Coronavirus - important information from the Tax Administration

Important information

This page is not available in English.

Klagenemnda for merverdiavgift

KMVA 4173

  • Published:
Whole serial number KMVA 4173

                                    

 Klageren har vært registrert i avgiftsmanntallet siden 1970.

AA eier og driver en jord- og skogbrukseiendom. Ved fylkesskattekontorets vedtak av 4. februar 1992 ble han etterberegnet avgift for uttak av driftsmidler han pr. 31. desember 1985 benyttet i jordbruket, skjønnsmessig verdisatt til kr. 250 000. Grunnlaget for etterberegningen var at ligningsmyndighetene ikke lenger anså hans jordbruk som virksomhet i skattelovens forstand. Som en følge av dette ble jordbruket heller ikke ansett drevet som næring i relasjon til merverdiavgiftsloven. Driftsmidlene ble som et resultat ansett uttatt til bruk i virksomhet utenfor merverdiavgiftslovens område jf merverdiavgiftsloven § 14 første ledd sammenholdt med § 10 første ledd. Fastsettelsen ble foretatt etter at det ved et rettsforlik i oktober 1989 i skattesaken ble lagt til grunn at jordbruket i årene 1986, 1987 og 1988 ikke skulle anses drevet som virksomhet i skattelovens forstand, mens det ble forutsatt at driften i 1989 skulle vurderes av ligningsnemnda.

Fastsettelsesvedtaket ble påklaget pr telefon 19. februar 1992 til fylkesskattekontoret. Skriftlig klage er avgitt i brev av 3. juni 1992 fra advokat BB på vegne av AA. Klagen er senere supplert med  brev av 7. mars 1995, 4. oktober 1996 og 22. oktober 1997.

Klagesaken har vært stilt i bero i påvente av en endelig avklaring av skattesaken. Klageren har i hele perioden vært registrert i avgiftsmanntallet for skogbruket på eiendommen. 

AA ble etter vedtak i overligningsnemnda i 1996 reaktivisert i avgiftsmanntallet med virkning fra 1. januar 1989.

  I brev av 23. september 1997 (dok. nr. 12) til klagers advokat CC v/BB uttalte Skattedirektoratet at slik man oppfattet saken, drev avgiftspliktige i årene 1986-89 jordbruket “med sikte på” at det skulle anses som næringsvirksomhet i relasjon til såvel skattelovens som merverdiavgiftslovens bestemmelser. Skattedirektoratet var av den oppfatning at det i forbindelse med reaktiviseringen av avgiftspliktiges jorbruksvirksomhet i 1996, burde vært vurdert å innrømme ham tilbakegående avgiftsoppgjør for dette tidsrommet. I et slikt tilbakevirkende avgiftsoppgjør ble det også antatt å være adgang til å innrømme fradrag for avgift som tidligere var betalt etter reglene for uttaksberegning, dersom vilkårene for tilbakegående avgiftsoppgjør for øvrig var oppfylt. Forutsatt at det ble tillatt tilbakegående avgiftsoppgjør for hele perioden, ville dette innebære at man innrømmet fradrag for avgift som refererte seg til den tidligere uttaksberegning av driftsmidler etc. som var intakt og i fortsatt bruk da virksomheten igjen ble ansett registreringspliktig. Brevet er vedlagt innstillingen som dok. nr. 12.

Spørsmål om tilbakegående avgiftsoppgjør for et tidsrom utover to år skal forelegges Skattedirektoratet. Det vises til Rundskriv nr. 44 avd III vedrørende merverdiavgift s. 3.  Direktoratet fant på bakgrunn av sakens opplysninger å kunne innrømme tilbakegående avgiftsoppgjør for den perioden avgiftspliktige ikke var registrert for sin jordbruksvirksomhet. Det ble lagt til grunn at alle driftsmidlene som ble tatt ut i 1986 fortsatt var i bruk 1. januar 1989. Tilbakegående avgiftsoppgjør gir ikke grunnlag for rentegodtgjørelse, jf merverdiavgiftsloven § 38.

