Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder:  1) Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret

2) Etterberegning av merverdiavgift for 6. termin 2012 og 3. termin 2013, jf. mval § 18-1 (1) bokstav c. Etterberegning på inngående merverdiavgift utgjør kr 195 710, mens utgående merverdiavgift utgjør kr 6 875. Samlet påklaget beløp utgjør kr 202 585.

   3) Ilagt tilleggsavgift med 20 % knyttet til inngående merverdiavgift under pkt. 2. Påklaget beløp utgjør kr 39 142.

 

Stikkord:   næringsvirksomhet    uriktig fradragsføring    feilaktig registrering    uaktsomhet

 

Bransje:   Engroshandel med datamaskiner, tilleggsutstyr til datamaskiner samt programvare

 

Mval:   § 11-4 (2), § 18-1 (1) bokstav c, § 21-3 (1)

 

Skatteetaten.no: Fradragsføring. Tilleggsavgift og andre reaksjoner.

 

 

   Innstillingsdato:11. august 2014

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 8. september 2014 i sak KMVA 8259 – Klager AS

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, ble reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret fra 6. termin 2012. Oppgitt formål for virksomheten i Enhetsregisteret er "Salg av merkevarer under flere kategorier (som klær, sportsartikler, fritidsartikler, leker, sko, solbriller, elektronikk, mobiltilbehør, verktøy, kosmetikk, hårprodukter, gaver etc. herunder også deltagelse i andre selskaper)". Selskapet er registrert med næringskode 46.499 - Engroshandel med husholdningsvarer og varer til personlig bruk ikke nevnt annet sted, og næringskode 46.510 - Engroshandel med datamaskiner, tilleggsutstyr til datamaskiner samt programvare.

Etter avholdt oppgavekontroll for 6. termin 2012 fattet skattekontoret vedtak om etterberegning av inngående og utgående merverdiavgift med kr 147 460, samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 29 492 (20 %), totalt kr 176 952. Vedtaket ble påklaget 17. mai 2013. I forbindelse med klagebehandlingen foretok skattekontoret en fornyet vurdering av saken. Den 7. januar 2014 fattet skattekontoret vedtak om sletting av virksomheten fra Merverdiavgiftsregisteret, etterberegning for 6. termin 2012 og 3. termin 2013 med totalt kr 202 585 samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 117 426 (60 % av etterberegnet inngående merverdiavgift), totalt kr 320 011.

Foreløpig klage fra selskapet ved styremedlem A er mottatt 10. januar 2014. Endelig klage er mottatt 28. mars 2014. Klagefristen er således overholdt.

I forbindelse med ny klagebehandling fastholder skattekontoret vedtak om sletting av virksomheten fra Merverdiavgiftsregisteret og etterberegnet merverdiavgift for terminene. Ilagt tilleggsavgift er imidlertid satt ned til 20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift jf. vedtak datert 6. august 2014. Påklagede beløp utgjør etter minkingen:

 

 

Det foreligger ingen anmeldelse i saken.

Skattekontorets utkast til innstilling har vært forelagt klager i brev og e-post datert 14. juli 2014. Det er ikke mottatt merknader til innstillingen.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok. nr. Dokument Dato 1 Vedtak om etterberegning (slettingsvedtak)  09.01.2009 2 Faktura 29.11.2012 3 Faktura 05.12.2012 4 Bekreftelse på reaktivisering i Merverdiavgiftsregisteret 12.03.2013 5 Krav til salgsdokumentasjon 12.03.2013 6 Informasjon om tilbakegående avgiftsoppgjør 13.03.2013 7 Varsel om avgrenset kontroll 25.03.2013 8 Informasjon om innsendt regnskapsdokumentasjon 04.04.2013 9 Mer informasjon om innsendt regskapsdokumentasjon 05.04.2013 10 Varsel om etterberegning 09.04.2013 11 Informasjon om tilbakegående avgiftsoppgjør 19.04.2013 12 Informasjon om virksomheten 23.04.2013 13 Vedtak om etterberegning 02.05.2013 14 Klage på tilleggsavgift 17.05.2013 15 Anmodning om flere opplysninger om klagen 21.05.2013 16 Bekreftelse på klage 04.06.2013 17 Varsel om endring av skattekontorets vedtak datert 02.05.2013 for 6. termin 2012, jf. mval § 18-4 (2). Varsel om sletting i Merverdiavgiftsregisteret og etterberegning av merverdiavgift for 3. termin 2013, jf. mval § 18-1 (1) bokstav c 31.10.2013 18 Vedtak om minking av skattekontorets vedtak datert 03.05.2013 for 6. termin 2012 - Varsel om (ny) etterberegning av merverdiavgift for 6. termin 2012 14.11.2013 19 Vedtak om etterberegning av merverdiavgift for 6. termin 2012 og 3. termin 2013. Vedtak om sletting i Merverdiavgiftsregisteret 07.01.2014 20 Anmodning om at etterberegningen frafalles (foreløpig klage) 10.01.2014 21 Spørsmål om klage eller søknad om ettergivelse 03.02.2014 22 Bekreftelse på ettergivelse 11.02.2014 23 Anmodning om bekreftelse på klage 28.03.2014 24 Bekreftelse på klage (endelig klage) 28.03.2014 Klagen gjelder

1) Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret.

2) Etterberegning av avgift for 6. termin 2012 og 3. termin 2013, jf. mval § 18-1 (1) bokstav c. Etterberegning på inngående merverdiavgift utgjør kr 195 710, mens utgående merverdiavgift utgjør kr 6 875. Samlet påklaget beløp utgjør kr 202 585.

3) Ilagt tilleggsavgift med 20 % knyttet til etterberegning av inngående merverdiavgift under punkt 2. Påklaget beløp utgjør kr 39 142 (20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift).

Sakens faktum

Klager AS, ble reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret den 12. mars 2013 gjEde fra 6. termin 2012. Som dokumentasjon for registreringen ble det fremlagt to fakturaer som dokumenterte omsetning over kr 50 000. Faktura datert 5. desember 2012 på kr 27 500 medførte at omsetningen oversteg registeringsgrensen. Fakturaene manglet imidlertid fakturanummer, tidspunkt og sted for levering av ytelsen samt betalingsforfall. Bokstavene "MVA" var også påført etter organisasjonsnummeret, selv om selskapet ikke da var registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Fakturaene bar preg av å være laget uten bruk av faktureringsprogram. Utformingen av de to fakturaene var heller ikke lik. På tross av manglede formkrav på fakturaene registrerte skattekontoret selskapet i Merverdiavgiftsregisteret.

Dagen etter at selskapet var registrert i Merverdiavgiftsregisteret, den 13. mars 2013, tok styreleder i Klager AS, B, telefonkontakt med en oppgavebehandler i Skatt x. Under telefonsamtalen ble han informert om at selskapet kunne søke om tilbakegående avgiftsoppgjør. Oppgavebehandler sendte skjema og informasjon om tilbakegående avgiftsoppgjør til selskapet samme dag.

Dagen etter telefonsamtalen, den 14. mars 2013, ble omsetningsoppgave for 6. termin 2012 innsendt. Oppgaven viste avgiftsfri omsetning på kr 55 000, kr 181 960 i inngående merverdiavgift, og et totalt tilgodebeløp på kr 181 960.

På grunnlag av innsendt omsetningsoppgave varslet skattekontoret om avgrenset kontroll for 6. termin 2012 i brev 25. mars 2013. Det ble anmodet om innsendelse av diverse regnskapsdokumentasjon for terminen.

Regnskapsopplysninger m.m. ble mottatt fra selskapet 5. april 2013. Mottatt dokumentasjon, viste at alle inngående bilag, unntatt ett, hadde fakturadato før registeringsterminen. Kostnadene gjaldt advokatutgifter og konsulenthonorar i forbindelse med en pågående rettssak vedrørende eierrettigheter i en betydelig aksjepost. I tillegg var det utgifter til revisorer og regnskapsfører fra 2012 og flere år bak i tid. Dokumentasjonen viste at nesten hele beløpet gjaldt tilbakegående avgiftsoppgjør.

