 4 Vedtak 27. mars 2013 5 Klage 4. juli 2013 6 Oversendelse av innstilling 10. oktober 2013 7 Merknader til innstilling 12. november 2013

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende to forhold: 1. Skjønnsmessig økning av utgående avgift med kr 25 000 i 2009 og kr 16 250 i 2012 vedrørende ikke bokført omsetning i verkstedvirksomhet. 2. Tilleggsavgift vedrørende skjønnsmessig øking av omsetningen, 60 %, kr 17 850.

1. Svikt i bokført omsetning 1.1 Sakens faktum Klager er et enkeltpersonforetak hvor B er innehaver og daglig leder. Virksomheten er et bilverksted som utfører reparasjoner av små kjøretøy inntil 3 500 kg. Det er i brev av 20. oktober 2012 fra regnskapsfører opplyst at innehaver vil avvikle virksomheten og melde opphør så snart alle forpliktelser er gjort opp.

Det ble avholdt bokettersyn i virksomheten for 2008, 2009 og 2010. Det er under kontrollen påvist svikt i bokført avgiftspliktig omsetning for 2009 og 2010 med henholdsvis kr 48 846 og kr 25 438. Det ble avdekket negativ kontantstrøm, lavt privatforbruk og lavt antall utfakturerte timer i virksomheten.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra vedtaket: "Under kontrollen er det beregnet svikt mellom teoretisk og bokført omsetning for 2009 og 2010. Teoretisk omsetning er fastsatt til kostnader som virksomheten har betalt med kontanter, kontantinnskudd på konto og overføringer/giro på konto:

År Vedlegg til rapporten Kostnader bet. med kontanter Kontantinnskudd Overføringer/giro Sum 2009 8 43 092 249 941 100 567 393 600 2010 9 2 785 256 450 496 167 755 402

Det er ikke påvist at skattyter har tatt ut kontanter fra banken som kan dekke opp noe av kontantinnskuddene eller kostnadene som er betalt med kontanter.

Teoretisk omsetning er så sammenlignet med bokført omsetning og korrigert for kundefordringer

01.01 og 31.12. Svikten er beregnet som følger:

År 2009 2010 Inn bank/kostnader bet. med kontanter 393 600 755 402 MVA 25 % 78 720 151 080 Teoretisk omsetning eksl. mva 314 880 604 322 Bokført omsetning eksl. mva 266 034 600 005 Bokført omsetning avgiftsfri 0 16 695 Sum bokført omsetning 266 034 616 700 Mva 25 % av avg.pl. omsetning 66 509 150 001 Kundefordringer 1.1 0 0 Kundefordringer 31.12 0 43 097 Brutto beløp 332 543 723 604 Avvik inkl. mva 61 058 31 798 Mva 25 % 12 212 6 360 Avvik eksl. mva 48 846 25 438

Beregnet svikt i bokført omsetning for 2009 og 2010 må ut fra dette minst ha vært kr 48 846 eksl. mva for 2009 og kr 25 438 eksl. mva. Dette tilsvarer henholdsvis 19 % for 2009 og 5 % for 2010.

Negativ kontantstrøm: Skattyter har i 2009 solgt to biler og i 2010 en bil. En bil i 2009 (DH XX) og en bil i 2010 (HZ XX) er solgt kontant og det ble mottatt kr 8 000 for hver av bilene. For den siste bilen er oppgjøret mottatt over bankkonto. Kontantbeløpene har skattyter kunnet bruke ved kontanttransaksjonene ovenfor. Skattyter har i 2010 også kjøpt en bil kontant med kr 3 000 (NE XX). Skattyter har også betalt husleie med kr 1 000 pr. måned. Sammen med kostnader betalt med kontanter og at det ikke er påvist at det er tatt ut kontanter for å betale kostnader, medfører dette en negativ kontantstrøm. Negativ kontantstrøm betyr at bruken av kontanter har vært større enn tilgangen.

Lavt privatforbruk: Skattyter har i kontrollperioden vært samboer med C frem til 23.07.2010 da de giftet seg. C har gitt skriftlig fullmakt til at Skatt x kan bruke hennes opplysninger for ligningen for inntektsårene 2007-2010 ved beregning av samlet disponibelt beløp til privat forbruk.

