Spørsmål om omsetning av bøker og varer av annet slag rammes av avgiftsplikt som ”felles vareenhet”

(Merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 8 og forskrift 20. desember 1969 nr. 2 om gjennomføringen av avgiftsfritaket for bøker (Nr. 19) § 2 nr. 9)

Et forlag som omsetter bøker og andre varer gjennom bokklubber, ønsket avklart om deres nye salsgbetingelser ville medføre avgiftsplikt etter bestemmelsen  om omsetning av bøker og varer av annet slag som ”felles vareenhet ” i forskrift om gjennomføring av avgiftsfritaket for bøker § 2 nr. 9.

Skattedirektoratet uttalte at bøkene kunne omsettes avgiftsfritt siden bokklubbenes medlemmer kunne velge å bare motta og betale for bøker.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

1. Innledning
Selskapet er et forlag som omsetter egenproduserte bøker myntet på barn. Bøkene omsettes gjennom ulike bokklubber.

På vegne av selskapet anmodes om en bindende forhåndsuttalelse knyttet til selskapets fremtidige håndtering av merverdiavgift ved salg av bøker i kombinasjon med avgiftspliktige gjenstander, jf. merverdiavgiftsloven § 58 e og forskrift nr. 550 av 14. juni 2005 om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker.

Anmodningen gjelder spørsmålet om hva som skal til for at bøkene som omsettes kan opprettholde sin avgiftsfrie status og ikke anses omsatt som del av ”felles vareenhet” i henhold til forskrift nr. 19 av 20. desember 1969 nr. 2 om gjennomføringen av avgiftsfritaket for bøker (F 19) § 2 nr.9, jf. merverdiavgiftsloven § 16 annet ledd bokstav a.

Bakgrunnen for anmodningen er en dom avsagt av Høyesterett 24. mai 2007 som gjaldt samme spørsmål. Selskapet har funnet det hensiktsmessig å søke en avklaring med Skattedirektoratet om hvordan man bør innrette seg etter dommen.

Selskapet har derfor utarbeidet utkast til ny servicekupong hvor dommens premisser og resultat er hensyntatt samtidig som det legges opp til at bøkene beholder sin status som avgiftsfrie, se vedlegg.

Det bes om Skattedirektoratets bekreftelse på at den valgmulighet kupongen gir medlemmene av bokklubbene til separate kjøp av bøker og gjenstander, gjør at bøkene ikke anses som del av felles vareenhet i henhold til F 19 § 2 nr.9, og således kan omsettes uten merverdiavgift.

2. Bakgrunn
Selskapet er som nevnt et forlag som omsetter egenproduserte bøker gjennom ulike bokklubber for barn. I likhet med andre bokklubber baserer forlaget sin omsetning på at et medlem som ikke uttrykkelig avbestiller, mottar et visst antall bokpakker i løpet av året. Ved siden av bøker inneholder bokpakkene et medlemsblad og diverse tilleggsgjenstander. Hensikten med å legge ved gjenstandene er å gjøre bokpakkene mer attraktive for nye og eksisterende medlemmer, hvilket har vært en markedsføringsmetode i selskapet siden 1982. Verdien av gjenstandene kan variere, men overstiger normalt 5 % av den enkelte pakkes totalverdi. En klubb har også tegneserier ved siden av bøker.

Tidligere har medlemmene av Selskapets bokklubber ikke kunnet velge kun å motta bøker eller gjenstander i en bokpakke, men har, med mindre de har valgt å avbestille, mottatt hele pakken bestående av bøker og gjenstander.

I forhold til merverdiavgift, har Selskapet operert med såkalt ”delt avgiftsbehandling”, hvor bøkene har vært ansett avgiftsfrie, mens gjenstandene har vært beregnet og betalt merverdiavgift av.

Denne kombinasjonen av bøker og avgiftspliktige gjenstander gjorde at  fylkesskattekontoret etter et bokettersyn i selskapet i 2002 for årene 1999-2001, under henvisning til bestemmelsen i F 19 § 2 nr. 9 om felles vareenhet, påla Selskapet for fremtiden å avgiftsberegne hele bokpakken, og ikke bare gjenstandene.