I tillegg til tilbakegående avgiftsoppgjør ble det innrømmet rentenedsettelse med et avrundet beløp til kr 50.000 for perioden mellom 1. januar 1989 og 4. februar 1992 og for saksbehandlingstiden for øvrig.

I brev av 22. oktober 1997 fra advokat BB (dok. nr. 14) vises det til at den etterberegnede renten bare delvis kompenseres gjennom den ovennevnte ettergivelse. Selv om merverdiavgiften som ble etterberegnet som følge av uttaket er tilbakeført, og selv om det er gitt rentekompensasjon som nevnt ovenfor, vises det til at fylkesskattekontoret etterberegnet rente med kr 62.125 i forbindelse med fastsettelsen av avgift. Differansen mellom beløpene tilsvarer renter for perioden klager ikke var registrert i avgiftsmanntallet. Klager er således ikke blitt stilt i samme økonomiske stilling som om etterberegningsvedtaket var blitt opphevet. Klager fastholder sin klage over fastsettelsen med den begrunnelse at han aldri skulle vært tatt ut av avgiftmanntallet med virkning for jordbruksvirksomheten.

Klagen er fremsatt rettidig.

Saken er ikke brakt inn for domstolene

./. Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen til nemndsmedlemmene:

Dok. nr.   1: Brev fra fylkesskattekontoret til klager datert 5. august 1988 Dok. nr.   2: Rettsforlik inngått 23. oktober 1989 i EE herredsrett Dok. nr.   3: Brev fra fylkesskattekontoret til klager datert 26. september 1991 Dok. nr.   5: Fylkesskattekontoret varsel om etterberegning av 31. januar 1992 Dok. nr.   6: Fylkesskattekontoret vedtak om etterberegning av 4. februar 1992 Dok. nr.   7: Klage over fylkesskattekontorets vedtak av 3. juni 1992 Dok. nr.   8: Brev fra klager til fylkesskattekontoret av 7. mars 1995 Dok. nr.   9: Brev fra fylkesskattekontoret til klager datert 17. september 1996 Dok. nr. 10: Brev fra klager til fylkesskattekontoret av 4. oktober 1996                                          Dok. nr. 12: Brev fra Skattedirektoratet til klager av 23. september 1997 Dok. nr. 13: Fylkesskattekontorets minkingsvedtak av 7. oktober 1997 Dok. nr. 14: Klage til klagenemnda for merverdiavgift av 22.oktober 1997 Dok. nr. 15: Fylkesskattekontorets redegjørelse Dok. nr. 16: Klagers kommentarer til fylkesskattekontorets redegjørelse av 21. desember 1998. Dok. nr. 17: Brev fra fylkesskattekontoret til Skattedirektoratet av 7. januar 1999. Dok. nr. 18: Høyesteretts dom av 3. oktober 1995 Dok. nr. 19: Avgjørelse av 4. mai 1993 i klagesak nr. 2964

  Virksomheten:

Klager driver jord og skogbruksvirksomhet på en eiendom i FF kommune. Driftsformen har vært skiftende med både husdyrhold og produksjon av korn og grønnsaker. Landbruksarealet har vært under omlegging fra ordinær til biodynamisk drift.

Driften av virksomheten har i perioden 1975-1987 gitt følgende resultat:

1975   Underskudd jordbruk   kr   75.111         Underskudd skog   kr    1.807 1976                     “     kr 126.115 Overskudd skog  kr     1.531 1977   “         kr 281.648 Underskudd skog kr     2.329 1978   “            kr 209.372 Overskudd skog   kr     9.676 1979   “   kr 447.811  “   kr   72.024    1980   “   kr 486.664  “   kr   32.891 1981   “   kr 470.825 Underskudd skog  kr     7.155      1982   “   kr 473.827  “    kr   31.456       1983   “   kr 269.959  “    kr      7.434    1984   “   kr 326.489  “    kr      7.326   1985   “   kr 367.806  “    kr    10.659  1986   “   kr 463.108 Overskudd skog      kr 44.221 1987   “   kr 440.406 Underskudd skog    kr 37.967   