Disponibelt beløp til privat forbruk for paret uten barn er ut fra innleverte ligningsdokumenter og opplysninger gitt av skattyter beregnet til følgende beløp:

Beløp Vedlegg til rapporten 2008 168 842 1, 4 og 7 2009 46 286 2, 5 og 7 2010 90 069 3, 6 og 7

Disponibelt beløp til privat forbruk er så vurdert opp mot Statistisk Sentralbyrås forbruksundersøkelse (forbruksutgift for par uten barn) som viser kr 416 567 før prisregulering og eventuelle korrigeringer. Avviket mellom skattyters andel etter prisregulering og beregnet disponibelt beløp til privat forbruk er beregnet som følger:

År Forbruksutgift for par uten barn Korrigering Korrigert forbruks-utgift for par uten barn Prisindeks-regulering (E) Skattyters andel etter prisindeks-regulering (D*E) Beregnet disponibelt beløp til privat forbruk Avvik 2008 416 567 123 454 293 113 1 293 113 168 842 124 271 2009 416 567 123 454 293 113 1,02112 299 304 46 286 253 018 2010 416 567 123 454 293 113 1,04630 306 685 90 069 216 616

Under korrigering (kr 123 454) er det korrigert for husleie (kr 5 908), beregnet husleie (avdrag, renter mv 63 431), andre tjenester knyttet til bolig (kr 6 006), elektrisitet og brensel (kr 20 633) og vedlikehold og reparasjon av bolig (kr 27 476). Korrigeringene er gjort fordi skattyter har leid bolig og betalt kr 1 000 pr. måned inkludert strøm.

Beregningene viser avvik med kr 124 271 for 2008, kr 253 018 for 2009 og kr 216 616 for 2010.

Det er også avvik mellom beregnet disponibelt beløp for 2009 og 2010 i forhold til 2008. Klager hadde store oppstartskostnader og investeringer som førte til et driftsunderskudd på kr 236 601 i 2008 og det ble kjøpt fire biler i 2008. Til tross for dette er beregnet disponibelt beløp for 2008 vesentlig større enn for inntektsårene 2009 og 2010. Avvikene mellom disponibelt beløp for 2009 og 2010 kan beregnes som følger:

År Beregnet disp. beløp Disponibelt i 2008 Avvik Prisindeksregulering Avvik 2009 46 286 168 842 122 556 1,02112 125 144 2010 90 069 168 842 78 773 1,04630 82 420

Tar man hensyn til utgående merverdiavgift som skattyter har kunnet bruke til privatforbruk blir avvikene som følger:

År Avvik inkl. mva 25 % mva Avvik eksl. mva 2009 125 144 25 029 100 115 2010 82 420 16 484 65 936

Skattyter har forklart det lave privatforbruket med at de kom fra et land hvor innbyggerne var vant med å klare seg med lite penger. Videre forklarte skattyter at de har fått matvarer fra D til en verdi av ca. kr 2 000 pr. mnd siden skattyters far er gårdbruker.

Utfakturerte timer: I henhold til utgående fakturaer har Klager fakturert henholdsvis 332 timer i 2009 og 608 timer i 2010. Det er et vesentlig avvik mellom antall timer utfakturert og antall timer utfra ett normalt årsverk på minimum 1 725 timer (230 dager a 7,5 time). Det er ikke ført medgått tid slik at det er umulig å kontrollere hvor mange timer som skattyter faktisk har jobbet i 2009 og 2010".

Sammendrag Skattekontoret finner at skjønnsmessig inntektstillegg minst må utgjøre svikten i bokført omsetning på kr 48 846 for 2009 og kr 25 438 for 2010. Avviket i beregning av disponibelt beløp til privatforbruk tilsier imidlertid at inntektstillegget må være høyere. Det skjønnsmessig inntektstillegg fastsettes utfra avvik mellom beregnet disponibel privatforbruk for 2009 og 2010 i forhold til 2008. Grunnen til at det ikke brukes avvik mellom beregnet disponibelt privatforbruk i forhold til Statistisk Sentralbyrås forbruksundersøkelse er at det er mest sannsynlig at paret har hatt et lavere privatforbruk enn gjennomsnittet siden de har mottatt matvarer fra faren i D. Skjønnsmessig inntektstillegg settes til kr 100 000 for 2009 og kr 65 000 for 2010. På bakgrunn av de opplysningene som er fremkommet gjennom kontrollen legger skattekontoret til grunn at virksomhetens omsetning økes med henholdsvis kr 100 000 og kr 65 000 for inntektsårene 2009 og 2010. Ved fastsettelsen er det tatt hensyn til at skattyter og samboer/ektefelle har hatt et lavere privatforbruk enn gjennomsnittet ut fra SSB’s forbruksundersøkelse (blant annet mat fra D). Ved en fastsettelse på kr 100 000 for 2009 og kr 65 000 for 2010 tilsvarer dette en økning på 250 timer for 2009 og 162,5 timer for 2010 med en timepris på kr 400 (hvis hele skjønnstillegget skyldes arbeid). Antall timer vil fortsatt være lavt med henholdsvis 582 timer i 2009 og 770,5 timer i 2010".

....................................

"Virksomheten har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret for 2009 og 2010. Det er levert omsetningsoppgaver for alle terminer.

Det er imidlertid under bokettersynet påvist at virksomheten har hatt omsetning knyttet til utøvelse av avgiftspliktig virksomhet i 2009 og 2010 som ikke fremgår av innsendte omsetningsoppgaver.