Skattekontoret behandlet oppgaven som en søknad om tilbakegående avgiftsoppgjør. Skattekontoret varslet selskapet 9. april 2013 om etterberegning av feilaktig fradragsført inngående merverdiavgift med kr 174 498, utgående merverdiavgift med kr 6 875 samt ileggelse av tilleggsavgift med kr 34 849 (20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift). Av innsendt beløp ble kr 7 462 ansett som fradragsberettiget. Som begrunnelse for etterberegning av inngående merverdiavgift ble det vist til to forhold 1) at kr 120 845,16 gjaldt anskaffelser som var foretatt senere enn tre år før registreringsterminen, og at 2) kr 53 652,80 gjaldt kostnader som ikke hadde direkte sammenheng med omsetningen i den avgiftspliktige virksomheten som startet opp i 6. termin 2012. Utgående faktura datert 5. desember 2012 overskred omsetningsgrensen med kr 50 000. Utgående merverdiavgift ble dermed beregnet av beløpet som overskred kr 50 000, og som utgjorde kr 6 875.

Tilsvar til varselet ble mottatt 11. april 2013 og da gjennom en lengre e-postkorrespondanse mellom oppgavekontrollør og styreleder i selskapet. Oppsummert ble det redegjort for tre forhold 1) virksomheten i selskapet endret karakter i november 2003 fra engroshandel til å omfatte en ny kategori da Klager AS ble et investorselskap innen eiendomsutvikling, med hovedvekt på grensehandel. 2) arbeidet med å saksøke tidligere styret i selskapet opptok mye tid og ressurser, slik at det ble anmodet om forståelse for manglende profesjonalitet med hensyn til faktureringstekniske forhold i denne fasen. 3) Om tilbakegående avgiftsoppgjør: I samtale med oppgavebehandler 13. mars 2013 ble det informert om muligheten til å søke om tilbakegående avgiftsoppgjør. Styreleder oppfattet informasjonen slik at selskapet kunne søke om fradrag for de kvitteringer som forelå og så skulle Skatteetaten vurdere om disse kunne godkjennes. 6. termin 2012 var jo et tilbakegående avgiftsoppgjør og det kunne sendes inn. Brev fra oppgavebehandler med skriftlige presiseringer mottok styreleder en eller to dager etter innsendelse av hovedoppgave på Altinn.

Skattekontoret fattet vedtak datert 2. mai 2013 i samsvar med begrunnelsen i varselet. Imidlertid var etterberegnet inngående merverdiavgift redusert til kr 147 460, og tilleggsavgift til kr 29 492 (20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift). Reduksjonen gjaldt rett til fradrag på felleskostnader.

Den 17. mai 2013 påklaget Klager AS tilleggsavgiften. Selskapet viste til at det i forbindelse med utfylling av omsetningsoppgave, ble det fra styreleders side i god tro oppført utgifter som i ettertid viste seg å ha vært foreldet etter gjeldende bestemmelser. Listen over utgifter ble mottatt av styreleder fra styremedlem A, skipsreder fra Vestlandet og seniorrådgiver i et anerkjent ingeniørfirma. Styreleder ble meddelt gjeldende retningslinjer i brev fra Skatteetaten datert 13. mars 2013, etter at omsetningsoppgaven var sendt inn. Styreleder beklaget at Skatteetatens brev ikke ble åpnet straks på grunn av et nylig dødsfall i styreleders nærmeste familie. Etter at brevet ble åpnet beklaget styreleder at Skatteetaten ikke straks ble meddelt at utgiftene var eldre enn gjeldende retningslinjer. Skatteetatens kontroll kom også før styreleder hadde fått samlet seg til å forfatte et skriv vedrørende saken.

I forbindelse med klagebehandlingen foretok skattekontoret en ny vurdering av sakens opplysninger, herunder reaktiviseringen av selskapet i Merverdiavgiftsregisteret den 12. mars 2013 gjEde fra 6. termin 2012.

Skattekontoret varslet selskapet i brev 31. oktober 2013 om endring av skattekontorets vedtak datert 2. mai 2013 for 6. termin 2012 i henhold til mval § 18-4 (2). Samtidig ble det varslet om sletting i Merverdiavgiftsregisteret jf. mval § 14-3 (2), samt etterberegning av merverdiavgift for 3. termin 2013 i henhold til mval § 18-1 (1) bokstav c. Det ble vist til at Klager AS var tidligere registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 3. termin 2003 til og med 6. termin 2008, og at skattekontoret i vedtak datert 19. mars 2009 hadde slettet virksomheten og tilbakeførte fradragsført merverdiavgift for 1. - 5. termin 2008. Begrunnelsen var at virksomheten hadde blitt stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering, jf. mval 1969 § 55 første ledd nr. 3. Utgiftene gjaldt i hovedsak utgifter til advokat for sikring av aksjeverdier samt til regnskapsføring. Dette vedtaket ble ikke påklaget av daværende styre i Klager AS. Skattekontoret ga videre i varselet utrykk for at vurderingen som lå til grunn for vedtaket datert 2. mai 2013 ikke var riktig, da vilkårene for registrering av selskapet ikke var til stede. Det ble videre stilt spørsmål ved hvorvidt de påståtte salg / to stykker fremlagte fakturaer fra styremedlemmene til firmaer som disse driver, gjaldt reell omsetning. Skattekontoret viste til at det ikke fantes anskaffelser knyttet til "programvaresalg" i selskapet. Det forhold at det ikke var ansatte i selskapet, utgjorde et tilleggsmoment ved spørsmålet om næringsvirksomhet ble utøvd.

Da vilkårene for registrering ikke ble ansett for å foreligge, og fradragsført inngående merverdiavgift ikke ble ansett for å vedrøre avgiftspliktige aktiviteter i selskapet, forelå ikke rett til fradrag for merverdiavgift etter mval § 8-1. Skattekontoret varslet om etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 41 375 samt utgående merverdiavgift med kr 6 875 for 6. termin 2012, og inngående merverdiavgift med kr 13 750 for 3. termin 2013. Samtidig ble det varslet om ileggelse av tilleggsavgift med 60 % av etterberegnet inngående merverdiavgift, som totalt utgjorde kr 33 075.

Varselet ble mottatt i retur hos Skatt øst 8. november 2013, med påskriften "utilstrekkelig adresse". Varselet ble sendt på nytt vedlagt et eget brev datert 14. november 2013. Sistnevnte brev var både et varsel om økning vedrørende tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift med 60 % samt vedtak om minking av skattekontorets vedtak datert 3. mai 2013 for 6. termin 2012. Det fremgår av varselet at skattekontoret vurderte å etterberegne utgående merverdiavgift med kr 6 875 og inngående merverdiavgift med kr 140 585. I tillegg vurderte skattekontoret å ilegge tilleggsavgift med 60 %, av etterberegnet inngående merverdiavgift, kr 88 476.

Tilsvar til varselet ble ikke mottatt. Vedtak ble truffet 7. januar 2014, og var i overenstemmelse med varslet og vedtak datert 11. november 2013.

1.0 Sletting av virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret

1.1 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret fattet vedtak datert 7. januar 2014 med bl.a. følgende innhold:

"Vedtak om sletting av selskapet

Skattekontoret har vedtatt å slette virksomheten i Merverdiavgiftsregisteret.

Begrunnelsen for vedtak om sletting av selskapet:

Etter mval § 2-1 første ledd skal næringsdrivende og offentlige virksomheter registreres i Merverdiavgiftsregisteret når omsetning og uttak som er omfattet av loven til sammen har oversteget 50 000 kroner i en periode på tolv måneder. Loven har ingen definisjon av næringsvirksomhet. Iht. rettspraksis, administrativ praksis og juridisk teori må imidlertid aktivitetene som utøves være av et visst omfang og varighet, og objektivt sett være egnet til å gi økonomisk overskudd. Virksomheten må drives for skattyters regning og risiko. Det er sikker praksis for at mer tilfeldig omsetning av varer og tjenester ikke medfører registreringsplikt.

Det er en forutsetning for registreringsplikt at det dreier seg om reell virksomhet.

Kontroll har avdekket at selskapet pr. registreringstidspunktet ikke fylte vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

Et forretningsopplegg som innebærer at staten skal subsidiere et selskaps utgifter knyttet til ikke-avgiftspliktige aktiviteter gjennom refusjon av inngående avgift, ikke anses som en registrerings og avgiftspliktig virksomhet. Det vises i denne forbindelse til at selskapet Klager AS tidligere var registrert i Merverdiavgiftsregisteret fom 3. termin 2003 tom 6. termin 2008.