I sum har landbruksvirksomheten i perioden hatt et samlet underskudd på kr 4.439.141. Skogsdriften har i samme periode hatt et nettooverskudd på kr 54.220.   I perioden 1984-88 har beløpene i avgiftsoppgjøret vært som følger:

1984    merverdiavgift til gode    kr 11.161 1985    merverdiavgift skyldig     kr 14.913 1986    merverdiavgift til gode     kr 14.335 1987                                                     0 1988   merverdiavgift skyldig       kr   1.853

For årene 1986-88 gjelder tallene kun skogbruket.

Klagen gjelder berettigelsen av at klager ble tatt ut av avgiftsmanntallet for perioden 1986-88 vedrørende jordbruksvirksomheten.

Klager anfører at i hele perioden hvor jordbruksvirksomheten har vært gjenstand for tvist om ligningsmåte som næring, har driftsopplegget i jord og skog i hovedsak omfattet det samme produksjonsutstyr. Det har således etter det anførte ikke vært gjennomført noe “uttak” av driftsmidler. Omlegging og løpende drift i jord- og skogbruk ville etter det anførte ikke kunne fine sted uten disse driftsmidler.

  Det anføres i brev av 3. juni 1992 fra klagers advokat (dok. nr. 7) at det avgiftsmessige næringsbegrep ikke er sammenfallende med det skattemessige begrep, og at grunnlaget for å ta Menders jordbruksvirksomhet ut av avgiftsmanntallet dermed faller bort. Vi viser til den nærmere redegjørelse for spørsmålet på s. 4-8 i brevet. I brev av 7. mars 1995 fra klagers advokat (dok. nr. 8) er en uttalelse i Høyesteretts dom i Rt. 1994 s. 1064 “TMBE-dommen” videre anført til støtte for dette synspunkt. Førstevoterende, Høyesterettsdommer Aarbakke uttaler: “Heller ikke kan det legges avgjørende vekt på at TMBE var registrert i merverdiavgiftsregisteret og at selskapet har fakturert med merverdiavgift. Merverdiavgiftsloven og skattelovgivningen opererer ikke med det samme næringsbegrep.”

Det anføres videre at i relasjon til om jordbruket drives i næring, må klager ha rett til å få vurdert sin samlede næringsvirksomhet under ett. Det vises i denne sammenheng til at klager er selvstendig næringsdrivende som advokat, i tillegg til å drive gården. Når gårdsdriften har gått med underskudd sett under ett, har klager kunnet overføre midler fra sin andre virksomhet i stedet for å måtte oppta lån. Det anføres at dette ikke fratar jordbruksvirksomheten karakter av avgiftspliktig næringsdrift så lenge virksomheten er vedvarende og kontinuerlig, og den avgiftspliktige omsetningen ligger over omsetningsgrensen for registrering. Når gården i perioden 1986-89 ikke har gitt overskudd, skyldes dette etter det anførte omlegging til økologisk jordbruk og en langsiktig opprustningsprosess. Etter klagers syn må også offentlige tilskudd være med ved vurderingen av virksomhetens størrelse/omfang, og at klager driver en avgiftspliktig virksomhet i den forstand at den er egnet til å gå med overskudd nettopp på grunn av den offentlige støtten. Det anføres at det for jordbruk/skogbruk normalt vil ta adskillig lenger tid enn i andre næringer før påkostninger og investeringer som er gjort, gir avkastning i form av økte inntekter, og at klagers virksomhet hele tiden på sikt har vært egnet til å oppnå et økonomisk overskudd. Etter det anførte har klager gjennom en årrekke gjennomført en total omlegging av sin jordbruksvirksomhet. Omleggingen har medført opprustning av en gård til bruk i økologisk jordbruk. Justeringen av både driftsmidler og selve gårdsdriften har etter det opplyste medført betydelige kostnader over tid.

