Klagedato: 12. februar 2016

Klagenemnda stadfestet innstillingen

Saken gjelder: Skattekontorets tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift kr　2 501 901 på anskaffelse i forbindelse med oppføring og drift av flerbrukshallen, samt ileggelse av 20 % tilleggsavgift kr 500 380.

Sum påklaget beløp kr 3 002 281.

Stikkord: Flerbrukshall                 Reklameinntekt                 Unntatt omsetning

Bransje: 47.990 Detaljhandel utenom utsalgssted ellers

Mval: § 8-1           § 8-2           § 21-3

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

 

Avgjørelse i møte den 30. juni 2016 i sak KMVA 8964 - Klager AS.

 

Skatt X har avgitt slik

 

I n n s t i l l i n g:

 

Klager AS, org. nr. xxx xxx xxx, har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret med virkning fra og med 2. termin 2015.

Virksomheten er i Enhetsregisteret registrert med følgende formål: "Selskapet skal bygge en flerbrukshall for idrett og kultur på X i X kommune som deretter skal leies ut til lokale lag og foreninger. Det forventes at selskapets hovedinntektskilde vil være salg av reklameplass på hallens innvendige og utvendige vegger".

Etter avholdt oppgavekontroll for 2. termin 2015 fattet skattekontoret 28. januar 2016 vedtak om etterberegning av inngående merverdiavgift kr 2 501 901 og ileggelse av 20 % tilleggsavgift kr 500 380, totalt kr 3 002 281.

Klage på vegne av selskapet er fremsatt av XX Advokater AS ved advokat NN. Klagen er mottatt 15. februar 2016. Klagefristen er overholdt og saken er ikke brakt inn for domstolene.

Påklaget beløp utgjør:

 

 

 

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok.nr.	Dokument	Dato
1	Varsel om etterberegning	29.10.2015
2	Tilsvar fra XX Advokater AS	01.12.2015
3	Vedtak om etterberegning	28.01.2016
4	Klage fra XX Advokater AS med vedlegg	12.02.2016
5	Klagers merknader til skattekontorets innstilling	19.05.2016

 

 

Klagen gjelder

1. Tilbakeføring av inngående merverdiavgift grunnet manglende fradragsrett. Klager hevder det foreligger full fradragsrett for kostnader som er påløpt i forbindelse med oppføring av Klager AS. Påklaget beløp utgjør kr 2 501 901.
2. Ileggelse av 20 % tilleggsavgift av kr 2 501 901, kr 500 380.

 

Sakens faktiske forhold

Klager AS bygger en flerbrukshall som skal driftes og utleies til idrettslige formål, treningsområde for Forsvaret med mer. Det er også inngått avtaler om reklameplass på vegg. Inngående merverdiavgift er fradragsført i sin helhet. Klager AS er ordinært registrert på bakgrunn av omsetning av "navn og reklameskilt i hallen". Klager AS anser seg som frivillig registrert gjennom tilkjennegivelse og skattekontoret har lagt dette til grunn.

Selskapet sendte inn omsetningsoppgaven for 2. termin 2015 den 7. juli 2015 og tilleggsoppgave den 8. juli 2015. Oppgavene viste totalt kr 381 794, kr 2 260 530 og

kr 1 356 til gode.

Den 16. juli 2015 varslet skattekontoret den avgiftspliktige om avgrenset kontroll av 2. termin 2015. Skattekontoret varslet selskapet om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift samt ileggelse av tilleggsavgift for 2. termin 2015 i brev av 29. oktober 2015.

Tilsvar til varselet ble mottatt den 1. desember 2015 av XX Advokater AS på vegne av selskapet. Selskapets innsigelser fremsatt i tilsvar er vurdert i skattekontorets vedtak om etterberegning av merverdiavgift og ileggelse av tilleggsavgift av 12. februar 2016.

