Vi viser til Skatt Midt-Norges brev av 14. januar 2010 hvor det opplyses at en rekke leverandører tilbyr tjenestene ”Arbeidsrettet rehabilitering” og ”Avklaring” til NAV etter at tjenestene ble konkurranseutsatt. Det opplyses videre at Skatteetaten har mottatt flere henvendelser med spørsmål om den avgiftsmessige behandlingen av tjenestene. For å sikre en ensartet praksis, ber Skatt Midt-Norge om Skattedirektoratets syn på skattekontorets vurdering av tjenestene:

Nærmere om innholdet i de ulike tjenestene

Følgende fremgår av dokumentene ”Anskaffelse av Arbeidsrettet rehabilitering – konkurranse med forhandling”:

Formål:

Arbeidsrettet rehabilitering skal styrke den enkeltes arbeidsevne og bidra til mestring av helserelaterte og sosiale problemer som hindrer deltakelse i arbeidslivet. Deltakerne skal lære å mestre arbeidssituasjonen i en tilbakeførings-/arbeidssøkerfase. Deltakere skal ved behov veiledes for å finne strategier for å fungere i arbeidslivet til tross for sykdom og skade.

Deltakere:

Personer som er sykemeldt og/eller har fått sin arbeidsevne nedsatt slik at vedkommende hindres i å skaffe eller beholde inntektsgivende arbeid.

 Varighet:

Arbeidsrettet rehabilitering kan vare i inntil 6 uker, men med mulighet til forlengelse i ytterligere 6 uker etter en nærmere vurdering ved særlige behov. en forlengelse skal grunngis og godkjennes av NAV lokalt.

Antall timer:

Tiltaket må kunne gis som et heltidstilbud med inntil 30 timer per uke, men skal være individuelt tilpasset til hver enkelt deltaker. I 15 av uketimene skal deltakeren ha mulighet til å delta i felles aktiviteter, undervisning eller gruppeaktiviteter, sammen med andre deltakere. De resterende timene skal være disponible for individuelle aktiviteter.

Krav til faglig innhold:

Arbeidsrettet rehabilitering skal styrke den enkeltes arbeidsevne og bidra til mestring av helserelaterte problemer som hindrer deltakelse i arbeidslivet. Arbeidsrettet rehabilitering kan inneholde arbeidsforberedende trening, arbeidsutprøving, kontakt med arbeidslivet, generell opptrening, funksjonsfremmende trening, livsstilsveiledning, opplæring knyttet til nåværende arbeidsforhold, motivasjon, eller en kombinasjon av disse elementene.

Brukerperspektivet skal ligge i bunn i tiltaket. Veiledning, avklaring og opplæring skal være løsningsorientert. Med brukerperspektivet forstås at deltakeren blir møtt med respekt for egne premisser og løsninger, og at metode og dialog er åpen og inkluderende. Deltakerne veiledes i deres arbeid med å finne gjennomførbare mål. Dette innebærer styrket kompetanse om egne muligheter og veier frem for å nå målet om arbeid og aktivitet.

Tilbudet skal være individuelt tilrettelagt. Brukerens behov, muligheter og gjennomføringsevne skal ligge til grunn ved utforming av planer og oppfølging. Tjenesten bør bygge på veiledning og gruppesamtaler og i mindre grad være forelesnings- eller undervisningsbasert. Selv om det skal gis individuelt tilrettelagt bistand, bør det også brukes gruppebaserte metoder der deltakerne blir aktive i egne og/eller andres erfaring og utfordringer.

Det skal gis et skreddersydd opplegg med utgangspunkt i brukernes behov. Tiltaket må utformes slik at dette lar seg kombinere med ev. arbeid/aktivitet, behandling og annen oppfølging som deltakeren er avhengig av.