Det vises videre til bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 12 første ledd om at flere virksomheter som drives av samme eier anses som én avgiftspliktig virksomhet.

Det er videre anført at jord- og skogbruk i avgiftsmessig sammenheng normalt behandles samlet: “Avgiftsmessig anses virksomheten næringsmessig som én virksomhet i kombinert bruk. Det virker i en slik sammenheng meget uheldig og søkt å skille ut skogsdriften som går med overskudd fra jordbrukssiden av en virksomhet som er og skal være egnet til å gå med overskudd.” Det anføres at eiendommen alltid har vært ansett og drevet som én enhet driftsmessig og økonomisk, og at en vilkårlig oppsplitting skaper en rekke fordelings- og avgrensningsproblemer, bl a med hensyn til arbeids- og driftsplanlegging, regnskap, likviditet og finansiering. Etter klagers oppfatning skulle han ikke ha vært slettet i avgiftsmanntallet for jordbruk, mens han fortsatt sto registrert for skogbruk. I klagers kommentarer til fylkesskattekontorets redegjørelse i brev av 21. desember 1998 (dok. nr. 16), anføres det at en dom avsagt av Høyesteretts 3. oktober 1995 (dok. nr. 18) innebærer at jord- og skogbruk næringsmesig skal ses under ett.

Det er påberopt følgende uttalelse i brev av 26. september 1991 fra Vestfold fylkesskattekontor (dok. nr. 3): “Dersom endret drift hadde resultert i virksomhet i skattelovens forstand ville det etter fylkesskattekontorets vurdering vært liten grunn til å avgiftsberegne uttak i 1986 for så å gi fradrag for avgiften på de samme driftsmidler i 1989". Klager anfører uttalelsen til støtte for den rettsoppfatning at selv om klager i skattemessig sammenheng skulle anses ikke å drive næringsvirksomhet i en viss periode, vil dette forhold ikke automatisk medføre at det skal betales merverdiavgift etter uttaksreglene.

  I kommentarene til fylkesskattekontorets redegjørelse er videre anført uttalelse fra saksbehandler på fylkesskattekontoret om den avgiftsmessige behandling av klager i forbindelse med inngåelse av forliket om den skattemessige behandling av saken, jf notat vedlagt brev av 21. desember 1998 pkt 1.1 (dok. nr. 16). Uttalelsen går ut på at merverdiavgiftsspørsmålet ikke kunne tas med i forliksavtalen fordi det ikke var del av søksmålet, men at det var selvsagt at reverseringsmåten ved oppfylte forliksvilkår var identisk, dvs full restitusjon, inklusive renter og kostnader.

Det er videre i klagers notat som ny anførsel hevdet at det ikke ble hensyntatt ved uttaksberegningen  at det vesentlige av driftsmidlene, to traktorer, også var nødvendig for skogsdriften. De rene jordbruksredskaper hevdes dessuten å ha hatt ubetydelig omsetningsverdi.

Skattedirektoratet vil bemerke at etter merverdiavgiftsloven § 14 første ledd skal det betales avgift når en registreringspliktig næringsdrivende tar ut vare av virksomheten til bruk privat eller til andre formål som faller utenfor loven. Dersom en virksomhet blir slettet i avgiftsmanntallet (f eks som følge av at omsetningen har falt under minste beløpsgrense, jf merverdiavgiftsloven § 28 fjerde ledd), men virksomheten fortsetter, inntrer det ikke plikt til å beregne avgift etter uttaksreglene så lenge virksomheten fortsatt vurderes som utøvelse av næring. I en tidligere klagesak (nr 2964) (dok. nr. 19) uttales det således at “ i forbindelse med sletting av en skogbruksvirksomhet hvor det er på det rene at vedkommende fortsatt benytter maskiner og redskaper til skogsdriften, vil spørsmål om uttaksberegning avhenge av om bruken skjer som ledd i utøvelse av næring”. Det ble vist til at ligningsmyndighetene fortsatt anså klager for å drive skogbruk i næring. Skattedirektoratet fant ikke grunnlag for å fravike ligningsmyndighetenes vurdering av søkerens virksomhet, og la til grunn at klageren hadde opprettholdt næringsvirksomheten uten å komme over registreringsgrensen.