3. Etableringen av separat omsetning av bøker og gjenstander
Basert på ovennevnte avgjørelse i Høyesterett er Selskapet innstilt på å legge om sin omsetningsform slik at bøker og gjenstander ikke anses som felles vareenhet i F 19 § 2 nr.9s forstand, slik at bokklubbmedlemmene kan motta avgiftsfrie bøker på lik linje med bøker som kjøpes på annen måte.  Selskapet har på denne bakgrunn endret servicekupongen slik at medlemmene gis en valgmulighet i forhold til om de ønsker å kjøpe kun bøker eller kun gjenstander. Velges ikke ett av disse to alternativene legges det til grunn at et medlem har valgt å kjøpe både gjenstander og bøker, men da som to separate kjøp i forhold til merverdiavgift. En slik endring av servicekupongen ble gjennomført i to av klubbene allerede for inneværende år. Av våre siste samtaler med fylkesskattekontoret har vi imidlertid forstått at de er usikre på om denne valgmuligheten alene, det vil si uten ytterligere presiseringer, gjør at det ikke anses å foreligge felles vareenhet ved kjøp av både bøker og gjenstander. Selskapet vurderer på denne bakgrunn å ta inn en særskilt presisering i kupongen om at dersom du verken avbestiller eller delbestiller (det vil si velger enten å kjøpe kun bøker eller kun gjenstander), så er det likevel å betrakte som to separate bestillinger av bøker og ekstrating, selv om de kommer i samme forsendelse. Det vises til utkastet til ny kupong hvor dette er tatt inn med uthevet skrift under delbestillingsalternativene med følgende ordlyd:   ”Dersom du verken avbestiller eller delbestiller som angitt, er det å betrakte som at du har foretatt separate bestillinger av både bøker og gjenstander. Bestillingene vil normalt likevel komme i samme forsendelse og faktureres i én faktura.”

Dette betyr at det ved levering av både bøker og gjenstander vil hver av komponentene prises særskilt med den pris som fremgår av delbestillingsalternativene, dog justert i forhold til porto og pakking, men i en felles faktura.

Etter vårt syn gjør etableringen av en slik valgmulighet ved bestillingen, at medlemmenes kjøp likestilles med kjøp eksempelvis fra nettbutikker av bøker og andre gjenstander, hvor kjøpet foretas i såkalte ”handlekurver” og varene leveres samlet i posten med felles faktura. På samme måte som det i slike tilfeller er utvilsomt at bøkene vil være avgiftsfrie må også Selskapet kunne legge dette til grunn for sin omsetning.

På samme måte som servicekupongene foreslås endret i tråd med ovennevnte, vil selskapet legge inn tilsvarende valgmuligheter også ved bestilling via nettet eller over telefon.

4. Oppsummering
Det bes om Skattedirektoratets bekreftelse på at en omlegging av bestillingsrutinene for medlemmene i Selskapets bokklubber som ovenfor skissert, gjør at forlagets omsetning av bøker kan skje avgiftsfritt i tråd med merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 8. Endringen åpner for en klar valgmulighet for medlemmene med hensyn til enten kun å kjøpe bøker eller kun gjenstander samtidig som hver av disse er særskilt priset både i bestillingskupongen og i faktura.

Basert på Høyesteretts stadfestelse av lagmannsrettens dom i ovennevnte sak, antas en slik løsning å være i tråd med dommens resultat og begrunnelse.

Skattedirektoratets vurderinger

Saken gjelder ”bokfritaket” i merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 8, jf. annet ledd bokstav a og forskrift 20. desember 1969 nr. 2 om gjennomføringen av avgiftsfritaket for bøker (Nr. 19).