Fradragsført merverdiavgift for 1. - 5. termin 2008 ble den gang tilbakeført/etterberegnet i vedtak datert 19.03.2009. Dette begrunnet i at virksomheten hadde blitt stående registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering, jf. mval 2009 § 55 første ledd nr 3. Utgiftene gjaldt i hovedsak også da tilsvarende utgifter til advokat for sikring av aksjeverdier samt til regnskapsføring. På denne bakgrunn ble virksomheten slettet i Merverdiavgiftsregisteret, jf. kommentarer inntatt i skattekontorets vedtak datert 02.05.2013 side 1. ****

Selskapet Klager AS ble etter søknad reaktivisert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fom 6. termin 2012. I selskapet er B styreleder, A styremedlem og H som varamedlem.

Selskapets virksomhet/art/bransje iht registrerte opplysninger i Enhetsregisteret er:

"Salg av merkevarer under flere kategorier (som klær, sportsartikler, fritidsartikler, leker, sko, solbriller, elektronikk, mobiltilbehør, verktøy, kosmetikk, hårprodukter, gaver etc. herunder også deltagelse i andre selskaper."

Registrert næringskode i Enhetsregisteret er "46.499 Engroshandel med husholdningsvarer og varer til personlig bruk ikke nevnt annet sted". Ved reaktiviseringen i Merverdiavgiftsregisteret 6. termin 2012 ble det av skattekontoret tilføyd næringskode 46510 "Engroshandel med datamaskiner, tilleggsutstyr til datamaskiner samt programvare".

****

I e-post fra Klager AS av 11.04.2013 er styret betegnet som et "oppryddingsstyre", som etter det som er opplyst skal være "rettslig innsatt" den 22.12.2009. Ifølge opplysninger gitt i årsregnskapet til Brønnøysund, overtok A – på vegne av en gruppe tidligere aksjonærer – selskapet Klager AS etter et rettsforlik den 22.12.2009, hvor 120 000 aksjer ble fordelt på 150 av aksjonærene (se eksempelvis årsregnskapet for 2012).

Ifølge styrets merknader i årsberetningen bruker selskapets nåværende styre og enkelte aksjonærer tid og ressurser på å tilføre påtalemyndighetene nødvendig dokumentasjon og informasjon ifb med sak som påtalemyndighetene forbereder (side 5). Ifølge noter pr 31.12.2012 (side 10) ivaretas daglig drift av selskapets styreleder i samarbeid med selskapets majoritetsaksjonærer. Selskapet har ingen ansatte.

****

Faktura datert 29.11.2012 fra Klager AS til C

Når det gjelder de to fremlagte fakturaene som grunnlag for reaktiviseringen av selskapet i Merverdiavgiftsregisteret, har faktura datert 29.11.2012 fra Klager AS til C Limited, X, fakturanummer "X". Den leverte ytelsen er beskrevet som "Varesalg: Programvare". Hva leveransen nærmere består i, fremgår ikke. Fakturaen har preg av å være utformet uten bruk av faktureringsprogram, og fakturaen tilfredsstiller ikke de krav som stilles til innhold av salgsdokumenter etter bokføringsforskriften.

Kjøper ifølge fakturaen, er C Limited (NUF), hvor A er daglig leder/leder (NUF'et var registrert i Enhetsregisteret frem til 22.05.2013). A er samtidig også styremedlem i selskapet Klager AS (fra 31.12.2009), dvs. hos selger ifølge fakturaen.

Faktura datert "5. des. 2012" fra Klager AS til D

Faktura datert "5. des. 2012" fra Klager AS til D har fakturanr "05.12.2012". Den leverte ytelsen er beskrevet som "Kjøp av programvare". Hva leveransen nærmere består i, fremgår ikke. Fakturaen har preg av å være utformet uten bruk av faktureringsprogram, og fakturaen tilfredsstiller ikke de krav som stilles til innhold av salgsdokumenter etter bokføringsforskriften.

Kjøper ifølge fakturaen, dvs D, er enkeltpersonforetak registrert med B som innehaver. B er samtidig styreleder i Klager AS, og er den som sammen med majoritetsaksjonærer "ivaretar" den daglige driften i selskapet.

****

Skattekontoret er etter en fornyet vurdering av registreringen av Klager AS av den oppfatning at vilkårene for reaktivisering av Klager AS på 6. termin 2012 ikke har vært til stede.

Skattekontoret kan ikke se at to salg av programvare til respektive styreleder og styremedlems firmaer utgjør en reell omsetning i selskapet Klager AS. Vi kan dermed ikke se at opplysningene gitt i telefonsamtalen den 19.12.2013 om at salget av den database som lå til grunn for nettsalget i selskapets virksomhet i 2004 ("programvare" ifølge fakturaene), hvor styremedlemmene med sitt kjøp har støttet opp om selskapet, endrer den vurdering som er lagt til grunn om at omsetningen ikke fremstår som reell.

Det finnes som nevnt i varselet ikke anskaffelser/bilag i regnskapet som kan knyttes til noen avgiftspliktig aktivitet i selskapet pr registreringsterminen (6. termin 2012). Det forhold at det ikke er ansatte i selskapet, er etter skattekontoret vurdering et ytterligere moment som taler mot at det i dette tilfellet drives næringsvirksomhet.

Begrunnet i foreliggende opplysninger i saken, herunder

- den aktivitet som er utøvet gjelder nåværende styre/aksjonærgruppes arbeid knyttet til deres tapte verdier i nettverksmarkedsføringsselskapet Klager AS, - at det ikke er utstedt fakturaer, dvs. kun har vært 0 (null) omsetning i selskapet etter tidspunktet for registrering i Merverdiavgiftsregisteret 6. termin 2012, - at utstedte fakturaer som skal dokumentere avgiftspliktig salg og som brakte omsetningen over registreringsgrensen, fremstår som internfakturering innad i "Aksjonærgruppen"/til styrets medlemmer/firmaer, - at det t.o.m. registreringsterminen kun er fradragsført utgifter som ikke kan knyttes til avgiftspliktig aktivitet i selskapet. Det er et moment også i denne sammenheng at bilag selskapet har krevd fradrag for i hovedsak er til andre rettssubjekter enn selskapet, herunder til styremedlem, - at fremlagte inngående bilag gjelder andre aktiviteter enn avgiftspliktig salg, - at det ikke er ansatte til å utøve virksomhet i selskapet,

er skattekontoret av den oppfatning at det reelt sett ikke har funnet sted avgiftspliktig salg i selskapet. Selskapet er følgelig slettet i Merverdiavgiftsregisteret, jf. mval § 14 (2) og merknadene i vårt varsel datert 31.10.2013 side 2 – 5."

1.2 Klagers innsigelser

Foreløpig klage fra Klager AS ved nåværende styreleder er mottatt 10. januar 2014. Skattekontoret har nedenfor kun redegjort for klagers fremleggelse av faktum som har betydning for slettingsspørsmålet samt tilbakeføring av inngående merverdiavgift. Det materielle innholdet som gjelder et søksmål mot selskapets tidligere styrer anses for ikke å være relevant, og er dermed ikke inntatt i innstillingen.

Om sakens faktiske forhold

Det er oppgitt at nåværende styre i Klager AS ved A overtok styringen av Klager AS i desember 2009.

Selskapet opplyser at styret overtok selskapet i den hensikt å kunne kjøre rettsak i regi av selskapet som saksøker. Dette opp mot økonomisk utroskap og grovt bedrageri begått av tidligere styre i selskapet. Søksmål var støttet og anbefalt av advokatfirmaet E AS, ved advokat F og høyesterettsadvokat G som aksjonærgrupperingen og selskapets advokat.

Det er oppgitt at nåværende styre er en del av en aksjonærgruppering som vinteren 2008 fikk sine aksjer slettet i selskapet. Nåværende aksjonærer er de samme som var med i denne aksjonærgruppering.

I X tingrett, 14.12.2009, inngikk styremedlem A utenomrettslig forlik om og overta selskapet på vegne av aksjonærgrupperingen. Høyesterettsadvokat G var aksjonærgrupperingens advokat i denne saken, som i likhet med saker aksjonærgrupperingen kjørte mot ulovlighetene tidligere. Denne rettsaken gjaldt ugyldighetssøksmål om aksjene som ble slettet i 2008.

Det fremkommer videre i foreløpig klage at det på overtagelsestidspunktet ikke var likvider i selskapet.

Det er anført at fratredende styre begikk nok en ulovlighet, 22. desember 2009, da det samme dag som nåværende styre overtok styringen, inngikk forlik med objekter som nåværende styre, i samråd med advokat G, hadde planlagt å saksøke. Dette ble nåværende styret ikke oppmerksom på før senere på vinteren 2010. Denne ulovlige handlingen tok vekk grunnlaget for å overta selskapet.