I nærværende sak er tilfellet et annet enn som nevnt ovenfor. Det er inngått forlik i skattesak om at jorbruksvirksomheten ikke skulle anses som drevet i næring for perioden 1986-88. Når det i merverdiavgiftsloven § 14 er tale om avgiftsberegning av uttak til “formål som faller utenfor loven “  er det hjemmel for å avgiftsberegne driftsmidler som benyttes i den samme virksomhet som tidligere når denne ikke lenger kan være ansett drevet i næring. Det er en forutsetning for å stå registrert i avgiftsmanntallet at virksomheten skjer i næring, selv om omsetningen isolert sett overstiger minste beløpsgrense for registrering, jf merverdiavgiftsloven § 28 første ledd.

 Det er anført at det avgiftsmessige næringsbegrep ikke er sammenfallende med det skattemessige begrep. Det er imidlertid så vidt vi kan se ikke anført noen forskjell som skulle tilsi at jordbruksvirksomheten ville være å anse som næringsdrift i forhold til avgiftsreglene når den ikke er det i forhold til skattereglene.

Etter merverdiavgiftsloven § 10 første ledd skal registreringspliktig næringsdrivende beregne og betale avgift av omsetning og uttak. Skatte- og avgiftsmyndighetenes oppfatning av spørsmålet om ens praktisering av næringsbegrepet fremgår av Skattedirektoratets fellesmelding, Av nr 7/Sk nr 9/1995, hvor følgende uttales i pkt. 2.1: “Det gjelder de samme generelle retningslinjer for hvem som er å anse som næringsdrivende etter avgifts- og skattelovgivningen”. Det heter videre at ett av vilkårene for å anse en virksomhet for næring, er at det er utøvet en aktivitet som er egnet til å gi utøveren økonomiske fordeler. Det heter at “virksomheten må objektivt sett være egnet til å gi økonomisk overskudd når en ser virksomheten over en passende tid. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert sett gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene”.

  Bakgrunnen for at klagers virksomhet ligningsmessig ikke ble ansett for å være drevet i næring var nettopp standpunktet om at virksomheten ikke var egnet til å gå med overskudd. I brev av 8. april 1987 fra skatteavdelingen i Skattedirektoratet uttales det om det aktuelle tilfellet: ”På en gård som denne burde det normalt være mulig å finne en driftsform som gir overskudd. Når eieren ikke har klart det , er det naturlig og riktig at ligningsmyndighetene tar opp til vurdering om det drives næring eller virksomhet i skattelovens forstand på eiendommen. Denne vurdering vil måtte bygge på de konkrete driftsformer og det driftsresultet som er oppnådd”. Det vises til at vilkåret for underskuddsfradrag er slik Høyesterett formulerer det i Ringnes-dommen: “at virksomheten objektivt sett må være egnet til å gi overskudd, om ikke i det år ligningen gjelder, så iallfall på noe lengre sikt. Det er ikke tilstrekkelig at driften isolert gir inntekter, hvis de utgifter som pådras ved den aktivitet som utøves, overstiger inntektene. Det er videre ikke holdepunkt for å legge et annet virksomhetsbegrep til grunn i forbindelse med drift av jordbrukseiendom enn når det gjelder annen aktivitet av økonomisk karakter”. Det ble videre uttalt at også tidligere akkumulert underskudd må kunne forventes inntjent igjen, dersom underskuddsfradrag skal kunne godtas. Skattedirektoratet antok på bakrunn av det opplyste at det i det forelagte tilfellet ikke ble drevet næringsvirksomhet i skattelovens forstand.