Det vises til de forhold som er påvist gjennom kontrollen og som er lagt til grunn ovenfor ved vurdering av skjønnsadgang etter ligningsloven § 8-2 nr. 1.

Skattekontoret legger til grunn at vilkårene i merverdiavgiftsloven § 18-1 nr.1 bokstav b, er oppfylt.

Skjønnsutøvelse Skattekontoret skal etter en samlet og fri bevisbedømmelse finne frem til det mest sannsynlige beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift.

Omsetning – beregning av grunnlaget for utgående avgift Bokettersynet har påvist at virksomheten omsetter avgiftspliktige varer og/eller tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13).

Det er ved skjønnsutøvelse under avsnittet ligning lagt til grunn at virksomheten har hatt en omsetning på henholdsvis kr 100 000 og kr 65 000 for årene 2009 og 2010. Omsetningen er i sin helhet avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-1 (tidligere § 13).

Skattekontoret legger til grunn at grunnlaget for beregning av utgående merverdiavgift totalt økes med henholdsvis kr 100 000 og kr 65 000 for årene 2009 og 2010. Utgående merverdiavgift utgjør henholdsvis kr 25 000 og kr 16 250 for årene 2009 og 2010.

Fastsettelse fordelt pr. termin fremgår av tabell nedenfor.

Fastsettelse av skyldig merverdiavgift Skattekontoret legger til grunn at det etterberegnes merverdiavgift som følger:

2009 Termin 1 Termin 2 Termin 3 Termin 4 Termin 5 Termin 6 Sum Endring gr. lag.utg.mva 0 0 0 100 000 0 0 100 000 Endring utg. mva. 0 0 0 25 000 0 0 25 000 Endring beløp inng. mva 0 0 0 0 0 0 0

2010 Termin 1 Termin 2 Termin 3 Termin 4 Termin 5 Termin 6 Sum Endring gr. lag.utg.mva 0 0 0 65 000 0 0 65 000 Endring utg. mva. 0 0 0 16 250 0 0 16 250 Endring beløp inng. mva. 0 0 0 0 0 0 0 Netto etterberegnet mva. 0 0 0 16 250 0 0 16 250

" 1.3 Klagers innsigelser

Klagen er skrevet av A, en bekjent av B. Etter forespørsel fra skattekontoret, ble det sendt inn fullmakt fra B på at hun representerte han i forbindelse med klagen på skattekontorets vedtak av 27. mars 2013.

Det fremgår av klagen at A har kjent B siden 2004, da han har hjulpet henne på gården etter at hun ble enke. Han har i perioder bodd på gården sammen med henne og hun har "på nært hold kunnet se og oppleve hans arbeidsmoral, ærlighet og ekstreme nøysomhet".

Da Klager startet opp i E, leverte hun bilen sin dit en rekke ganger. Det ble ført timelister og faktura med mva ble sendt gjennom en elektronisk pokal. Hun oppfattet at firmaet ikke gikk særlig bra.

Det påpekes at det ikke er kontormuligheter i verkstedet, bare et hjørne med et gammelt bord og en stol og at det forøvrig er kummelige forhold for bedriftsledelse.

B har kontaktet A og fortalt om bokettersynet. Han har betalt kr 136 900 og hans kone gråter hver kveld. Deres norske nettverk er begrenset, og A har derfor gått gjennom sakspapirene for ham. Bilverkstedet er nå avviklet og han har fast stilling som bilmekaniker på et merkeverksted i F.

A oppfatter det slik at B straffes for å ikke ha kassaapparat/bankterminal, manglende kassadagbok, manglende opptelling av kasse daglig og manglende klokkeslett på kontantfaktura samt lavt privatforbruk. En ferietur til Egypt brukes som bevis. Det fremkommer i klagen at konas bil ble påkjørt og at hun fikk kr 12 000 i forsikringsoppgjør. Disse pengene ble benyttet til ferietur. Siden B er bilmekaniker, reparerte han bilen selv, og brukte pengene på ferie.

Verken B eller hans kone har så gode norskkunnskaper at de fullt ut forsto rekkevidden av det som foregikk under bokettersynet. Først nå har det gått opp for dem at de aldri fikk forklart seg ordentlig. Han forsto ikke alt kontrolløren fra Skatt x fortalte han, men fant det best å nikke og være enig i alt.

Det blir helt feil å legge statistisk sentralbyrås forbrukerundersøkelse til grunn for levekår for nøysomme litauere. Det er korrigert for bokostnader, men den beregningen som er foretatt er fortsatt helt urealistisk. De har et svært nøysomt hverdagsliv, og spinker og sparer på alt. De har med tørrvarer og hermetikk fra D eller reiser til Sverige for å handle mat. De går ikke på kino, byen, kjøper ikke klær, går ikke til frisør eller tannlege.