Arbeidsrettet rehabilitering skal ha en helhetlig tilnæring med kombinasjoner av enkeltelementer. Tjenesten skal kunne tilby:

•  Kartlegging av muligheter og begrensninger i forhold til arbeidssituasjonen eller arbeidsdeltakelse generelt
• Løsningsrettet bistand i forhold til å kunne bevare arbeid eller styrke sine muligheter for å komme i arbeid
• Individuelle veiledningssamtaler der målet er å - Bistå deltakerne til å definere mål og delmål i forhold til sin arbeids- og helsesituasjon - Gi økt motivasjon og mestringsevne
• Tilrettelagt utprøvning og arbeidsforeberedende trening – på arbeidsplassen eller andre arenaer
• Funksjonsfremmende trening
• Livsstilsveiledning
• Gruppebaserte aktiviteter rettet mot arbeidsrelaterte tema
• Ergonomiske eller organisatoriske tiltak i samarbeid med arbeidsgiver

Følgende fremgår av dokumentene ”Anskaffelse av Avklaring – konkurranse med forhandling”:

Formål:

Tiltaket er et avklaringstilbud til personer som har behov for bistand til egenvurdering og avklaring av sin arbeidsevne og sine arbeidsmuligheter på en systematisk og formålstjenlig måte. Avklaringen skal bidra til at deltakerne får økt innsikt i sine muligheter samt utformet forslag til videre tiltak og vurdert behov for bistand for å nå målet om å komme i og/eller beholde arbeid.

Deltakere:

Avklaring kan tilbys alle personer, med og uten arbeidsforhold, som har behov for omfattende avklaringsbistand.

 Varighet:

Avklaring skal vare inntil deltakeren har en handlingsplan som er godkjent av NAV lokalt. Tiltaket skal i utgangspunktet vare i inntil 4 uker, men kan forlenges etter en nærmere vurdering ved særlige behov. En forlengelse skal grunngis og godkjennes av NAV lokalt, og tiltaket skal under ingen omstendighet strekke seg utover 12 uker.

 Antall timer:

Tiltaket må kunne gis som heltidstilbud med inntil 30 timer pr uke, men skal være individuelt tilpasset til hver deltaker. I 15 av uketimene skal deltakeren ha mulighet til å delta i felles aktiviteter, undervisning eller gruppeaktiviteter, sammen med andre deltakere. De resterende timene skal være disponible for individuelle aktiviteter.

Krav til faglig innhold:

Resultatet av tiltaket skal være at deltakeren er avklart i forhold til hvordan skal nå målet om å komme i og/eller beholde arbeid.

Aktivitetene skal være synliggjort i en konkret og detaljert handlingsplan. Denne må være slik at den får en nytteverdi både for deltakeren selv og for de som eventuelt skal bistå videre i oppfølgingsprosessen. Planen skal være underskrevet av både deltaker, hovedveileder og deltakerens saksbehandler fra NAV lokalt, og skal være et vedlegg til den rapporten som skal sendes NAV etter at tiltaket er avsluttet.

Det må sikres at deltakeren skal ha et klart eierforhold til planen, som eksempelvis kan inneholde en eller flere av følgene aktiviteter:

• Selvstendig jobbsøking
• Deltakelse i jobbklubb
• Praksisplass for utprøving av arbeidsevne/yrke/bransje
• Tiltak hos egen arbeidsgiver
• Ulike rehabiliteringstiltak
• Søke på/starte på et ordinært utdanningsløp
• Deltakelse på kvalifiserende arbeidsmarkedstiltak (AMO-kurs)
• Etablering av egen bedrift

Avklaringstiltaket skal inneholde en vurdering av deltakerens bistandsbehov for å komme i arbeid og kunne stå i en jobb. Deltakeren skal få en forståelse av hva som fremmer den enkeltes muligheter for å komme i og/eller beholde arbeid. Dette kan være:

• Å bistå deltakeren i å tilegne seg økt innsikt i og tydeliggjøring av egne forutsetninger; faglig og sosial kompetanse, ferdigheter, spesielle evner og interesser.
• Hvordan tilrettelegning eller individuell bistand kan nyttiggjøres for å kunne gjennomføre et tiltak eller stå i et arbeid.
• Systematisk kartlegging av elementer som har betydning for den enkeltes arbeidsevne.
• Utprøving av arbeidsevne i del tilfellene dette betraktes som et nødvendig og hensiktsmessig element i kartleggingen. Med arbeidsevne menes den enkeltes evne til å møte de krav som stilles til utførelsen av et arbeid.
• Informasjon og økt kunnskap om arbeidsmarked, yrker og jobbkrav.
• Veiledning for valg av yrkesmål og arbeidsoppgaver som lar seg realisere.
• Motivasjons- og mestringsaktiviteter som skal bidra til at deltakeren utarbeider egne målsetninger for å kunne beholde sitt arbeidsforhold.