 Når det gjelder den anførte uttalelse i TMBE-dommen, om at avgifts- og skatteretten opererer med forskjellig næringsbegrep, var ikke uttalelsen nødvendig for å begrunne konklusjonen i dommen. Som utgangspunkt vil uttalelsen da etter alminnelige fortolkningsprinsipper være mindre betydningsfull som retningslinje ved avgjørelse av spørsmål av samme art, enn om den hadde vært en del av premissene.  Saken gjaldt dessuten grensen mellom arbeidstaker og utøvelse av selvstendig virksomhet, hvilket er en annen grensedragning enn i nærværende sak. I fortsettelsen av sitt resonnement uttaler retten likevel at registrering i merverdiavgiftsmanntallet, og det at selskapet har fakturert med avgift, viser at partene har trukket reelle konsekvenser av avtaleforholdet. Dette uttalte retten imidlertid ikke kunne tillegges “avgjørende vekt”. Etter vårt syn fant Høyesterett således manntallsregistrering og avgiftsfakturering relevant, men ikke av avgjørende betydning for selskapets næringsmessige status etter skatteloven. Hvis Høyesterett derimot hadde ment at kjernen i næringsbegrepet ikke var ens, ville retten neppe funnet selskapets avgiftsbehandling relevant i det hele tatt. Det som etter vår vurdering kan utledes av uttalelsen, utover den konkrete sak, er at Høyesterett har tatt forbehold om at det ikke er fullt samsvar mellom når det inntrer avgiftsplikt etter merverdiavgiftsloven og når man i relasjon til skattereglene anses som næringsdrivende. Skattedirektoratet er imidlertid ikke kjent med at det i noen henseende har vært hevdet at det skal legges forskjellig kriterier til grunn for å fastslå om en virksomhet oppfyller de objektive økonomiske krav for å anses som næringsdrivende i relasjon til skatte- og avgiftsreglene.

  Ut i fra kravet om at en virksomhet skal være egnet til å gå med overskudd, er det Skattedirektoratets oppfatning at det ut i fra praksis i tilsvarende saker ville ha vært grunnlag for å slette virksomheten fra avgiftsmanntallet allerede på et tidligere stadium på bakgrunn av de vedvarende store underskuddene i virksomheten. Dette må gjelde selv om jorbruksvirksomheten har vært igjennom en omfattende omlegging til økologisk jordbruk. Klager kan ikke høres med at virksomheten hele tiden på sikt har vært egnet til å oppnå et økonomisk overskudd, når virksomheten i en periode over 10 år hadde gått med tildels store underskudd. Etter praksis i skatteretten er det vanlig med en vurderingsperiode på 4-5 år for å ta stilling til om en jordbruksvirksomhet er egnet til å gi overskudd, jf lignings-ABC for 1997 s. 631. Vi kan heller ikke se at argumentet om at offentlige tilskudd skal være med ved vurderingen av virksomhetens størrelse/omfang, og at klager driver en avgiftspliktig virksomhet i den forstand at den er egnet til å gå med overskudd nettopp på grunn av den offentlige støtten, kan medføre noen annen vurdering av de fakiske forhold. Eventuelle offentlige tilskudd vil ha blitt postert som inntekt på klagers selvangivelse, og således kommet i betraktning ved beregningen av det ligningsmessige underskudd.