Det er bra at skattemyndighetene er nøye med kontroll av svart arbeid, men i dette tilfellet er ikke en nøysom livsførsel et bevis på skattesnyteri. Snarere tvert imot. Disse menneskene arbeider hardt for å skape seg en fremtid i Norge og bidrar til fellesskapet på måter.

Det bes om at saken vurderes på nytt, og at nøysom livsførsel ikke skal mistenkeliggjøres og straffes økonomisk.

Etter å ha mottatt innstillingen til orientering, har virksomheten i brev av 12. november 2013 følgende kommentarer til innstillingen; Det er praktisk umulig for en ikkenorsk ikkejurist å forstå brevene B har fått. Både han og kona har vanskelig for å forstå byråkratnorsk til tross for at de snakker greit norsk til daglig.

Å sammenligne et barnløst lutauisk par med et norsk par i årlig privat forbruk, er ikke realistisk. De har en mye mer nøysom livsførsel. Dere hovedbegrunnelse for å satse på nytt i Norge er hardt arbeid og nøysomhet.

Bilverkstedet ble etablert etter norske regler, det ble skaffet regnskapsfører og han ble registrert i avgiftsmantallet. At bilverkstedet ikke gikk bra er ikke straffbart. Han gikk ikke konkurs men meldte oppbud. Man kan ikke bergene at det oppnås 1725 fakturerbare timer i året i et nystartet firma inne i E.

Han hadde store kostnader i starten, men når han reparerte biler, fakturerte han for ferre timer enn han hadde brukt fordi han satte pris på at de kom til han. Det var mye dødtid uten kunder, til henting av deler mv. 1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Klagen har innkommet etter klagefristens utløp, jf. forvaltningsloven § 29 der det heter at "fristen for å klage er tre uker fra det tidspunkt underretning om vedtaket er kommet frem til vedkommende part". Skattekontorets vedtak er datert 27. mars 2013 og klagen er datert 2. juli 2013. Med postgang og påske med helligdager, vil fristen løpe ut i slutten av april 2013. Det vil si at klagefristen er oversittet med over to måneder.

Etter forvaltningsloven § 31 kan klagen tas under behandling, selv om klagefristen er oversittet, dersom parten eller hans fullmektig ikke kan lastes for å ha oversittet fristen eller for å ha drøyd med klagen etterpå, eller at det av særlige grunner er rimelig at klagen blir prøvd. Ved vurderingen av om klagen bør tas opp til behandling, skal det legges vekt på om endring av vedtaket kan medføre skade eller ulempe for andre.

Virksomhetseier er fra D, og har i sin klage informert om at han ikke skjønte alt som ble sagt under kontrollen. Han fant det derfor best å nikke og svare ja. Ved behandling av klagen, kan skattekontoret ikke se at dette vil medføre skade eller ulempe for andre. Skattekontoret innstiller derfor overfor klagenemnda for merverdiavgift på at klagen skal tas opp til realitetsbehandling.

Skattekontoret har i sin kontroll foretatt en beregning basert på faktiske tall fra virksomhetens regnskap. Gjennom dette er det beregnet en svikt mellom teoretisk og bokført omsetning for 2009 og 2010.

Teoretisk omsetning er fastsatt til kostnader som virksomheten har betalt med kontanter, kontantinnskudd på konto og overføringer/giro på konto:

År Vedlegg til rapporten Kostnader bet. med kontanter Kontantinnskudd Overføringer/giro Sum 2009 8 43 092 249 941 100 567 393 600 2010 9 2 785 256 450 496 167 755 402

Det er ikke påvist at skattyter har tatt ut kontanter fra bank som kan dekke opp kontantinnskuddet eller kostnadene som er betalt med kontanter. Avvikene er på henholdsvis kr 48 846 og kr 25 438, jf. beregning foran. Det er imidlertid ikke mulig å ha en negativ kontantstrøm.

Han har under ettersynet opplyst at det er fraktet gamle dekk fra Norge til D som er solgt der. Han har imidlertid opplyst at han har tjent kr 5-10 000 hver år på dette. Beløpene har han delt med si bror. Det vil derfor ha liten innvirkning på beregningen, da beløpene er små.

Da de giftet seg i D i 2010 fikk de pengegaver med tilsammen ca kr 12 000 som i sin helhet ble benyttet til å betale leie av lokaler og mat/drikke i bryllupet. Dette har ikke gått via konto, og vil dermed ikke påvirke kontantstrømmen.

B opplyste i sluttmøtet at han hadde lånt penger av sin samboer i 2009, da virksomheten hadde lav omsetning og han hadde lite penger. Han trodde at han hadde lånt ca kr 14 000. I henhold til bankutskrift har B overført kr 20 000 til sin samboer 29. desember 2009. Overføringen er merket "tilbakebetaling lån". Siden både ut- og innbetalingen har skjedd innen samme år, vil dette ikke ha konsekvenser for beregningen.