Spørsmålet gjelder tolkningen av formuleringen ”publikasjoner som sammen med vare av annet slag inngår som del av felles vareenhet” i forskriften § 2 nr. 9. Etter denne bestemmelse vil omsetning av ellers avgiftsfrie bøker måtte avgiftsberegnes dersom de omsettes sammen med vare av annet slag som del av felles vareenhet. Bestemmelsen i forskriften fastsetter således et unntak fra ”bokfritaket”. For å unngå helt urimelige utslag av bestemmelsen, har avgiftsmyndighetene i praksis godtatt at avgiftsberegning kan unnlates dersom varen(e) av annet slag utgjør en ubetydelig verdi av vareenhetens totalverdi (under 5 %).

Selskapet driver bokklubber for barn hvor medlemskapet tidligere virket slik at medlemmer som ikke avbestilte innen en viss frist, fikk tilsendt såkalte klubbpakker inneholdende bøker og andre varer av verdi over 5 % av pakkens verdi. Som det fremgår av innsenders fremstilling, kom Høyesterett i dom av 24. mai 2007 til at denne form for omsetning av bøker er avgiftspliktig fordi klubbpakkene måtte anses som ”felles vareenhet” etter unntaksbestemmelsen i forskrift nr. 19 § 2 nr. 9.

Det sentrale spørsmål i saken var om unntaksbestemmelsen inneholdt et krav om såkalt funksjonell sammenheng mellom publikasjonen(e) og varen(e) av annet slag.

I dommen uttaler førstvoterende bl.a. (Avsnitt 38): ”Jeg kan ikke se at det er holdepunkter i bestemmelsens ordlyd for et krav om funksjonell sammenheng mellom bøkene og gjenstandene. Av formuleringen ”inngår som del av felles vareenhet”, kan det ikke utledes annet enn at bøkene og gjenstandene må være solgt som én integrert enhet, og kundene må kjøpe hele enheten eller ingenting. Som nevnt er det en slik kobling i bokpakkene til (Selskapet).”

Dette er i samsvar med lagmannsrettens avgjørelse hvor det ble lagt avgjørende vekt på at bokklubbens medlemmer ikke kunne ”velge bort” bøker eller gjenstander. Klagenemnda for merverdiavgift stadfestet på samme måte avgiftsplikten fordi det ikke var mulig å kjøpe bøkene og de øvrige varene hver for seg.   Etter dette finner vi det klart at unntaksbestemmelsen om avgiftsplikt for omsetning av bøker bare gjelder der kundene er henvist til å kjøpe både publikasjonen(e) og varen(e) av annet slag selv om man bare ønsker å kjøpe publikasjonen(e).

Selskapet vil nå endre bokklubbkonseptet og åpne for at medlemmene kan avbestille både publikasjonen(e) og varen(e) av annet slag betegnet som ”ekstrating”, bestille kun publikasjonen(e) eller bestille kun ekstrating(ene). Medlemmer som ønsker å kjøpe både publikasjonen(e) og ekstratingen(e), trenger imidlertid fortsatt ikke å foreta noen form for tilbakemelding til bokklubben for å få levert hele den aktuelle klubbpakken.

For å forsikre seg om at publikasjonene kan faktureres avgiftsfritt også i tilfeller der medlemmene verken avbestiller eller delbestiller og dermed mottar hele klubbpakken, vurderer Selskapet å ta inn en særskilt passus i de såkalte servicekupongene som sendes medlemmene til bruk ved avbestilling, delbestilling etc. Her presiseres det at også manglende tilbakemelding anses som ”separate bestillinger av både bøker og gjenstander.” Det vises til innsenders fremstilling ovenfor.

Skattedirektoratet legger til grunn at det er valgfriheten, som sådan, som er avgjørende for at unntaksbestemmelsen om avgiftsplikt etter forskrift nr. 19 § 2 nr. 9 ikke kommer til anvendelse. Det avgjørende er at medlemmene, kundene, kan ”velge bort” varene av annet slag, dvs. ekstratingene. På denne bakgrunn vil det være uten betydning om Selskapet tar inn den skisserte passus med presisering av virkningen av manglende avbestilling/delbestilling eller ikke.

Konklusjon

Selskapets endrede medlemsbetingelser for de skisserte bokklubbene innebærer omsetning av bøkene omfattes av avgiftsfritaket i merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 8.