Skattedirektoratet kan ikke se at det er belegg for anførselen om at klager har rett til å få vurdert sine samlede virksomheter under ett mht vurderingen av om jordbruket skjer i næring. I alle fall når det gjelder virksomheter som driftsmessig ikke er integrert, slik som i dette tilfellet advokatvirksomhet og jordbruksvirksomhet, må det legges til grunn at den enkelte næring skal vurderes separat. I høyesteretts dom av 3. oktober 1995 (dok. nr. 18) som det er vist til i klagen, ble en skog- og jordbruksvirksomhet ansett som et samlet hele i relasjon til skattelovens inntekts- og fradragsregler. Det ble bl a vist til at det var de samme driftsmidler som ble benyttet i skog- og jordbruksvirksomheten og at en slik kombinasjonsdrift var vanlig i landbruket. Retten kom til at ut i fra et “integrasjonssynspunkt” måtte man se på det samlede resultat for jord- og skogbruksvirksomheten. Underskuddet på det som kunne betegnes som jordbruksdelen, var en utgift som kunne trekkes fra i den samlede inntekt.

Uten å gå nærmere inn på klagerens skogbruksvirksomhet, vil vi anta at en samlet vurdering snarere ville ha medført at hele virksomheten ble ansett uegnet til å gå med overskudd i angjeldende periode. Det vises til oversikten innledningsvis. Den deling som har vært foretatt har således vært til klagers gunst.

Når det gjelder anførselen i tilknytning til merverdiavgiftsloven § 12 første ledd om at denne skulle innebære at klagers virksomheter skulle sees under ett mht næringsbegrepet, vil vi vise til formålet med bestemmelsen i lovens forarbeider. I Ot. prp. nr 17 (1968-69) uttales om bestemmelsen at “ansvaret for avgiftens beregning og betaling hviler på den som er eier av virksomheten. Hovedregelen må da være at en næringsdrivende ikke kan dele opp sin virksomhet i flere avgiftspliktige enheter med virkning for ansvaret etter denne lov”. Bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 12 første ledd medfører at en registrert næringsdrivende skal betale avgift av omsetning fra særskilt virksomhet med omsetning som er trukket inn under avgiftsområdet, selv om denne spesielle virksomheten er så liten at den isolert sett ikke er registreringspliktig. Denne virksomhet må imidlertid kunne karakteriseres som næringsvirksomhet for at avgiftsplikt skal foreligge. Skattedirektoratet har i brev av 9. februar 1977 uttalt følgende om dette spørsmålet: “Etter merverdiavgiftsloven § 12 første ledd skal flere virksomheter som drives av samme eier anses som én avgiftspliktig virksomhet. Det avgjørende for om en som er registrert for annen virksomhet, f eks en registrert maskinholder, skal betale avgift av omsetning av produkter fra egen landbrukseiendom, er om jordbruket kan anses som næringsvirksomhet, jf merverdiavgiftsloven § 10 første ledd. I praksis vil de lokale ligningsmyndigheters vurdering i et tilfelle som det foreliggende, bli lagt til grunn ved avgiftsmyndighetenes vurdering av spørsmålet i relasjon til avgiftsbestemmelsene. En registrert maskinholder vil således ikke være avgiftspliktig for omsetning av produkter fra egen landbrukseiendom som ikke anses som næringsvirksomhet, f eks omsetning av produkter fra hobbybruk. I et slikt tilfelle skal det ikke beregnes utgående avgift ved salg av produkter, og det vil ikke foreligge rett til å fradragsføre inngående avgift på varer og tjenester til jordbruket. Er jordbruket derimot ansett som næringsvirksomhet, vil bestemmelsen i merverdiavgiftsloven § 12 første ledd medføre registrerings- og avgiftsplikt for jordbruket, selv om omsetningen i denne virksomheten ikke overstiger minstegrensen for registrering i merverdiavgiftsloven § 28.” Det kan etter dette ikke konkluderes med at merverdiavgiftsloven § 12 første ledd ikke innebærer at den avgiftspliktiges enkelte virksomheter skal vurderes for seg mht spørsmålet om de er drevet i næring.