B opplyste også å ha lånt penger både av sin bror og til sin bror, men han kunne ikke huske når eller hvilket beløp eller om det var tilbakebetalt. Utbetaling av penger vil påvirke både kontantstrøm og privatforbruksberegning i negativ retning. Da det ikke verken er dokumentert når evt lån skulle vært gitt eller hvilke beløp det dreier seg om, vil det være vanskelig å hensynta dette.

Under kontrollen ble han også spurt om han hadde fått arv, vunnet i pengespill eller tatt opp private lån eller på annen måte mottatt penger som kunne forklare den negative kontantstrømmen. Dette ble avkreftet.

Skattekontoret legger til grunn at det foreligger en negativ uforklart kontantstrøm. At det foreligger en negativ kontantstrøm tilsier at det foreligger penger i virksomheten som ikke er kommet frem under ettersynet. I og med at det drives avgiftspliktig omsetning, må en gå ut i fra at det foreligger uteholdt avgiftspliktig omsetning.

Videre er det under skjønnsutøvelsen tatt utgangspunkt i Statistisk sentralbyrås forbrukerundersøkelse (forbruksutgift for par uten barn) Avvik mellom skattyters andel etter prisregulering og beregnet disponibelt beløp til privat forbruk er beregnet som følger;

År Forbruks utgift for par uten barn Korrigering Korrigert forbruks- utgift for par uten barn Prisindeks-regulering (E) Skattyters andel etter prisindeks- regulering (D*E) Beregnet disponibelt beløp til privat forbruk Avvik 2008 416 567 123 454 293 113 1 293113 168 842 124271 2009 416 567 123 454 293 113 1,02112 299304 46 286 253018 2010 416 567 123 454 293 113 1,04630 306685 90 069 216616

Da det under kontrollen fremkom at virksomhetseier og hans samboer hadde en meget sparsommelig livsstil, bodde billig, tok med mat fra D og ellers hadde et lavt forbruk, ble det benyttet deres eget beregnede privatforbruk for 2008 (kr 168 842) som et grunnlag for beregningen i 2009 og 2010.

Skattekontoret forstår klagen slik at virksomhetseier mener at han og kona har levd i Norge for henholdsvis kr 46 286 i 2009 og kr 90 069 i 2010. Det vil si at de har hatt hhv kr 3 857 og kr 7 505 til disposisjon den enkelte måned. Selv om de har levd spartansk, vil neppe et par kunne klare å leve for i underkant av kr 4 000 pr. mnd. Å leve for kr 7 505 pr. mnd, vil kunne være mulig. Dette sett i forhold til at det opplyses at de ikke går til tannlege, frisør, på byen, handler mat i Sverige, får tilsendt mat fra far i D til en verdi av ca kr 2 000 pr. mnd, og reiser til Sverige for å handle ferskvarer, når dette trengs.

Det fremkommer av klagen at de har klart å spare opp penger til å kjøpe seg et hus. Huset ble kjøpt i 2011. Det ble betalt kr 1 850 000 og det ble tatt opp lån og brukt sparepenger for å kjøpe huset. Dette tilsier at det må ha vært mere penger i omløp enn det som fremkommer, og at det dermed må foreligge uteholdt omsetning.

Ved å legge deres eget beregnede privatforbruk til grunn, kom man til et lavere avvik enn ved å bruke gjennomsnittlige tall fra statistisk sentralbyrå. Likevel er det beregnet et avvik på ca kr 100 000 i 2009 og ca kr 65 000 i 2010. Dette til tross for at det i 2008 var et oppstartsår for virksomheten og at det kan ha oppstått en del kostnader ved åpning av ny virksomhet.

Avviket er tillagt som skjønnsmessig økning av inntekt med henholdsvis kr 100 000 og kr 65 000. Utgående merverdiavgift utgjør kr 25000 og kr 16 250.

I tilsvar på innsyn hevdes det at det ikke kan foretas en sammenligning mellom norske par og et barnlløst par fra D med en nøysom livsførsel. Dette er heller ikke gjort, da det i beregningen er benyttet et lavere beløp enn det som er gjennomsnittet for et norsk par. Ved beregningen er det benyttet parets eget privatforbruk i 2008 som utgangspunkt.

Skattekontoret kan ikke se at det i klagen eller tilsvaret har fremkommet nye opplysninger som skulle tilsi at skjønnet skal reduseres. Det innstilles derfor overfor klagenemnda for merverdiavgift på at skjønnsmessig økning av utgående merverdiavgift med henholdsvis kr 25 000 og kr 16 250 skal fastholdes uendret.