Nåværende styre ble så anbefalt av advokat G å anmelde forholdene, fordi det ville være vanskelig og kostbart å kjøre rettsak mot disse ulovlige forholdene. Begrunnelsen for dette var at objekter for saksøking er særlig bemidlet, og har ett stort advokatfirma i ryggen.

Saken var klar til å tas til retten av X politidistrikt da Utøya-saken oppstod. Etter hvert så ble det bestemt at de ikke hadde anledning til å ta saken for retten likevel. ref. Etterforskningsleder hos X politidistrikt.

Nåværende styres rolle i selskapet

Det fremkommer i foreløpig klage at nåværende styre har lagt ned tusenvis av arbeidstimer tilnærmet gratis for selskapet. På tidspunkt før nåværende styre kom i posisjon (2005-2009), ble det lagt ned enda større mengde arbeid gratis. Faktiske utgifter har blitt betalt av egen lomme.

Det er videre opplyst at arbeidsbyrden for styret har spesielt vært forberedelser og innhenting av informasjon til rettsaker, samt assistanse til advokat. Videre har nåværende styres oppgave vært å skaffe midler tilveie for å kunne betale advokat, regnskapskontor, revisor etc.

Midler har kommet inn i form av aksjonærlån fra aksjonærer.

Det er avslutningsvis opplyst at styrets leder og A kjøpte programvarer og databaser fra selskapet for å støtte opp om selskapets økonomi, slik at selskapet ikke måtte avsluttes.

1.3 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret fastholder at Klager AS pr registreringstidspunkt ikke fylte vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Vi fastholder at selskapet korrekt er slettet i Merverdiavgiftsregisteret jf. mval § 14-3 (2) "særlige grunner".

Det følger av mval § 3-1 at all omsetning av varer og tjenester er avgiftspliktig så langt ikke annet følger av særskilte unntak eller fritak.

Salg av programvarer er å anse som avgiftspliktig salg av immaterielle tjenester. Avgiftspliktig omsetning som overskrider registreringsgrensen på kr 50 000, gir som et utgangspunkt plikt og rett til å la seg registrere i Merverdiavgiftsregisteret.

Det er midlertid et grunnvilkår for registrering i Merverdiavgiftsregisteret at det drives næringsvirksomhet, jf. mval § 2-1 (1). For at omsetningen skal anses å skje i næring må virksomheten være av et visst omfang og en viss varighet, være egnet til å gi økonomisk overskudd og drives for egen regning og risiko.

Skattedirektoratet har i brev 3. desember 1984 til en skattefogd uttalt at en næringsdrivende som ellers ikke driver virksomhet med avgiftspliktig omsetning, må ha startet en virksomhet med omsetning av varer for å bli registreringspliktig. Direktoratet viste til at det har vært sikker praksis for at mer tilfeldig omsetning av varer (og tjenester) ikke medfører registreringsplikt, men at disse plikter først oppstår når omsetningen er av en regelmessighet og av et omfang som gjør at det kan sies å foreligge en virksomhet. Det er videre uttalt at det ikke kan sies noe generelt om hvorvidt og når en omsetningsvirksomhet er etablert, og at dette må avgjøres på grunnlag av konkrete vurderinger.

I denne saken har Klager AS omsatt avgiftspliktige dataprogrammer, slik at registreringsgrensen ble overskredet. Selskapet har på bakgrunn av omsetningen innsendt faktura og søkt om reaktivisering av selskapet i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret har i eget brev datert 12. mars 2013 (samme dag som registreringsbekreftelsen) bemerket at oversendte fakturaer lider av form mangler. Skattekontoret har videre forut for registreringen hatt anledning til å søke opp historikk på selskapet i MVA-systemet, som kunne avdekket at selskapet tidligere har blitt slettet grunnet manglende avgiftspliktig næringsvirksomhet. Skattekontoret kjenner videre til avgiftspraksis og vurderingen knyttet til tilfeldig omsetning og næringsvirksomhet. Dersom skattekontoret forut for registrering hadde foretatt en nærmere kontroll av registreringsgrunnlaget, ved å innhente avtaler, budsjett ol, uttalelser om fremtidig omsetning i selskapet m.m., så ville Klager AS ikke ha blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret. På tross av forholdene, og uten nærmere undersøkelse ble selskapet registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret har i vedtak datert 7. januar 2014 forutsatt at virksomheten som har vært drevet i Klager AS ikke er reell. Det er uttalt at et forretningsopplegg som innebærer at staten skal subsidiere et selskaps utgifter knyttet til ikke-avgiftspliktige aktiviteter gjennom fradragsrett for inngående merverdiavgift, ikke anses som en registrerings og avgiftspliktig virksomhet. Det er i denne sammenheng vist til at Klager AS tidligere var registrert i Merverdiavgiftsregisteret fra og med 3. termin 2003 til og med 6. termin 2008, og at skattekontoret i vedtak datert 9. januar 2009 hadde slettet virksomheten og tilbakeførte fradragsført merverdiavgift for 1. - 5. termin 2008.

Skattekontorets inntrykk i dag etter å ha lest klagen og tidligere kommunikasjon i saken, er at selskapet har vært så fokusert på søksmålet rettet mot tidligere styrer, slik at selskapet de siste årene ikke har hatt næringsmessig aktivitet/virksomhet. Fokuset har dermed også gått på bekostning av merverdiavgiftsbehandlingen. Skattekontoret viser til e-postkorrespondanse fra selskapet 23. april 2013 hvor de redegjør for registreringsgrunnlaget og hvordan avgiftsbehandlingen er gjennomført. Det vises videre til klage på ilagt tilleggsavgift datert 17. mai 2013, hvor samme redegjørelse gjentas. Skattekontoret kan ikke se at selskapet har tilbakeholdt informasjon i forbindelse med registreringen eller senere i kontrollen, som tilsier at de har forsøkt å skjule opplysninger med den hensikt å opptre illojalt overfor avgiftsmyndighetene.

Skattekontoret har videre lagt til grunn at omsetningen av dataprogrammer er reell, dvs. at driftsmidler er omsatt mot vederlag, men at omsetningen ikke utgjør avgiftspliktig virksomhet, men mer tilfeldig omsetning av tjenester. Selskapet har heller ingen annen aktivitet i selskapet som tilsier at det drives næringsvirksomhet. Omsetningen anses derfor ikke skjedd i næring da kravet til virksomhetens omfang og varighet ikke er oppfylt. Konklusjonen resulterer i at registreringsplikt ikke foreligger.

Skattekontoret er enig i tidligere vurderinger, hvor det er lagt til grunn at det ikke drives avgiftspliktig virksomhet i selskapet.

Vi viser til at det i e-post fra Klager AS av 11. april 2013 er styret betegnet som et "oppryddingsstyre", som etter det som er opplyst skal være "rettslig innsatt" den 22. desember 2009. Videre følger det av styrets merknader i årsberetningen for 2012, at selskapets nåværende styre og enkelte aksjonærer bruker tid og ressurser på å tilføre påtalemyndighetene nødvendig dokumentasjon og informasjon i forbindelse med en sak som påtalemyndighetene forbereder. Ifølge noter til årsregnskapet pr 31.12.2012 ivaretas daglig drift av selskapets styreleder i samarbeid med selskapets majoritetsaksjonærer. Selskapet har ingen ansatte.

Aktiviteten til Klager AS er videre redegjort for i foreløpig klage mottatt 10. januar 2014. Det er opplyst at nåværende styre har lagt ned tusenvis av arbeidstimer tilnærmet gratis for selskapet, og at faktiske utgifter har blitt betalt av egen lomme. Det er vist til at arbeidsbyrden for styret har spesielt vært knyttet til forberedelser og innhenting av informasjon til rettsaker, samt assistanse til advokat. Videre har nåværende styres oppgave vært å skaffe midler tilveie for å kunne betale advokat, regnskapskontor, revisor etc. Midler har kommet inn i form av aksjonærlån fra aksjonærer. Styrets leder og et styremedlem har kjøpt programvarer og databaser fra selskapet, for å støtte opp om selskapets økonomi, slik at selskapet ikke måtte avsluttes.

På bakgrunn av det ovenstående fastholder skattekontoret at Klager AS pr registreringstidspunkt ikke fylte vilkårene for registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

2.0 Etterberegning av inngående og utgående merverdiavgift

2.1 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret fattet vedtak datert 7. januar 2014 med bl.a. følgende innhold:

"Vedtak om etterberegning:

(...)