  Når det gjelder den påberopte uttalelse i brevet av 26. september 1991 (dok. nr. 3) fra fylkesskattekontoret, kan vi ikke se at noen rett kan utledes av denne. Uttalelsen innebar ikke noe løfte fra fylkesskattekontoret om at klager ikke måtte uttaksberegne sine driftsmidler etc  dersom han igjen ble å betrakte som næringsdrivende for jordbruket fra 1989. I fylkesskattekontorets varsel om avgiftsberegning av uttaksverdi i brev av 31. januar 1992 (dok. nr. 5), er det vist til tidligere korrespondanse hvor klager er gitt beskjed om at han fra og med 1986 kun er registrert i avgiftsmanntallet for skogsdrift. Det har således hele tiden vært fylkesskattekontorets oppfatning at ligningsmyndighetenes vurderingen av om klager drev virksomhet i næring også måtte legges til grunn i forhold den avgiftsrettslige behandling av klager, og fylkesskattekontorets fastsettelsesvedtak angir den praktiske konsekvens av dette standpunkt.

Når det gjelder klagers anførsel om muntlig uttalelse fra saksbehandler på fylkesskattekontoret om den avgiftsmessige behandling av klager i forbindelse med inngåelsen av forliket i skattesaken, opplyser Vestfold fylkesskattekontor i brev av 7. januar 1999 (dok. nr. 17) at det ikke har mulighet til å bekrefte eller avkrefte angjeldende påstand, og at kontoret heller ikke kan se at påstanden noen gang er tatt opp skriftlig. Skattedirektoratet finner ikke grunn til å gå nærmere inn på påståtte muntlige uttalelser som ikke er kommet til uttrykk i skriftlig fattede vedtak. Klager har jo dessuten gjennom Skattedirektoratets vedtak om tilbakegående avgiftsoppgjør og rentenedsettelse, i det vesentlige oppnådd det han etter sigende skal være lovet, jf Skattedirektoratets brev av 23. september 1997 (dok. nr. 12).

Det er først nå i notat vedlagt brev av 21. desember 1998 (dok. nr.16) anført at det vesentlige av driftsmidlene var nødvendig for skogsdriften. I fylkesskattekontorets varsel om avgiftsberegning av 31. januar 1992 (dok. nr. 5) uttales det at uttaksverdi fastsettes ved skjønn, da klager ikke har etterkommet gjentatte anmodninger om opplysninger vedrørende uttaksverdi på driftsmidler til bruk i jordbruksvirksomheten. Fylkesskattekontoret opplyser i brevet av 7. januar 1999 at det på bakgrunn av at opplysninger fra klager om bruken av de aktuelle driftsmidler ikke var fremkommet, ble det for skjønnet tatt utgangspunkt i ligningsdokumentene. Av den aktuelle skogbruksoppgaven gikk det fram at det ikke var ført opp driftsmidler i skogbruket. Omsetningsverdien av driftsmidler, buskap og materiallager ble satt til kr 250.000. På bakgrunn av at klager ikke har fremkommet med opplysninger vedrørende uttaksverdi på driftsmidler/beholdning i forbindelse med skjønnet, og først har bestridt selve uttaksverdien  nesten 7 år etter beregningen av uttaksmerverdiavgift, finner Skattedirektoratet ikke grunnlag for å ta stilling til selve verdifastsettelsen på nytt. Vi viser også i denne henseende til Skattedirektoratets vedtak av 23. september 1997 (dok. nr. 12)

Skattedirektoratet fastholder at det var hjemmel for fylkesskattekontorets vedtak om beregning av uttaksmerverdiavgift. At det senere er gitt tilbakegående avgiftsoppgjør med det samme beløp innvirker ikke på riktigheten av det opprinnelige vedtaket. Tilbakegående avgiftsoppgjør ble foretatt ut i fra en vurdring av klagers jordbruksvirksomhet når denne igjen var å betrakte som drevet i næring.

Skattedirektoratet tilrår etter dette at det treffes slikt

vedtak:

Den påklagde etterberegning stadfestes.