2. Tilleggsavgift 2.1 Sakens faktum Det vises til tilsvarende punkt vedrørende selve skjønnet.

2.2 Skattekontrets vedtak og begrunnelse Fra vedtaket siteres: ”Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Dersom overtredelsen av merverdiavgiftsreglene har vært uaktsom, er beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift klar sannsynlighetsovervekt. Har overtredelsen vært grovt uaktsom eller forsettlig, må vilkårene for tilleggsavgift bevises utover enhver rimelig tvil.

Både de objektive og subjektive vilkårene i mval. § 21-3 må være oppfylt for at tilleggsavgift kan ilegges. Beviskravet knytter seg således til begge vilkårene, dvs. faktum, herunder beregningsgrunnlaget og skyldkravet.

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

Virksomheten har: • Oppgitt for lavt grunnlag for utgående merverdiavgift da det er oppgitt for lav omsetning ut fra skjønnsutøvelsen, kr 100 000 for 2009 og kr 65 000 for 2010

Med dette finner skattekontoret at reglene i merverdiavgiftsloven §§ 11-1,1. ledd (tidligere lov § 10, 1. ledd) og 3-1, 1. ledd (tidligere lov § 13) med klar sannsynlighetsovervekt er overtrådt siden ikke all omsetning er tatt med i omsetningsoppgavene for 2009 og 2010. Beviskravet anses dermed oppfylt.

Tilleggsavgift kan kun ilegges dersom overtredelsen ”har eller kunne ha påført staten tap”, jf. mval. § 21-3. Vilkåret er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap.

Skattekontoret finner at som følge av overtredelsen er staten unndratt avgift og tapskravet er dermed oppfylt.

Det subjektive vilkåret I tillegg til at overtredelsen har eller kunne ha påført staten tap, må det fra avgiftssubjektets side foreligge forsett eller uaktsomhet for at tilleggsavgift skal kunne anvendes. Ved vurderingen av om tilleggsavgift skal anvendes, er det ikke nødvendig å ta stilling til graden av skyld, så lenge det foreligger uaktsomhet hos avgiftssubjektet. Skyldgraden er imidlertid et forhold av betydning ved fastsettelsen av satsen for tilleggsavgift.

Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Enhver som driver virksomhet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhets del, og en unnlatelse av å søke kunnskap om regelverket, eventuelt unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, kan i seg selv anses som uaktsomt.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave, eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Skattekontoret finner i samsvar med faktum i saken, utover enhver rimelig tvil, at forholdet minst er å anse som grovt uaktsomt siden det ikke er oppgitt all omsetning i 2009 og 2010 og skattyter burde ha vært klar over at han har sendt inn uriktige oppgaver.

Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

I tilsvar til varslet er det hevdet at det må betraktes som et unnskyldelig forhold at han er litauisk statsborger som kom til Norge og etter hvert ønsket å etablere seg som næringsdrivende. Det har vært vanskelig for ham å orientere seg i regelverket.

Skattyter er litauisk statsborger og flyttet til Norge 01.05.2006. Han har tidligere vært i Norge i 2004 (4 måneder) og 2005 (3 måneder). Han har i 2004, 2005, 2006 og 2007 vært lønnstaker. Fra 2008 har han startet som næringsdrivende. I tillegg har han i 2008 mottatt lønn fra G AS (kr 5 422), fra H AS (kr 44 318) og fra NAV I Trygd (kr 252 178). I 2009 har han mottatt kr 4 007 i lønn fra J AS og kr 6 027 fra NAV I Trygd. I 2010 har han ikke hatt andre inntekter enn næringsinntekt. Skattyter var i 2009 31 år gammel.

Skattekontoret finner ikke at skattyters forhold i denne saken berettiger unntak for ileggelse av tilleggsavgift siden det må forventes at næringsdrivende vet at all omsetning skal tas med i omsetningsoppgavene. Overtredelsen av regelverket er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

Der avgiftssubjektets overtredelse anses som grovt uaktsom eller forsettlig, skal satsen for tilleggsavgift som hovedregel være 40 % eller 60 %. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

På bakgrunn av retningslinjer har skattekontoret etter en konkret helhetsvurdering av uoppgitt omsetning funnet å ilegge en tilleggsavgift på 60 %. Dette begrunnes med at beløpets størrelse anses som betydelig ut fra virksomhetens art og omfang det enkelte år (økning grunnlag merverdiavgift kr 100 000 for 2009 og kr 65 000 for 2010 i forhold til av avgiftspliktig omsetning kr 266 031 i 2009 og kr 600 002 i 2010). I tillegg foreligger det regnskapsmangler som har vanskeliggjort kontrollen (ikke foretatt dagsoppgjør, ikke ført medgått tid, ikke ført kassabok og ikke foretatt varelagertelling). Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1.

