(skatteloven § 9-3 annet ledd)

Skattyter hadde andelsleilighet i et borettslag hvor det ble åpnet konkurs. Under konkursbehandlingen ble han leietaker hos konkursboet etter særbestemmelse i borettslagsloven, borettslagets eiendom ble seksjonert og skattyter kjøpte leiligheten som selveierleilighet. Spørsmålet var om eier- og botid opparbeidet for leiligheten som andelsleilighet kunne videreføres på leiligheten som selveierleilighet.

Direktoratet la til grunn at borettslagsandelen var realisert først når sluttutlodningen i konkursboet var rettskraftig, jf. Utv 1994/777. Skattyter som kjøpte eierseksjonen mens konkursbehandlingen pågikk, hadde sammenhengende eiertid. Han hadde også sammenhengende botid. Det var borettslagsandelen som var grunnlaget for boretten, selv om han av konkursrettslige grunner var leietaker hos konkursboet under konkursbehandlingen. Skattyter fikk videreført eier- og botid og kunne selge selveierleiligheten uten gevinstbeskatning det første året i det nye boligsameiet.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at skattyter kjøpte leilighet i Borettslaget sommeren 2008.

Det legges videre til grunn at det sommeren 2010, ble åpnet konkurs i Borettslaget og at Borettslaget siden har vært under konkursbehandling. I denne perioden har skattyter vært leieboer i henhold til konkurslovens bestemmelser. Konkursbehandlingen går nå mot slutten og skattyter vil sannsynligvis få mulighet til å kjøpe leiligheten tilbake som en del av et nyetablert eierseksjonssameie.

Det er opplyst at Borettslaget før konkursen, ble lignet i samsvar med skatteloven § 7-3, dvs. at ligning ikke skjedde av borettslaget som selskap, men av de enkelte andelshaverne.

Skattyter ønsker avklart om han vil være berettiget til skattefritak ved salg av leiligheten med gevinst i det første året i det nye eierseksjonssameiet.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om skattyter får eier- og botid som er opparbeidet for leiligheten som andelsleilighet, videreført på leiligheten som eierseksjon i et nyetablert boligsameie, slik at leiligheten kan selges uten gevinstbeskatning det første året i det nye boligsameiet.

Det gjøres for ordens skyld oppmerksom på at det bare tas stilling til spørsmål av skatterettslig art og at det også skatterettslig gjelder begrensninger, idet det ikke tas stilling til eventuelle andre skattespørsmål som måtte oppstå ved det beskrevne faktum, enn de som drøftes i det følgende.

Det forutsettes at premissene som er tatt inn ovenfor er fullstendige for de spørsmål som drøftes.

Gevinst ved realisasjon av andel med tilknyttet borett i borettslag er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er det fradragsrett for tap, jf. skatteloven § 6-2 første ledd. Gevinst er imidlertid fritatt for beskatning hvis selgeren på realisasjonstidspunktet har eid eiendommen (andelen) mer enn ett år og brukt den som egen bolig i minst ett av de siste to år forut for realisasjonen, jf. skatteloven § 9-3 annet ledd. Tilsvarende vil det hvis ovennevnte vilkår er oppfylt, ikke foreligge fradragsrett for tap, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.

Skatteloven § 9-3 annet ledd lyder slik:

”Gevinst ved realisasjon av boligeiendom, herunder våningshus på gårdsbruk, selveierleilighet, andelsleilighet, aksjeleilighet og obligasjon med tilhørende borett, er unntatt fra skatteplikt når følgende betingelser er oppfylt: a. Eieren har eid eiendommen (andelen m.v.) i mer enn ett år når realisasjonen finner sted eller avtales. … og b. eieren har brukt hele eiendommen som egen bolig i minst ett av de to siste årene før realisasjonen. …”

Vi ser av lovteksten at forskjellige typer boligeiendom er likestilt når det gjelder fritak for gevinstbeskatning. Lovgiver har valgt å behandle boligeiendom likt, uavhengig av om boligen eies direkte som f.eks. selveierleilighet eller indirekte f.eks. via andel i borettslag.
Om tidspunktet for når en borettslagsandel skal anses realisert når det åpnes konkurs i borettslaget, har Skattedirektoratet i et brev av 27. september 1993 (Utv. 1994 side 777) bl.a. uttalt:

”Ved konkurs i borettslag vil det avhenge av bobehandlingens utfall om andelen kan anses realisert eller ikke i forhold til ovennevnte regler. Så lenge andelene med tilknyttet leierett består, kan det ikke sies å foreligge noen realisasjon. Dette gjelder selv om andelens pålydende måtte bli nedskrevet til 0.

Hvis bobehandlingen resulterer i at boet tilbakeleveres til skyldneren etter reglene i konkursloven § 136, vil borettslaget fortsatt bestå som selskap etter konkursbehandlingen. Borettshavernes andeler vil da ikke falle bort ved konkursen, slik at det ikke kan sies å foreligge en realisasjon av andelene. Tilsvarende vil gjelde hvis bobehandlingen ender i en tvangsakkord etter konkursloven § 125.