I tillegg skal det foretas en vurdering av behovet for, eventuelt gjennomføres kartlegging av språk, lese- og skriveferdigheter dersom dette anses nødvendig.

Tiltaksarrangør skal i dialog med deltaker og NAV avklare eventuelle ytterligere behov for bistand, oppfølging/tilrettelegging som må iverksettes for at deltakeren skal komme i eller beholde arbeid.

Kvalitetskrav:

Brukerperspektivet skal ligge til grunn i møtet med deltaker. Med brukerperspektivet forstås at deltakeren blir møtt med respekt for egne premisser og løsninger, og at metode og dialog er åpen og inkluderende. Veiledning og avklaring skal være løsningsorientert. Deltaker skal være med å påvirke sin egen situasjon. Bistanden blir da å støtte og veilede deltakerne i deres arbeid med å finne gjennomførbare mål samt bidra til at den enkelte deltaker får styrket sin kompetanse om muligheter og veier fram for å nå målet om arbeid og aktivitet.

Det er et krav at tilbyder er fleksibel i forhold til å skreddersy opplegg med utgangspunkt i deltakerens behov.

Det er tilbyders oppgave å beskrive hvilke aktiviteter som vil bli benyttet og sannsynliggjøre at de aktiviteter/opplegg og metoder som benyttes vil fungere i forhold til formålet med tjenesten.

Ytterligere informasjon om tiltakene finnes på nav.no, samt forskrift  2008-12-11 nr. 1320: Forskrift om arbeidsrettede tiltak mv. samt ”Utfyllende regler til Arbeids- og velferdsetatens anvendelse av forskrift om arbeidsrettede tiltak” oppdatert 1. juli 2009.

Skattekontorets vurdering

Det skal betales merverdiavgift av alle tjenester som ikke er særskilt unntatt, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1 (1). Omsetning av undervisningstjenester er unntatt, jfr. merverdiavgiftsloven § 3-5 (1).

Spørsmålet i denne saken er hvorvidt tiltakene ”Arbeidsrettet rehabilitering” og ”Avklaring” er å anse som unntatte undervisningstjenester eller avgiftspliktige konsulenttjenester. Hvorvidt den tjenesten som omsettes er en undervisningstjeneste eller en avgiftspliktig tjeneste må vurderes konkret basert på arten av tjenesten.

Merverdiavgiftsloven inneholder ingen definisjon av begrepet undervisning. Det gjør heller ikke forarbeidene til merverdiavgiftsreformen, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000-2001) og Innst. O. nr. 24 (2000-2001). Finansdepartementet har gjennom en veiledende tolkingsuttalelse av 15. juni 2001 trukket opp noen generelle regningslinjer for unntaket for undervisningstjenester.

Foruten tradisjonell undervisning i regi av skoler, universiteter mv, omfatter begrepet all praktisk og teoretisk opplæring, slik som fagopplæring i arbeidslivet, etatsopplæring og voksenopplæring. Både yrkesrettet/kompetansegivende undervisning og undervisning som i større eller mindre grad har som siktemål å tilgodese personlige formål er unntatt.

Undervisning kjennetegnes tradisjonelt ved at formålet er å formidle kunnskap. Tjenester som består i rådgivning vil på den annen side benytte kunnskap som ledd i utføring av tjenesten. Ved ytelse av rådgivningstjenester vil mottakeren betale for å få løst en konkret oppgave, mens mottakeren av en undervisningstjeneste selv skal løse oppgaven gjennom bruk av tilegnet kunnskap.

