Bakgrunn

Aksjonærene i Tandberg Television ASA (TAT) solgte i 2007 alle aksjene i selskapet til Aksjeselskapet Telefonaktiebolaget LM Ericsson. TAT hadde i forbindelse med transaksjonen utbetalt et rådgivningshonorar til Deutsche Bank og et såkalt termineringsgebyr til selskapet Arris Group Inc.

Rådgivningshonoraret på kr 172 704 923 til Deutsche Bank var betaling for finansiell rådgivning og suksesshonorar i forbindelse med salg av aksjene i selskapet.

Termineringsgebyret var vederlag til selskapet Arris Group på grunn av at styret i TAT endret sin anbefaling om salg av aksjene. Opprinnelig hadde styret anbefalt at aksjonærene solgte aksjene til Arris Group. Etter at Aksjeselskapet Telefonaktiebolaget LM Ericsson kom med et høyere bud, endret styret dette til en anbefaling om å selge til dette selskapet. Endringen utløste dermed utbetaling av termineringsgebyr til Arris Group på kr 109 681 193.

Begge kostnadene ble ført til fradrag i selvangivelsen for 2007, og fradrag ble innrømmet under ordinær likning. I skattekontorets endringsvedtak av 9. august 2010 ble fradrag for begge beløpene nektet. Vedtaket ble påklaget, og i vedtak fra Skatteklagenemnda av 30. oktober 2014, ble skattekontorets vedtak opprettholdt. TAT har senere endret navn til Ericsson Television AS (Ericsson).

TAT tok ut stevning for Oslo tingrett med påstand om at Skatteklagenemndas vedtak skulle oppheves, og at selskapet ved ny ligning skulle gis fradrag for begge kostnadene. I tingrettens dom av 13. januar 2016 ble selskapet gitt medhold i at det var fradragsrett for rådgivningshonoraret, men ikke fradragsrett for termineringsgebyret.

Staten v/Skatt Øst anket tingrettens dom om rådgivningshonoraret inn for lagmannsretten, mens TAT innga avledet anke over den delen av saken som gjaldt termineringsgebyret. Borgarting lagmannsrett avsa dom 13. juni 2017, hvor staten fikk medhold i at det ikke var fradragsrett for noen av beløpene.

Lagmannsrettens dom ble anket inn for Høyesterett, som i dom av 22. mars 2018 enstemmig ga staten medhold og tilkjente staten saksomkostninger.

Høyesterett dom

Høyesterett skulle ta stilling til om TAT hadde rett til fradrag for rådgivningshonorar og termineringsgebyr betalt til hhv. Deutsche Bank og Arris Group Inc. Partene var enige om at den rettslige problemstillingen for Høyesterett var om kostnadene hadde den nødvendige tilknytningen til selskapets inntektserverv, jf. skatteloven §§ 6-1 første ledd og 6-24 første ledd. Etter avgjørelsen i Rt. 2015 side 1068 (Kverva) (avsnitt 55) er det klart at tilknytningskravet er det samme etter disse to bestemmelsene.

Høyesterett beskrev først normen for tilknytningsvilkåret i skatteloven §§ 6-1 første ledd og 6-24 første ledd, om at det må være tilstrekkelig nær tilknytning mellom kostnaden og den skattepliktiges fremtidige inntekter (avsnitt 36). Skattyters formål med kostnaden på det tidspunktet den ble pådradd vil være et sentralt moment. For å fastlegge formålet med kostnaden må det foretas en alminnelig bevisbedømmelse der det sentrale vil være hvilket formål man kan slutte seg til ut fra de objektive kjensgjerninger som foreligger. Ved denne bevisbedømmelsen kan etterfølgende forhold kaste lys over hva som var formålet på det relevante tidspunktet.

I tilfeller hvor det foreligger flere alternative formål med en kostnad vil det være hovedformålet med kostnaden som er avgjørende for fradragsretten. Dersom hovedformålet var å erverve inntekt vil det føre til fradragsrett. Dersom hovedformålet var et annet vil det ikke være fradragsrett.

Høyesterett trakk frem at hovedformålslæren kommer til anvendelse også på tilfeller hvor en kostnad er pådradd av en skattepliktig for å erverve egen inntekt, men også skulle ha til formål å fremme andre subjekters inntekt. Fradragsretten vil da avhenge av om hovedformålet var å fremme den skattepliktiges inntekt (avsnitt 38).

I denne saken var det anført at det forelå to formål med begge kostnadene; å fremme selskapet TAT sine interesser, og å fremme aksjonærenes interesser om høyest mulig pris for aksjene.

Høyesterett anså at det i utgangspunktet ikke trenger å være noen motsetning mellom disse to interessene. Aksjonærene har hovedsakelig en interesse i størst mulig avkastning og gevinst på investert kapital. Selskapet har normalt flere forhold å ivareta som f.eks. ansvar for de ansatte, for selskapets medkontrahenter og kreditorer, og for oppfyllelse av andre forpliktelser det måtte ha overfor omgivelsene og samfunnet for øvrig samt aksjonærenes interesse.