Sluttutlodning etter reglene i konkursloven § 128 vil innebære en endelig avslutning av bobehandlingen. Etter sluttutlodningen skal det sendes anmodning til Foretaksregisteret om at borettslaget skal slettes i registeret, jf. konkursloven § 138. Dette innebærer at borettslaget oppløses og at andelene faller bort ved konkursen. Andelene må her anses realisert på det tidspunkt sluttutlodningen er rettskraftig. Tilsvarende vil gjelde hvis bobehandlingen innstilles fordi boets midler ikke kan dekke omkostningene, jf. konkursloven § 135. Realisasjonstidspunktet vil her være det tidspunkt skifteretten avsier kjennelse om innstilling.”

Se også Lignings-ABC 2010/11 ”Bolig – realisasjon av bolig og fritidseiendom” side 224 pkt. 1.5.4.

Vi legger til grunn at skattyter har eid andelen med tilhørende borett i Borettslaget siden sommeren 2008. Vi legger videre til grunn at leiligheten siden har vært benyttet som skattyternes egen bolig, i perioden under bobehandlingen som leietakere i konkursboet etter særbestemmelsen i borettslagsloven § 5-25. Det legges også til grunn at det ble åpnet konkurs i borettslaget sommeren 2010 og at det i forbindelse med oppgjøret av konkursboet, vil bli besluttet å seksjonere borettslagets eiendom for deretter å selge seksjonene i markedet, med kjøperett for andelshaverne i egenskap av leietakere, i samsvar med eierseksjonsloven §§ 14 flg.

Det følger av uttalelsen i Utv. 1994 side 777 som er referert over, at eventuell tilbakelevering av boet, eller at bobehandlingen resulterer i tvangsakkord, ikke anses som realisasjon av andelene. Vi legger derfor til grunn at slike utfall av

bobehandlingen ikke vil anses som brudd i eier- og botid for andelshaverne. Slik saken er opplyst legger vi videre til grunn at alternativet med innstilling av bobehandlingen etter konkursloven § 135, ikke er aktuell.

For den videre drøftelse legger vi til grunn at konkursboet ender med sluttutlodning etter reglene i konkursloven § 128, og sletting i Foretaksregisteret.

Det følger av ovenstående at skattyters borettslagsandel anses realisert først når sluttutlodningen av boet er rettskraftig. Det er på dette tidspunkt det skal skje et gevinst-/tapsoppgjør i forhold til borettslagsandelen han ervervet i 2008.

Under konkursbehandlingen kjøper han den samme leiligheten som han siden 2008 har bebodd.

Som det fremgår av ovenstående skal boligeiendom som eies via andel i borettslag i forhold til fritaket for gevinstbeskatning i § 9-3 annet ledd, behandles på samme måte som boligeiendom som eies direkte.

I dette tilfellet har skattyter eiertid til leiligheten gjennom sin andel i borettslaget siden 2008. Andelen anses realisert først når sluttutlodningen i konkursboet er rettskraftig, jf. ovennevnte uttalelse fra Skattedirektoratet. Før konkursbehandlingen avsluttes, kjøper skattyter den samme leiligheten fra konkursboet, som en eierseksjon i det nyetablerte boligsameiet. Skattyterne vil således eie leiligheten sammenhengende og får eiertid for leiligheten som borettslagsleilighet videreført på den samme leiligheten som eierseksjon.

Tilsvarende vil gjelde for kravet til botid for leiligheten. Andelen i borettslaget er i behold under konkursbehandlingen. Det er borettslagsandelen som er grunnlaget for skattyters borett, selv om han av konkursrettslige grunner anses som leietaker hos konkursboet under konkursbehandlingen. Botid for leiligheten som borettslagsleilighet kan videreføres på den samme leiligheten som eierseksjon.

Under forutsetning om at det gjelder samme fysiske leilighet, er Skattedirektoratet kommet til at eier- og botid opparbeidet for leiligheten som borettslagsleilighet kan videreføres på leiligheten som eierseksjon, slik at leiligheten kan selges uten gevinstbeskatning det første året i det nye boligsameiet.

Det skal bemerkes at det er inngangsverdien ved kjøpet av leiligheten som eierseksjon som skal legges til grunn ved et eventuelt gevinst-/tapsoppgjør ved et senere salg av eierseksjonen.

Konklusjon

 

Skattyter kan under de forutsetninger som er tatt, videreføre eier- og botid som er opparbeidet for leiligheten som andelsleilighet i Borettslaget til den fysisk samme leiligheten i et nyetablert boligsameie, slik at leiligheten kan selges uten gevinstbeskatning det første året i det nye boligsameiet, jf. skatteloven § 9-3 annet ledd.