I følge Merverdiavgiftshåndboken 5. utgave 2007 s. 100 uttales det i forbindelse med røykeavvenningskurs, slankekurs, og meditasjonskurs at ”Undervisningen vil på slike kurs ofte være todelt. Dels vil den ta utgangspunkt i formidling av generell teori om aktuelle metoder for å nå en ønsket målsetting, dels vil tjenesteyteren følge opp den enkelte. Det at det skjer en individuell oppføring, vil altså ikke i seg selv innebære at tjenestens karakter endres fra undervisning til konsulenttjenester. På den annen side kan individuell tilrettelegging bli så dominerende at tjenesten må karakteriseres som en konsulenttjeneste. Dette kan for eksempel være tilfellet når det gjelder ”lederutviklingskurs” som kan bestå i å legge forholdene til rette for at deltakerne skal oppnå en egenutvikling gjennom bevisstgjøring basert på erfaringsutveksling, og hvor tjenesteyteren selv ikke har noen fasistsvar på de problemstillinger som blir diskutert.”

Videre vises det til side 102 i Merverdiavgiftshåndboken hvor det uttales følgende: ”Tjenester som først og fremst består i kunnskapsformidling tilpasset en mottakers spesielle behov, og hvor det i tillegg er avtalt at undervisningsinstitusjonen skal følge opp mottakeren for å kontrollere at hensikten med undervisningen nås er ikke uvanlig. Oppfølgingen kan skje ved at det avholdes møter, eller ved at tjenesteleverandøren opptrer som deltakende observatør under bedriftens møter mv. I prinsippet er ikke dette annet enn den funksjonen en idrettsinstruktør har som ledd i trenergjerningen eller foreldresamtalen utgjør i skolen. Den individuelle veiledningen fratar ikke tjenesten karakter av å være en undervisningstjeneste.”

På den annen side; ”Coaching-en-til-en” er en type tjeneste som er blitt utbredt innenfor næringslivet. Som utgangspunktet vil en som opererer som ”coach” i denne sammenheng ikke ha som funksjon å formidle kunnskap, men i stedet fungere som en rådgiver i forbindelse med behandlingen av forskjellige problemstillinger knyttet til en virksomhets strategivalg, personalpolitikk mv., jf. Merverdiavgiftshåndboken s. 102.

På grunnlag av ovennevnte antar skattekontoret at tiltaket ”Arbeidsrettet rehabilitering” er å anse som en undervisningstjeneste. Formålet er å styrke den enkeltes arbeidsevne og bidra til mestring av helserelaterte og sosiale problemer, og deltakerne skal lære å mestre arbeidssituasjonen i en tilbakeførings-/arbeidssøkerfase. Tiltaket kan inneholde arbeidsforberedende trening, arbeidsutprøving, kontakt med arbeidslivet, generell opptrening, funksjonsfremmende trening, livsstilsveiledning og opplæring knyttet til nåværende arbeidsforhold, motivasjon, eller en kombinasjon av disse elementer.

De tjenester som ytes består i stor grad av kunnskapsformidling, både praktisk og teoretisk. Selv om tilbudet er individuelt tilrettelagt fratar det ikke tjenesten karakter av å være en undervisningstjeneste.

Skattekontoret har kommet til motsatt konklusjon når det gjelder tiltaket ”Avklaring”. Tiltaket er et avklaringstilbud til personer med behov for bistand til egenvurdering og avklaring av sin arbeidsevne og sine arbeidsmuligheter. Avklaringen skal bidra til at deltakerne får innsikt i sine muligheter, samt at det utformes et forslag til videre tiltak og behov for bistand for å nå målet om å komme i og/eller beholde arbeid.  Aktivitetene skal være synliggjort i en konkret og detaljert handlingsplan. Dette tiltaket inneholder etter vår vurdering få elementer av kunnskapsformidling. Tiltaket består i hovedsak av kartlegging og analyse av den enkelte deltaker med tanke på å komme fram til en konkret handlingsplan, en handlingsplan som skal danne grunnlag for at deltakeren skal kunne komme i/og eller beholde arbeid. Tiltaket er etter vår vurdering å anse som en avgiftspliktig konsulent-/rådgivningstjeneste.”

Skattedirektoratet er enig i skattekontorets vurdering av den avgiftsmessige behandlingen av tjenestene.