Når det derimot kommer til det stadium at selskapet skal selges, endrer dette seg (avsnitt 43). Aksjonærenes interesse vil da, i alle fall i et selskap som TAT, være å få høyest mulig gevinst ved salget av aksjene. Salget avslutter da aksjonærenes interesse i videre drift av selskapet. Videre ga retten uttrykk for at den som er villig til å by høyest for selskapets aksjer, i utgangspunktet er den som ser potensial for størst mulig verdiskapning i eget selskap ved å overta selskapet, og det er ikke nødvendigvis det samme som å skape inntekter i selskapet som overtas (avsnitt 44).

Høyesterett konstaterte (avsnitt 45) at det i denne saken ikke var treffende å betegne de to formålene som innbyrdes avhengige og overlappende slik tilfellet var i Rt. 2008 side 794 (Korsvold), og at hovedformålslæren kom til anvendelse.

Høyesterett gikk så over til å vurdere den aktuelle saken, og drøftet først (avsnitt 49 flg.) om honoraret har den nødvendige tilknytningen til selskapets inntektserverv.

Den konkrete avtalen med Deutsche Bank forutsatte at det skulle komme i stand en avtale om salg av selskapet for at honoraret skulle utbetales fra TAT. Dersom det ikke kom i stand en avtale ville Deutsche Bank kun ha krav på refusjon av sine utgifter, og ikke ha krav på honorar. Det at honoraret var satt til to prosent av et eventuelt salgsvederlag ga Deutsche Bank et insentiv til å oppnå høyest mulig pris hvilket indikerte at det var aksjonærenes interesser som var hovedformålet.

Høyesterett pekte også på at ved bedømmelsen av hva som var formålet på det relevante tidspunktet kan etterfølgende forhold kaste lys over dette. Sakens dokumentasjon viser at det var aksjonærenes interesser i å få en høyest mulig pris som stod i fokus. Da det ikke forelå dokumentasjon som viste at også selskapsinteressen var vurdert særskilt, fant Høyesterett det vanskelig å konkludere med at det var annet enn aksjonærenes interesser som var hovedformålet og TAT kunne ikke innrømmes fradrag for kostnadene til rådgivningshonoraret (avsnitt 53).

Høyesterett gikk deretter over til å vurdere hvorvidt det forelå tilknytning mellom kostnadene til termineringsgebyret og inntektservervet til TAT.

Styret i TAT hadde opprinnelig inngått en "transaction agreement" med Arris Group hvor styret forpliktet seg til å anbefale budet fra Arris til aksjonærene. Budet fra Arris var på kr 96 pr. aksje. Styret kunne ikke trekke anbefalingen tilbake unntatt for tilfeller hvor det kom et tilbud fra andre potensielle kjøpere som var mer fordelaktig for aksjonærene. Dersom dette skjedde ville det utløse et termineringsgebyr til Arris på kr 109 681 193.

Ericsson fremsatte deretter et konkurrerende tilbud på kr 106 pr. aksje, som da førte til at styret trakk anbefalingen av budet fra Arris og i stedet anbefalte budet fra Ericsson. Det fremgikk ikke av sakens dokumentasjon at selskapets interesser var trukket inn i vurderingene av anbefalingen av budet fra Ericsson. Høyesterett utelukket ikke at det kan ha vært i selskapets interesse å gå sammen med Ericsson fremfor Arris, men la til grunn at det var hensynet til aksjonærene alene som utløste styrets skifte av anbefaling og dermed termineringsgebyret. Selskapet kunne da heller ikke innrømmes fradrag for termineringsgebyret (avsnitt 59).

Staten hadde dermed fått fullt medhold og ble tilkjent saksomkostninger.

Skattedirektoratets kommentar

Høyesterett bekrefter Skatteetatens syn på at spørsmålet om det foreligger tilstrekkelig tilknytning mellom en kostnad og den skattepliktiges inntektserverv, må avgjøres på grunnlag av hvilket formål man kan slutte seg til ut fra de objektive kjensgjerninger som foreligger.

Den skattepliktiges formål med kostnaden skal som utgangspunkt vurderes ut fra forholdene på det tidspunkt kostnaden ble pådratt, men Høyesterett gjør det klart at etterfølgende omstendigheter kan trekkes inn for å fastlegge formålet.

Videre bekrefter Høyesterett etatens syn på at slike spørsmål skal løses gjennom anvendelse av hovedformålslæren. Høyesterett slår i dommen fast at hovedformålslæren kommer til anvendelse også når det foreligger en kombinasjon mellom formålet om å tjene den skattepliktiges inntektserverv og å tilgodese et annet skattesubjekt.