Skattekontoret finner at det for kontrollperioden utenfor enhver rimelig tvil er bevist at virksomheten har unnlatt å innberette netto fastsatt avgift med minst kr 41 250 (kr 25 000 for 2009 og kr 16 250 for 2010). Overtredelsen av regelverket har vært grovt uaktsomt og det ilegges derfor 60 % tilleggsavgift for forholdet, jf. foregående punkt. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet utgjør med dette kr 24 750.

Totalt er det ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 24 750. Det foreligger, som beskrevet ovenfor, strengere beviskrav for å ilegge tilleggsavgift enn for selve fastsettelsen etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd. Forskjellen mellom disse ulike beviskravene gjør at skattekontoret finner å måtte redusere grunnlaget for beregning av tilleggsavgift. Dette fordi den vedtatte fastsettelsen er basert på skjønnsmessige vurderinger som ikke i sin helhet kan bevises utover enhver rimelig tvil.

Ut fra beregninger over svikt mellom bokført omsetning og teoretisk beregning av størrelsen på omsetningen ut fra kostnader betalt med kontanter, kontantinnskudd og overføringer/giro, må skjønnstillegget ha vært minst kr 48 846 for 2009 og kr 25 438 for 2010. Det er imidlertid knyttet usikkerhet til de skjønnsmessige inntektstillegg siden disse er basert på privatforbruk. Usikkerheten knytter seg til om privatforbruket i 2009 og 2010 var tilsvarende det som var i 2008. På den annen side er det klart at det har vært få utfakturerte timer i 2009 og 2010 i forhold til antall timer tilgjengelig (332 timer i 2009 og 608 timer i 2010 i forhold til 1 725 timer tilgjengelig). Hvis skjønnsmessig inntektstillegg kun relateres til arbeid, vil antall timer øke til 582 timer i 2009 og 770,5 timer.

For å ta høyde for det straffeprosessuelle beviskravet reduseres omsetningen på samme måte som for ligning, dvs. skjønnsmessig inntektstillegg reduseres til kr 70 000 for 2009 og kr 49 000 for 2010. Utgående merverdiavgift utgjør kr 17 500 for 2009 og kr 12 250 for 2010. Ilagt tilleggsavgift for dette forholdet reduseres fra kr 24 750 til 17 850.

Totalt er det ilagt tilleggsavgift med til sammen kr 17 850".

2.3 Klagers innsigelser Det anføres i klagen at virksomheten ikke har hatt en større omsetning enn det som er oppgitt, og at det derfor ikke er hjemmel for å ilegge tilleggsavgift. Det fremheves videre at B har dårlige norskkunnskaper og ikke har forstått alt som ble sagt og skrevet under bokettersynet. Det anføres også at det er et skjemavelde, som ikke er lett å navigere seg frem i verken for de som har vokst opp i Norge, eller særlig for de som er relativt nye i landet. Manglende kunnskap om det norske systemet og alle skjemaer som skal fylles ut har vært noe av årsaken til at ikke alle opplysninger har blitt tatt vare på eller opplyst tilstrekkelig i løpet av de årene han drev virksomhet. De mener at 60 % tilleggsavgift er en for streng reaksjon i denne saken. I sitt tilsvar til innstilling sier virksomheten at de objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift ikke er oppfylt. Skatt x bruker skjønn som bevis for at det foreligger overtredelse av merverdiavgiftsloven. Bakgrunnen er at den nøysomme livsførselen ikke kan være korrekt. Det må også foreligge subjektive vilkår for at tilleggsavgift skal ilegges. Skatt x mener at faktum i saken tilsier grov uaktsomhet utover enhver rimelig tvil og at det er så klanderverdig at tilleggsavgift skal ilegges.

Hans eventuelle overtredelse av merverdiavgiftsloven er i høyden en bagatellmessig feil og bør derfor omfattes av mval § 21-3 som gir mulighet for å ikke ilegge tilleggsavgift. De er uenig i at overtredelsen er så klanderverdig at det må ilegges tilleggsavgift. Virksomheten hadde sikret forretningsdriften med faktureringsportal og regnskapsfører. Han var derfor trygg på at alt var i orden.

Det bes om at det ikke ilegges tilleggsavgift, subsidiært at det benyttes 20 %.

2.4 Skattekontorets vurdering av klagen Det følger av merverdiavgiftsloven § 21-3 at den som ”forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap” kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 % som en reaksjon på overtredelsen.

Objektive vilkår Det første vilkåret for bruk av tilleggsavgift er at det rent faktisk foreligger en overtredelse av merverdiavgiftsloven eller tilhørende forskrifter.

I dette tilfellet er det oppgitt en for lav omsetning i forhold til det reelle. Den uoppgitt omsetningen anses å være merverdiavgiftspliktig. Det er derfor klar sannsynlighetsovervekt for at for at de ovennevnte reglene er overtrådt. Det er også klar sannsynlighetsovervekt for at staten har blitt påført tap ved overtredelsen, ved at det er innbetalt for lite merverdiavgift i forhold til det reelle.