Begrunnelse for vedtaket:

Ved en fornyet vurdering av registreringsspørsmål og etterberegning av merverdiavgift, er tidligere vedtak om etterberegning for 6. termin 2012 (registreringsterminen) begrunnet i at krav ble ansett foreldet (fakturaer eldre enn tre år) tilbakeført/minket til null, jf. vedtak datert 12.11.2013 og følgebrev datert 14.11.2013.

I den fornyede vurderingen er det lagt til grunn at vilkårene for reaktivisering av selskapet pr 6. termin 2012 ikke har vært til stede. Dette utgjør samtidig også begrunnelsen for etterberegning av merverdiavgift, jf. varsel datert 31.10.2013 og 14.11.2013. Det faktum at det ble fremsatt krav om tilbakebetaling av merverdiavgift på fakturaer eldre enn tre år, for bilag som dessuten for en stor del var utstedt til andre rettssubjekter enn Klager AS, vil derfor ikke bli nærmere kommentert.

Etter mval § 18-1 (1) bokstav c har avgiftsmyndighetene adgang til å fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i avgiftsoppgjør, når noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å fylle vilkårene for registrering. Det vises til merknadene i varsel datert 31.10.2013.

Utgående avgift - Beløp uriktig oppkrevd som merverdiavgift

Tidligere korrespondanse med skattekontoret har hatt som forutsetning at registreringen av selskapet var korrekt. Ifølge fremlagt  faktura datert "5. april 2013"/Fakturanr "X" er merverdiavgift på kr 6 875 etterfakturert enkeltpersonforetaket D, B. Dette beløpet er fastsatt i vedtak datert 02.05.2013, men minket til null i vedtak datert 12.11.2013.

Beløp som uriktig er betegnet som merverdiavgift av andre enn registrerte avgiftssubjekter, pliktes innbetalt til staten, jf. mval § 11-4 (2). Retting som annullerer betalingsplikten, jf. § 11-4 (3). Dokumentasjon for retting som opplyst om i vårt varsel datert 14.11.2013 side 3, 2dre avsnitt, er ikke fremlagt. Beløpet blir følgelig å fastsette.

Inngående avgift

Da fradragsført inngående merverdiavgift ikke kan sees å gjelde avgiftspliktige aktiviteter i selskapet og vilkårene for registrering i dette tilfellet ikke anses å ha vært til stede pr. registeringsterminen, foreligger ikke rett til fradrag for merverdiavgift etter mval § 8-1, jf. den fornyede vurderingen av reaktiviseringen av selskapet den 12.03.2013 og varsel om sletting av selskapet."

2.2 Klagers innsigelser

Klager har i foreløpig klage mottatt 10. januar 2014 redegjort for etterberegningen. Skatteetatens krav om betaling av MVA

Det er vist til at det helt siden selskapet ble overtatt av nåværende styre, i den hensikt å få rettferdighet i forhold til vesentlige ulovligheter begått av tidligere styrer, har det vært tilnærmet ingen likviditet i selskapet.

Det er opplyst at utenom etterberegnet merverdiavgift i vedtak 7. januar 2014, som i all vesentlighet er etterslep fra tidligere saksøkte styrer, finnes det ikke likviditet i selskapet til å betale kravet.

Dersom dette merverdiavgiftskravet fastholdes må selskapet enten avvikles eller slås konkurs.

Klager mener dette er en merkelig utvikling, ettersom nåværende styre de siste 10 årene gratis har brukt av sin tid og egne midler for å få kriminelle dømt. Noe som i utgangspunktet burde vært myndighetene sin oppgave. Styret har tatt følgende lærdom av denne lange prosessen: Det finnes ikke rettferdighet innenfor det norske rettssystem.

Det vises til at det er de med mest midler og dyreste advokater som vinner til slutt. Dette til tross for at både advokater, politietterforskere og alle de som har satt seg inn i saken vet at ulovlighetene er begått.

Aksjonærgruppering har både før 22.12.2009 og etterpå betalt langt over en million kroner for advokatutgifter, men 25 % av disse pengene har gått til staten uten at staten har villet løfte en finger til hjelp. Nåværende styre har jobbet gratis med det som myndighetene burde ha tatt fatt i.

Klager AS har derfor anmodet om at merverdiavgiftskrav i vedtak datert 7. januar 2014 fravikes av Skatteetaten. I motsatt fall vil det tvinge avvikling av selskapet, og tusenvis av timers gratis arbeid for bekjempelse av økonomisk kriminalitet vil være bortkastet.

2.3 Skattekontorets vurdering av klagen

Regelverket

Det følger av mval § 18-1 (1) bokstav c (tidligere mval 1969 § 55 (1) nr. 3) at avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, herunder rette feil i et avgiftsoppgjør når noen er blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret eller blitt stående registrert uten å fylle vilkårene for registrering, og staten på grunn av dette er påført et avgiftstap.

I forarbeidene til lovendringen i Ot.prp. nr. 84 (1988–89) om mval 1969 § 55 (1) nr. 3, uttales det blant annet følgende på s. 2:

«I de tilfeller hvor registreringen har skjedd som følge av bevisst feilinformasjon, anser departementet det klart at en avgiftsberikelse må tilbakebetales. Men også i de tilfeller hvor det mer eller mindre uforskyldt er gitt ufullstendige opplysninger eller gitte forutsetninger for registrering senere ikke oppfylles av vedkommende, anser en det riktig at den uriktige registrerte ikke skal ha en økonomisk fordel som betales av staten. Det bør ikke være avgiftsmyndighetenes risiko at de opplysninger de bygger en registrering på, er korrekte eller de forutsetninger som ligger til grunn for denne, slår til.» (skattekontorets understrekning)

Forarbeidene har lagt til grunn at det ville være en vanskelig oppgave for avgiftsmyndighetene å kunne ta stilling til om den feilregistrerte har vært i mer eller mindre aktsom god tro med hensyn til de opplysninger som ble gitt fylkesskattekontoret (nå skattekontoret) forut for registreringen i avgiftsmanntallet (Merverdiavgiftsregisteret). I denne forbindelse siteres følgende fra Ot.prp. nr. 84 (1988–89) s. 3:

«En anser det viktig at en får en bestemmelse som gir hjemmel til å få tilbakebetalt uberettiget utbetalt avgift uavhengig av om vedkommende har vært i mer eller mindre god tro. Det kan heller ikke anses urimelig at den som søker seg registrert selv har risikoen for at vilkårene for registreringen oppfylles. Tilbakebetaling bør derfor kunne kreves på objektivt grunnlag i de tilfeller hvor staten er påført et avgiftstap.» (skattekontorets understrekning)

Klager AS sin beskjedne avgiftspliktige omsetning har medført at kravet til omfang og varighet, som forutsettes for registreringspliktig næringsvirksomhet, ikke er oppfylt. Klager har således vært uriktig registrert. At selskapet har blitt stående registrert uten å oppfylle vilkårene for registrering, har derved påført staten avgiftstap ved at opprinnelig tilgodebeløp for 6. termin 2012 er blitt utbetalt. Avgrenset kontroll av 3. termin 2013 har medført at tilgodebeløp for den terminen ikke har kommet til utbetaling.

Det følger videre av forarbeidene at det ikke er avgiftsmyndighetenes risiko at de opplysninger de bygger en registrering på, er korrekte eller de forutsetninger som ligger til grunn for denne, slår til. En avgiftsberikelse må tilbakebetales til avgiftsmyndighetene uavhengig av skyld. 

Etter mval § 18-1 (1) bokstav c er det tilstrekkelig at Klager AS har blitt stående uriktig registrert uten å fylle vilkårene for registrering, for å kunne fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift samt tilbakeføre beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn etter bestemmelsen.

Skattekontoret fastholder at fradragsført inngående merverdiavgift skal tilbakeføres med kr 181 960 for 6. termin 2012 og kr 13 750 for 3. termin 2013. Beløpene utgjør den avgiftsberikelse som er gitt som følge av den feilaktige registreringen. 

