Spørsmål om aksjonær vil få rett til godtgjørelsesfradrag når utdelingen av utbytte er basert på åpningsbalansen i et nystiftet selskap (skatteloven §§ 10-11 annet ledd og 10-12 annet ledd)

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen legges det til grunn at skattyter, eier direkte og indirekte alle aksjene i selskapene: A, B og C. De tre selskapene ble etablert i forbindelse med en oppløsning av familieselskapene i D-gruppen våren 2002. Alle selskapene er stiftet i forbindelse med fisjon og stiftelsesdato er 20.02.2002.

Det vurderes nå kapitalnedsettelser i de tre selskapene med nedskrivning av aksjenes pålydende. Det som vurderes utdelt til aksjonærene vil skattemessig måtte anses som et utbytte ettersom midlene ikke regnes som tidligere innbetalt kapital, jf. skatteloven § 10-11 annet ledd. Forutsatt at utdelingen må anses lovlig etter aksjelovens og regnskapslovens bestemmelser, vil skattyter etter dagens regler ha krav på godtgjørelsesfradrag slik at utdelingen i realiteten er skattefri, jf. skatteloven § 10-12 annet ledd.

Spørsmålet som ønskes avklart er om skattyter vil ha krav på godtgjørelsesfradrag når utdelingen er basert på åpningsbalansen i et nystiftet selskap. Dette er blant annet avhengig av at utdelingen er lovlig i henhold til aksjelovens bestemmelser, jf. skatteloven § 10-12 som hjemler godtgjørelsesfradrag for utbytte "som er lovlig utdelt fra selskapet".

Innsender viser til at det følger av aksjeloven § 12-2 annet ledd første punktum at en beslutning om kapitalnedsettelse som nevnt i § 12-1 første ledd nr. 2 eller 3, ikke kan gjelde større beløp enn at det etter nedsettelsen er full dekning for den gjenværende aksjekapitalen og selskapets bundne egenkapital for øvrig. Etter ordlyden i aksjeloven § 12-2 annet ledd annet punktum skal "balansen for siste regnskapsår legges til grunn". Ordlyden kan således forstås slik at kapitalnedsettelser ikke kan gjennomføres i nystiftede selskap som ikke har tidligere årsregnskap å vise til. Spørsmålet er derfor om man i slike tilfeller kan likestille den godkjente åpningsbalansen med godkjent årsregnskap som grunnlag for kapitalnedsettelser. I motsatt fall vil utdelingen selskapsrettslig være ulovlig, og dermed ikke gi rett til godtgjørelsesfradrag etter dagens regelverk.

I følge innsender har det vært lagt til grunn i juridiske og regnskapsmessige fagmiljø at kapitalnedsettelser kan gjennomføres i nystiftede selskap basert på åpningsbalansen - forutsatt selvsagt at egenkapitalen der tilfredsstiller kravene i aksjeloven § 12-2 annet ledd. Nye uttalelser fra Justisdepartementet har imidlertid skapt tvil om forståelsen ettersom departementet synes å legge avgjørende vekt på lovens ordlyd, jf. deres brev av 8. april 2002. Justisdepartementet synes likevel ikke å ha tatt direkte standpunkt til ovennevnte problemstilling.

For nystiftede selskaper vil en streng fortolkning av lovens ordlyd gi en svært uheldig innlåsningseffekt. Etter innsenders vurdering tilsier reelle hensyn at åpningsbalansen må kunne danne grunnlag for kapitalnedsettelser. Det vises i den forbindelse til at åpningsbalansen er nyere i tid, godkjent av stifterne og underlagt det samme regnskapskravet som årsregnskapet. Videre skal åpningsbalansen bekreftes av registrert eller statsautorisert revisor, og dens troverdighet er således like stor som for et revidert årsregnskap, jf. aksjeloven §§ 2-8 annet ledd og 13-6 første ledd nr. 7.

Skattedirektoratets vurderinger

Spørsmålet er om kapitalnedsettelse kan gjennomføres i inneværende år i selskap som er nystiftet ved fisjon i år, når kapitalnedsettelsen baseres på selskapenes åpningsbalanse fra mai 2002, jf. aksjeloven § 12-2 annet ledd, slik at skattyter kan få rett til godtgjørelsfradrag for mottatt utbytte, jf. skatteloven §§ 10-11 annet ledd og 10-12 annet ledd.

Det forutsettes at kapitalnedsettelsene og utdelingene for øvrig anses lovlige og bl a fyller vilkårene i aksjeloven kap. 12 og regnskapsloven. Ifølge aksjeloven § 12-2 annet ledd første punktum skal en beslutning om kapitalnedsettelse som nevnt i § 12-1 første ledd nr. 2 eller 3, ikke gjelde større beløp enn at det etter nedsettelsen er full dekning for den gjenværende aksjekapitalen og selskapets bundne egenkapital for øvrig. Etter aksjeloven § 12-2 annet ledd annet punktum, skal "balansen for siste regnskapsår legges til grunn" ved beregningen av beløpet. Bestemmelsen bygger på en forutsetning om at det eksisterer et tidligere avlagt årsregnskap.

Justisdepartementets lovavdeling har i en uttalelse av 8. april 2002 uttalt at henvisningen til balansen for siste regnskapsår, innebærer at det ikke er adgang til å foreta kapitalnedsettelse som nevnt i aksjeloven § 12-1 første ledd nr. 2 og 3, før det er fastsatt balanse for det forrige regnskapsåret. Såvidt vi kjenner til har ikke Justisdepartementet tatt stilling til hvorvidt dette gjelder i fisjonstilfelle for nystiftede selskaper, og det er heller ikke avklart i lovforarbeider eller rettspraksis. Etter vår forståelse må det derfor vurderes konkret, om lovens vilkår kan anses å være oppfylt når en revisorkontrollert åpningsbalanse benyttes.

Selskapene A, B og C er nystiftet ved fisjon og har derfor ikke balanse for siste regnskapsår. Det forutsettes at selskapene anvender de alminnelige regler for kapitalnedsettelse på grunnlag av åpningsbalanser som er basert på regnskapslovens bestemmelser. Hensynet til kreditorvernet vil dermed være ivaretatt. Det virker lite rimelig dersom de ovennevnte selskapene ikke skal kunne foreta kapitalnedsettelser på grunnlag av revisorkontrollerte åpningsbalanser. Reelle hensyn taler for at det i selskapene A, B og C kan foretas kapitalnedsettelser på grunnlag av åpningsbalanser som ifølge innsender er godkjent av stifterne og er underlagt samme regnskapskrav som årsregnskapet. Videre er det opplyst at åpningsbalansen bekreftes av registrert eller statsautorisert revisor. Det forhold at kapitalnedsettelsene i selskap A, B og C baseres på åpningsbalanser som er utarbeidet og revidert som ovenfor beskrevet, utelukker dermed ikke at utbytteutdeling til skattyter kan gi rett til godtgjørelsesfradrag, jf. skatteloven §§ 10-11 annet ledd og 10-12 annet ledd.

Konklusjon

Kapitalnedsettelsene i selskapene A, B og C, besluttet i september 2002, kan etter aksjeloven § 12-2 annet ledd, baseres på åpningsbalansen i selskapene utarbeidet og revidert som ovenfor beskrevet. Skattyter kan dermed få rett til godtgjørelsesfradrag etter skatteloven §§ 10-11 annet ledd og 10-12 annet ledd, dersom de øvrige vilkår for slik godtgjørelse foreligger.