Skyldkravet referer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke følgen – ”har eller kunne ha påført staten tap”.

Det foreligger uaktsomhet når avgiftssubjektet burde forstått at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift.

Det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klandreverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige måtte forstå at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift.

Virksomheten har ikke innberettet all merverdiavgiftspliktig inntekt til avgiftsmyndighetene. Loven er dermed overtrådt ved at uriktig oppgave er sendt inn. Det er bevist med klar sannsynlighetsovervekt at det er innberettet for lite merverdiavgift, ved at det foreligger en negativ kontantstrøm. Det vil si at det er større forbruk av kontanter enn det som har vært tilgjengelig i virksomheten. Siden det drives en avgiftspliktig virksomhet, er klar sannsynlighetsovervekt for at den uteholdte omsetningen er avgiftspliktig.

Unntak fra tilleggsavgift Mval. § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Selv om vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift er til stede, betyr ikke det at tilleggsavgift tilsiktes anvendt ved enhver uaktsom overtredelse. Det må vurderes om den aktuelle overtredelsen er så vidt klandreverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan således ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt.

Virksomheten har startet opp i 2008. B har vært i Norge i kortere og lengre perioder siden 2004. Å unnlate å oppgi avgiftspliktig omsetning i en slik størrelsesorden som virksomheten har gjort, kan ikke anses å være en bagatellmessig feil.

Virkomheten har påberopt seg at B er ny i Norge, at det er et enormt sett av regler å forholde seg til og at dette kan være vanskelig å sette seg inn for en som ikke er født og oppvokst her. Virksomheten er imidlertid registrert i merverdiavgiftsmantallet og det er sendt inn omsetningsoppgaver. Det er derfor kun størrelsen på den avgiftspliktige omsetningen som er oppgitt feil i innsendte omsetningsoppgaver. Dette tyder på at det ikke er misforståelser med henyn til forståelse av verken skjemavelde eller regelverket, men kun en unnlatelse av å oppgi all avgiftspliktig omsetning.

Det påpekes i tilsvaret at virksomheten har skaffet seg faktureringsportal og regnskapsfører, og dette må være et moment som taler for at han ikke har opptrådt forsettelig eller grovt uaktsomt, men tvert imot har prøvd å gjøre ting riktig.

Skattekontoret innstiller likevel overfor klagenemnda for merverdiavgift på at det ikke foreligger unnskyldelige grunner som kan berettige unntak for ileggelse av tilleggsavgift. Overtredelsen er så klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift bør ilegges.

Satser for tilleggsavgift Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som er eller kunne vært påført staten tap. Satsen skal vurderes særskilt for det enkelte forhold.

Det følger av Skattedirektoratets retningslinjer av 10. januar 2012 at satsen for tilleggsavgift som hovedregel skal være 20 % der overtredelsen anses som uaktsom.

I skattekontorets vedtak er grunnlaget for tilleggsavgift redusert fra henholdsvis kr 100 000 til kr 70 000 og kr 65 000 til kr 49 000.

Da det unndratte beløp er såvidt stort i forholdt til virksomhetens art og omfang, finner skattekontoret å innstille overfor klagenemnda for merverdiavgift på at beløpene skal fastholdes med henholdsvis kr 70 000 og kr 49 000.

Ilagt tilleggsavgift Grunnlaget for tilleggsavgiften er det beløp som skattekontoret utover enhver rimelig tvil kan fastsette etter mval. § 18-1 eller § 18-4 første og andre ledd.

Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valget av sats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold, herunder om det foreligger skjerpende omstendigheter.

Skattekontoret innstilte ovenfor på at grunnlaget for beregning av merverdiavgift minst måtte være kr 70 000 i 2009 og kr 49 000 i 2010. Merverdiavgift utgjør henholdsvis kr 17 500 i 2009 og kr 12 250 i 2010.

Overtredelsen av regelverket anses å være minst grovt uaktsom. Unndratt beløp er stort i forhold til samlet omsetning. Det innstilles derfor overfor klagenemnda for merverdiavgift på å fastholde en sats på 60 % tilleggsavgift. Tilleggsavgiften utgjør kr 17 850.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Kloster har avgitt slikt votum:

"Uenig i tilleggsavgiften. Jeg kan vanskelig se at det er bevist slik skyld som skulle tilsi 60% tilleggsavgift og voterer for å ilegge 40% tilleggsavgift. For øvrig enig i etterberegningen."

Nemndas medlememmer Ongre og Stenhamar sluttet seg til Kloster sitt votum.

Nemndas medlemmer Rivedal, og Nordkvist sluttet seg til skattekontorets innstilling.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften settes til 40 %, for øvrig som innstilt.