Videre fastholdes etterberegningen av utgående merverdiavgift på kr 6 875 kr for 6. termin 2012. Skattekontoret viser til at det i henhold til fremlagt faktura, datert 5. april 2013/fakturanummer 050413, hvor utgående merverdiavgift på kr 6 875 er blitt etterfakturert kjøper. Beløp som uriktig er betegnet som merverdiavgift av andre enn registrerte avgiftssubjekter pliktes innbetalt til staten jf. mval § 11-4 (2). Innbetaling av innkrevd utgående merverdiavgift kan imidlertid unnlates dersom feilen rettes overfor kjøper, jf. mval § 11-4 (3). Dokumentasjon for retting er ikke fremlagt, og beløpet blir følgelig etterberegnet.

3.0 Ileggelse av tilleggsavgift – 20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift

3.1 Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Skattekontoret fattet vedtak datert 7. januar 2014 med bl.a. følgende innhold:

"Ileggelse av tilleggsavgift

Generelt om vilkårene for og utmåling av tilleggsavgift:

Ileggelse av tilleggsavgift er hjemlet i mval § 21-3. Fra bestemmelsen siteres:

(1) Den som forsettlig eller uaktsomt overtrer denne loven eller forskrifter gitt i medhold av loven, og ved det har eller kunne ha påført staten tap, kan ilegges inntil 100 prosent avgift i tillegg til merverdiavgift fastsatt etter § 18-1 og § 18-4 første og annet ledd. Tilleggsavgift kan ilegges inntil ti år etter utløpet av den aktuelle terminen. (2) Den som ansvaret etter denne paragraf retter seg mot, svarer også for medhjelperes, ektefelles og barns handlinger. Skattedirektoratet har den 10. januar 2012 fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift, se http://www.skatteetaten.no/no/Radgiver/Rettskilder/Rundskriv-og-retningslinjer/Reviderte-retningslinjer-for-ileggelse-av-tilleggsavgift/.

I mval § 21-3 oppstilles det tre hovedvilkår for ileggelse av tilleggsavgift. For det første må det ha skjedd en overtredelse av loven eller forskrifter gitt i medhold av loven. Videre må overtredelsen ha medført at staten har eller kunne ha blitt påført tap. Dernest må det konstateres at selskapet har opptrådt uaktsomt eller forsettlig ved den uriktige avgiftsbehandlingen.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet og med hensyn til de faktiske forhold.

Av retningslinjene pkt 2.2.2 fremgår at det foreligger grov uaktsomhet der overtredelsen av lov eller forskrift anses som kvalifisert klanderverdig og avgiftssubjektet er sterkt å bebreide for den manglende aktsomheten. Grov uaktsomhet er typisk aktuelt der det ikke foreligger dokumentasjon for forsettlig overtredelse, men den avgiftspliktige ”måtte forstå” at handlingen/unnlatelsen medførte overtredelse av lov eller forskrift. Av retningslinjene pkt 2.2.3 fremgår at forsett foreligger når avgiftssubjektet er klar over at han har overtrådt loven ved for eksempel enten å ha sendt en uriktig oppgave eller at han bevisst har unnlatt å sørge for å bli registrert i MVA- registeret til tross for at han har avgiftspliktig omsetning. Forsett foreligger også når avgiftssubjektet velger å sende inn en oppgave han vet det er en liten, men reell mulighet for at kan inneholde feil, men leverer oppgaven uten å ha forespurt skattekontoret eller redegjort for sin forståelse i oppgaven.

Mval § 21-3 er en ”kan” bestemmelse. Det skal foretas en konkret vurdering ved hvert enkelt forhold om det skal ilegges tilleggsavgift. Ved spesielle forhold kan tilleggsavgift unnlates ilagt. Tilleggsavgift kan fastsettes med inntil 100 % av det beløp som har eller kunne ha påført staten tap.

Det fremkommer av retningslinjene at normalsatsen ved uaktsomme overtredelser av regelverket er 20 % tilleggsavgift. Ved grovt uaktsomme eller forsettlige overtredelser er normalsatsene 40 % eller 60 % tilleggsavgift. Satsene ved grov uaktsomhet og forsett er i utgangspunktet de samme. Valg av normalsats avgjøres ut fra en totalvurdering av avgiftssubjektets forhold. Individuelle forhold kan tilsi at normalsatsene fravikes.

Konkret vurdering av de enkelte forhold

Som utgangspunkt legges til grunn at den avgiftspliktige næringsdrivende plikter å kjenne reglene for registreringsplikt, samt beregning og innberetning av avgift, eventuelt engasjere den nødvendige hjelp. Risikoen for å påse at de avgiftsmessige bestemmelser knyttet til det å drive næringsvirksomhet oppfylles, påhviler den avgiftspliktige.

Det vises til at det er søkt registrering basert på fakturering innad i selskapet, dvs. fra styret og til styrets egne medlemmer, uten at salg fremstår som reelt. Skattekontoret kan ikke se at opplysningene om at styrets medlemmer har ønsket å støtte opp om selskapet ved å kjøpe "programvare"/database nærmere 10 år etter at nettsalget i selskapet opphørte i 2004, endrer denne vurderingen.

Ut over at det er foretatt to faktureringer til styremedlemmers virksomheter som nevnt, har det ikke vært salg i selskapet. Det forhold at styremedlemmer har ønsket å støtte selskapet økonomisk, gir ikke adgang til å fakturere det økonomiske bidraget som omsetning på selskapets hånd. Faktureringen fremstår, også når det sees hen til bilagenes beskaffenhet, som enkeltstående fakturering i den hensikt å oppnå registrering i Merverdiavgiftsregisteret for derigjennom å oppnå avlasting av merverdiavgift. Det bemerkes i denne forbindelse at kostnadene det er krevd fradrag for relaterer seg til advokatutgifter og konsulenthonorar mv i forbindelse med pågående rettssak vedrørende eierrettigheter til aksjeposter og utgifter til revisor og regnskapsfører. Således ikke noen avgiftspliktig aktivitet i selskapet Klager AS. Forholdet fremstår dermed som en gjentagelse av tidligere overtredelser i selskapet, jf. vedtak om sletting og etterberegning datert 19.03.2009.

Skattekontoret anser det bevist utover enhver rimelig tvil at selskapets overtredelser, både hva gjelder fakturering av salg fra styret til egne registrerte avgiftssubjekter v/styremedlemmene, samt fremsatt krav om fradrag for merverdiavgift for utgifter til verserende sak om påført tap overfor investorer når det gjelder tidligere eieres uttak av verdier i selskapet, som grovt uaktsomt.

Det er bevist utover enhver rimelig tvil at det foreligger uriktige avgiftsbehandlingen som har eller kunne ha påført staten tap. Selv om både de subjektive og objektive vilkårene i bestemmelsen er oppfylt må skattekontoret foreta en vurdering i den enkelte sak om ”uaktsomheten er så vidt klanderverdig at en påminnelse i form av tilleggsavgift er på sin plass, jf. formuleringen ”kan ilegges”. Sentrale momenter er utvist skyld, størrelsen på de unndratte beløp og den konkrete fare for tap i den aktuelle sak.

I denne saken foreligger det som nevnt etter skattekontorets oppfatning grov uaktsomhet på selskapets hånd. Det unndratte inngående merverdiavgiftsbeløpet er på kr 41 375 + kr 140 585 (= kr 181 960 for 2012 og kr 13 750 for 2013. Forholdet gjelder overtredelser som er en gjentagelse av tidligere konstaterte overtredelser, men hvor bilagene som er benyttet ved søknad om ny registrering (reaktivisering) i 2012 fremstår som ikke reell salgsdokumentasjon. Fradrag for inngående avgift er krevd til tross for at anskaffelsene ikke gjelder avgiftspliktig virksomhet i selskapet Klager AS. Sammen tilsier disse momentene at selskapets forhold er så klanderverdige at det bør ilegges tilleggsavgift.

I henhold til nevnte retningslinjer er normalsatsen for tilleggsavgift ved grov uaktsomhet 40 % eller 60 %. Dersom det foreligger spesielle omstendigheter kan standardsatsene fravikes. Skattekontoret finner at sterkt klanderverdige forhold, og skjerpende omstendigheter, jf retningslinjene pkt 4.2, i dette tilfellet tilsier at det er riktig å reagere med tilleggsavgift på minst 60 %.

Grunnlag for beregning av tilleggsavgift blir da kr 181 960 og kr 13 750 for hhv 6. termin 2012 og 3. termin 2013. Tilleggsavgiften vil utgjøre hhv kr 109 176/kr 8 250."

3.2 Klagers innsigelser

Klager har i sin foreløpige klage datert 10. januar 2014 anmodet om at etterberegningen frafalles. Klager har derfor ikke kommentert ilagt tilleggsavgift på 60 % av etterberegnet inngående merverdiavgift.

Klager har imidlertid i sin opprinnelige klage på tilleggsavgift datert 17. mai 2013 gitt en tilbakemelding på ileggelse av tilleggsavgift.

Det er oppgitt at det i forbindelse med utfylling av skjema for mva-refusjon (tilbakegående avgiftsoppgjør) ble det fra styreleders side i god tro oppført utgifter som i ettertid viste seg å ha vært foreldet etter gjEde retningslinjer (mval § 8-6). Listen over utgifter ble mottatt av styreleder fra styremedlem A, skipsreder fra X og seniorrådgiver i et anerkjent ingeniørfirma.

Det er videre opplyst at styreleder ble meddelt gjeldene retningslinjer i brev fra Skatteetaten etter at skjema for mva-refusjon (tilbakegående avgiftsoppgjør) alt var sendt inn (via hovedoppgaven for 6. termin 2012).

Styreleder har i sin redegjørelse beklaget at Skatteetatens brev ikke ble åpnet straks pga av et nylig dødsfall i styreleders nærmeste familie.

Etter at brevet ble åpnet beklager styreleder at ikke Skatteetaten straks ble meddelt at utgiftene var eldre enn gjeldende retningslinjer.

Det er avslutningsvis opplyst at skatteetatens kontroll kom også før styreleder hadde fått samlet seg til å forfatte et skriv vedrørende saken.

3.3 Skattekontorets vurdering av klagen

Skattekontoret har vurdert klagen, og funnet at den delvis må føre frem. Vi har etter en fornyet vurdering kommet til at det ikke er bevist utover enhver rimelig tvil at klager har utvist tilstrekkelig med skyld til å karakterisere handlingen som grovt uaktsomt med en ileggelse av tilleggsavgift med en sats på 60 %.

Om bruk av gjentagelse som et straffeskjerpende moment Det følger av "Retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift" punkt 4.2 at et eksempel på et forhold som er skjerpende er gjentagelse av tidligere påtalte forsettlige eller grovt uaktsomme forhold hos avgiftssubjektet.

Skattekontoret er i dag av den oppfatning at det nåværende styret er ansvarlig for innbetaling av merverdiavgiftskrav pådratt av tidligere styrer i selskapet. Vi er imidlertid ikke enig i at nåværende styre er strafferettslig ansvarlig for feil begått av tidligere styrer i forbindelse med tidligere registrering i avgiftsmanntallet (Merverdiavgiftsregisteret) og feilaktig innberetning av inngående merverdiavgift. I første slettingsvedtak datert 9. januar 2009 er inngående merverdiavgift tilbakeført og det er ilagt tilleggsavgift på 10 %. Den feilaktige avgiftsbehandlingen er ikke karakterisert som forsettlig eller grovt uaktsomt av skattekontoret 9. januar 2009.

På bakgrunn av det ovenstående kan ikke skattekontoret se at tidligere feilaktig registrering kan benyttes som et skjerpende moment i denne saken i henhold til retningslinjene pkt. 4.2, og slik det er lagt til grunn i vedtak datert 7. januar 2014. 

Likhetsprinsippet Ut i fra hensynet om at like overtredelser bør behandles likt, finner skattekontoret videre det inkonsekvent at en tidligere overtredelse av merverdiavgiftsloven begått av et tidligere styre er ilagt med tilleggsavgift på 10 %, mens tilsvarende feil i dag vurderes som grovt uaktsomt med en ileggelse av tilleggsavgift på 60 %.

Ensidig fremstilling og vurdering Skattekontorets inntrykk i dag etter å ha lest klagen og tidligere kommunikasjon i saken, er at selskapet har vært så fokusert på søksmålet rettet mot tidligere styrer, slik at selskapet de siste årene ikke har hatt næringsmessig aktivitet/virksomhet. Fokuset har dermed også gått på bekostning av merverdiavgiftsbehandlingen. Skattekontoret viser til e-postkorrespondanse fra selskapet 23. april 2013 hvor de redegjør for registreringsgrunnlaget og hvordan avgiftsbehandlingen er gjennomført. Det vises videre til klage på ilagt tilleggsavgift datert 17. mai 2013, hvor samme redegjørelse gjentas. Skattekontoret kan ikke se at selskapet har tilbakeholdt informasjon i forbindelse med registreringen eller senere i kontrollen, som tilsier at de har forsøkt å skjule opplysninger med den hensikt å opptre illojalt overfor avgiftsmyndighetene.

Skattekontoret har i sitt vedtak datert 7. januar 2014 heller ikke vurdert noen av tilbakemeldingene (e-postene) gitt fra selskapet. Vi viser til at selskapet anførsler ikke redegjort for og vurdert i vedtaket. Fremstillingen i vedtaket fremstår derfor som for ensidig og hvor det legges opp til at klager bevisst og planmessig har forsøk på å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret viser til at det i vedtaket s. 4 flg. er vist til at utstedte fakturaer som skal dokumentere avgiftspliktig salg og som brakte omsetningen over registreringsgrensen, fremstår som internfakturering innad i "Aksjonærgruppen"/til styrets medlemmer/firmaer. Skattekontoret kan ikke se at fakturering mellom Klager AS og styrets medlemmer/andre selskap ikke er omsetning etter mval § 1-3 (1) bokstav a, dvs. omsetning av programvare mot vederlag. Det er videre vist til at det til og med i registreringsterminen kun er fradragsført utgifter som ikke kan knyttes til avgiftspliktig aktivitet i selskapet. Skattekontoret viser til at det er fradragsført anskaffelser som knytter seg både til unntatt aktivitet, og salg av programvarer, jf. vedtak datert 2. mai 2013 s. 5-6, hvor kr 37 615 anses fradragsberettiget. Dette gjelder blant annet bilagene som gjelder regnskap og revisjon. Det er videre i vedtaket, som et moment, uttalt at bilag selskapet har krevd fradrag for i hovedsak er til andre rettssubjekter enn selskapet, herunder til styremedlem. Skattekontoret kan se at feilaktig fradragsføring av kostnader stilet til andre rettssubjekter/styremelder, som uaktsomt kan skje dersom man ikke har tilstrekkelig kunnskap om merverdiavgiftsregelverket, kan forekomme uten at denne feilen skal tilsi 60 % tilleggsavgift.

Manglende undersøkelse ved registrering Som tidligere nevnt har skattekontoret i eget brev, utstedt i forbindelse med reaktiviseringen, bemerket at oversendte fakturaer lider av form mangler. Skattekontoret har også forut for registreringen hatt anledning til å søke opp historikk på selskapet i MVA-systemet, som kunne avdekket at selskapet tidligere har blitt slettet grunnet manglende avgiftspliktig næringsvirksomhet. Skattekontoret kjenner videre til avgiftspraksis og vurderingen knyttet til tilfeldig omsetning og næringsvirksomhet. Følgende momenter tilsier at skattekontoret forut for registrering burde og kunne ha foretatt en nærmere kontroll av registreringsgrunnlaget ved å innhente avtaler, budsjett ol, uttalelser om fremtidig omsetning i selskapet m.m. som ville medført at Klager AS ikke ville ha blitt registrert i Merverdiavgiftsregisteret. På tross av forholdene, og uten nærmere undersøkelse ble selskapet registrert i Merverdiavgiftsregisteret.

Skattekontoret finner på bakgrunn av det ovenstående ikke det bevist utover enhver rimelig tvil at feilaktig registrering er gjennomført på en illojal måte og med karakteristikk grovt uaktsomt. Faktum i saken herunder e-postkorrespondanse fra selskapet viser at Klager AS har søkt om reaktivisering i Merverdiavgiftsregisteret på bakgrunn av avgiftspliktig omsetning over registreringsgrensen, slik at søknaden er forretningsmessig begrunnet.

I henhold til minkingvedtak datert 6. august 2014 er ilagt tilleggsavgift således redusert fra 60 % til 20 %. Tilleggsavgift utgjør etter minkingen kr 39 142. Skattekontoret opprettholder imidlertid at selskapet skal ilegges tilleggsavgift med 20 %, og begrunner ileggelsen som følger.

Det følger av mval § 21-3 at det kan ilegges tilleggsavgift når den avgiftspliktige forsettlig eller uaktsomt har overtrådt merverdiavgiftsloven og staten på grunn av dette er eller kunne ha vært unndratt avgift.

Skattedirektoratet har fastsatt retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift, datert 10. januar 2012. Retningslinjene skal sikre lik behandling, herunder enhetlig bruk av satser, i saker om tilleggsavgift. Av retningslinjene fremgår det innledningsvis at avgiftssystemet er basert på at avgiftssubjektet selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er primært et virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive straffbarhetsvilkår må være oppfylt. I vedtaket om tilleggsavgift må det tas stilling til om samtlige vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er oppfylt.

Det oppstilles spesielle beviskrav ved ileggelse av tilleggsavgift. Hvor ileggelsen bygger på uaktsomhet, er beviskravet klar sannsynlighetsovervekt. Hvor ileggelsen bygger på grov uaktsomhet eller forsett, må det være bevist utover enhver rimelig tvil at vilkårene er oppfylt. Beviskravet gjelder både i forhold til skyldkravet og med hensyn til de faktiske forhold.

De objektive vilkår er at avgiftspliktige rent faktisk har overtrådt merverdiavgiftsloven med tilhørende forskrifter, slik at statskassen er blitt eller kunne vært unndratt avgift. Det siste av disse vilkårene er oppfylt dersom overtredelsen objektivt sett har eller kunne ha påført staten tap. Det subjektive vilkåret er at avgiftspliktige skal ha opptrådt forsettlig eller uaktsomt. Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen "har eller kunne ha påført staten tap". Uaktsomhet er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift – herunder vanlig (simpel) uaktsomhet.

Av retningslinjenes pkt. 4.1 fremgår det at der avgiftssubjektets overtredelse må anses som uaktsomt er satsen for tilleggsavgift 20 %.

I denne sak har Klager AS latt seg bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret uten å oppfylle vilkårene for næringsvirksomhet. Det er således klar sannsynlighetsovervekt for at søknad om reaktivisering i Merverdiavgiftsregisteret har medført at merverdiavgiftsloven § 2-1 (1) er overtrådt, og at selskapet har krevd fradragsført inngående merverdiavgift som ikke gjelder avgiftspliktige omsetning i selskapet jf. mval § 8-1. 

Videre er det klar sannsynlighetsovervekt for at overtredelsen kunne ha ført til tap for staten, da det ikke er anledning til å registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret dersom næringskravet i mval § 2-1 (1) ikke er oppfylt. Det er videre ikke anledning til å fradragsføre kostnader som ikke gjelder avgiftspliktig omsetning. Dersom avgrenset kontroll ikke var blitt gjennomført, ville klager ha fått et uberettiget fradrag for inngående merverdiavgift i forbindelse med den feilaktige registreringen, og som dermed ville ha påført avgiftstap for staten.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsavgift er således oppfylt.

Spørsmålet blir dermed hvorvidt overtredelse av mval §§ 2-1 (1) og § 8-1 kan anses for å være forsettlig eller uaktsom, jfr. merverdiavgiftsloven § 21-3.

Den nedre grense for uaktsomhet er vanlig (simpel) uaktsomhet, og som foreligger når avgiftssubjektet burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret vil påpeke at det ikke er avgiftspliktiges eventuelle hensikt som er avgjørende for at skyldkravet er oppfylt. Det er nok med vanlig (simpel) uaktsomhet for å kunne ilegge tilleggsavgift. Med uaktsomhet menes at avgiftspliktige burde ha handlet annerledes enn hva han gjorde. Merverdiavgiftssystemet er selvdeklarerende og avgiftspliktige skal på vegne av staten beregne og innkreve merverdiavgift. Den avgiftspliktige forvalter ikke sine egne midler. Feil avgiftspliktige gjør vil kun bli oppdaget ved kontroller. Dette fører til at aktsomhetskravet til avgiftspliktige er strengt. Manglende kunnskaper om reglene eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, vil i seg selv anses som uaktsomt.

Merverdiavgiftssystemet er basert på at virksomheten selv vurderer avgiftsplikten, og eventuelt foretar de handlinger som skal til å kunne avdekke hvorvidt det foreligger avgiftsplikt m.m. Det vises til at eventuelle avgiftssubjekter skal da bidra til at avgiftsplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på eventuelle feil ved avgiftsberegningen, jf. mval § 15-1 åttende ledd. Hensikten med bestemmelsen er å lovfeste en aktsomhets- og lojalitetsplikt knyttet til avgiftsoppgjøret.

I aktsomhetsvurderingen er det nærliggende å se hen til hva handlingsalternativet i den aktuelle situasjonen ville vært. Kjernen i aktsomhetsvurderingen vil være en objektiv norm for forsvarlig opptreden. Skyldkravet refererer seg kun til overtredelsen av lov eller forskrift, og ikke til følgen "har eller kunne ha påført staten tap".

Skattekontoret viser til at Klager AS i dette tilfellet har latt seg registrere i Merverdiavgiftsregisteret, og krevd fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser som ikke gjelder avgiftspliktig næringsvirksomhet. Selskapet har under kontrollen ikke dokumentert eller på annen måte tilkjennegitt at de har vurdert kravet til næring eller fradragsretten opp mot aktiviteten i selskapet. Klager AS har heller ikke sørget for å innhente den nødvendige hjelp i denne forbindelse. Manglende kunnskap om avgiftsregelverket har medført at selskapet ikke har evnet å gjøre avgiftsmyndighetene oppmerksom på registreringsgrunnlaget hva gjelder omfang og varighet av den avgiftspliktige omsetningen. At skattekontoret har latt selskapet bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret fritar ikke selskapet for ansvar i forbindelse med registreringen, og det er ikke avgiftsmyndighetenes risiko at de opplysninger de bygger en registrering på, er korrekte. 

Skattekontoret mener at Klager AS, som et handlingsalternativ forut for registrering, burde ha tatt kontakt med skattekontoret for å avklare hvorvidt selskapet drev avgiftspliktig næringsvirksomhet, eventuelt engasjerte nødvendig bistand som ville gjøre selskapet kapabel til å foreta en næringsvurdering. Hadde de hatt denne kunnskapen kunne selskapet selv tatt stilling til næringskravet evt. ha tatt kontakt med skattekontoret for en nærmere avklaring. Dette ble ikke gjort og resultatet ble en feilaktig registrering i Merverdiavgiftsregisteret. I henhold til mval § 21-3 og retningslinjene pkt. 3.1 er bestemmelsen om tilleggsavgift en "kan" bestemmelse. Det skal vurderes om den aktuelle overtredelse er så vidt klanderverdig at en reaksjon i form av tilleggsavgift er på sin plass. Det kan ses bort fra bagatellmessige feil hos det ellers aktsomme og lojale avgiftssubjekt. Det er likevel ikke slik at avgiftssubjektet har en "tabbekvote" som kan fylles før tilleggsavgift ilegges, jf. retningslinjene pkt. 3.1. Skattekontoret legger til grunn at selskapet ikke har vært tilstrekkelig aktsom ved registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Feilen har medført sletting fra Merverdiavgiftsregisteret og en etterberegning av inngående merverdiavgift med kr 195 710. Feilen kan ikke anses som en bagatellmessig feil da det forutsettes at selskapet burde kjenne til avgiftsregelverket knyttet til egen aktivitet i selskapet, og at utvist passivitet når selskapet ikke har satt seg tilstrekkelig inn i regelverket tilsier at selskapet har opptrådt klanderverdig. Formålet med tilleggsavgift som virkemiddel for å sikre at avgiftssubjektene foretar en korrekt beregning og innberetning av merverdiavgiften, tilsier at skattekontoret ikke kan unnlate bruk av tilleggsavgift i dette tilfellet. Unntaksbestemmelsen i retningslinjene pkt. 3.1 kommer derfor ikke til anvendelse.

Vilkårene for å ilegge tilleggsavgift i henhold til mval § 21-3 anses dermed oppfylt.

Grunnlaget for ileggelsen av tilleggsavgift er det beløp som kan fastsettes med klar sannsynlighetsovervekt, her inngående merverdiavgift med kr 195 710. Ved uaktsomme overtredelser utgjør normalsatsen for tilleggsavgift 20 %, se retningslinjene punkt 4.1.

Skattekontoret finner således at ilagt tilleggsavgift på kr 39 142, og som tilsvarer 20 % av etterberegnet inngående merverdiavgift blir å fastholde.

Skattekontorets innstilling til vedtak

Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k:

Den påklagede etterberegningen av merverdiavgift, ileggelsen av tilleggsavgift og sletting i Merverdiavgiftsregisteret stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Frøystad, Hines Grape og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.