 

Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Det siteres fra skattekontorets vedtak av 12. februar 2016:

 

"Vedtak

Skattekontoret har tilbakeført inngående avgift med kr 2 501 901 og ilagt tilleggsavgift med kr 500 380.

Begrunnelse for vedtaket

Skattekontoret har i varsel av 29.10.2015 feilaktig oppgitt at dere er frivillig registrert. Feilen blir påpekt i tilsvaret fra XX og vi beklager denne feilen. Klager AS er ordinært registrert på bakgrunn av omsetning av "navn og reklameskilt i hallen". Denne omsetningen er avgiftspliktig etter merverdiavgiftsloven § 3-11 annet ledd punkt d. Det er imidlertid påpekt fra XX at X Flerbrukshall anser seg som frivillig registrert gjennom tilkjennegivelse. Skattekontoret legger dette til grunn.

Omsetning av tjenester i form av rett til å utøve idrettsaktiviteter er unntatt fra loven, jf merverdiavgiftsloven § 3-8 annet ledd. Utleie til lag og foreninger m.fl som driver slik aktivitet er derfor ikke omfattet av den frivillige registreringen.

Et registrert avgiftssubjekt som anskaffer varer og tjenester som er til bruk både i den registrerte virksomheten og til andre formål, har rett til fradrag for inngående avgift bare for den del av varen eller tjenesten som er til antatt bruk i den registrerte virksomheten, jf merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd og forskrift til merverdiavgiftsloven § 8-2-2.

Inngående merverdiavgift på kapitalvarer som er anskaffet, fremstilt eller fullført etter 31. desember 2007, skal ved endret bruk justeres etter §§ 9-2 – 9-5. Med kapitalvare menes fast eiendom som har vært gjenstand for ny-, på- eller ombygging der inngående merverdiavgift på kostnaden ved dette utgjør minst 100 000 kroner, jf merverdiavgiftsloven § 9-1 første og annet ledd bokstav b.

Bruk av kapitalvare som nevnt i § 9-1 annet ledd bokstav b skal dokumenteres med målsatte tegninger eller lignende av bygget eller anlegget slik at det fremgår hvordan bygget eller anlegget er disponert til fradragsberettiget eller ikke fradragsberettiget formål, jf merverdiavgiftsloven § 9-1-3 annet ledd.

Mottatte dokumentasjon viser at unntatt omsetning er i underkant av 40 % slik at driftskostnader kan fradragsføres med en fordelingsnøkkel som gir 40 % fradragsrett etter merverdiavgiftsloven § 8-2 første ledd og forskrift til merverdiavgiftsloven § 8-2-2. Skattekontoret beklager at vi tidligere har regnet feil og at vi i varsel har skrevet at dere har full fradragsrett for driftskostnader.

Ved vurdering av fradragsnøkkel for fradrag for inngående avgift for kostnader ved oppføring av idrettshallen vil det være bruk av hallen som er avgjørende. Ettersom idrettsaktiviteter er unntatt fra loven er stort sett all utleie unntatt fra loven og gir således ikke rett til fradrag for inngående avgift.

Dere har veggflater som er utleid til reklameformål. Dette gir rett til fradrag for inngående avgift for en del av den inngående avgiften for oppføringskostnadene. Beregning av denne fradragsprosenten er vanskelig ettersom forarbeidene til kapittel 9 angir grunnflate som utgangspunkt for fordelingsnøkkel. Vi finner det likevel formålstjenlig i denne saken å beregne ut fra samlet grunnflate og veggflate slik at man kommer frem til en fordelingsnøkkel for oppføringskostnadene.

Tilsvar
Dere anfører i tilsvaret at det ikke er grunnlag for å fordele inngående avgift på oppføringskostnader fordi lokalene må anses som myldrearealer til bruk både i aktivitet innenfor og utenfor avgiftsområdet. Det anføres at ved oppføring av myldrearealer har utleier 100 % fradragsrett.

Skattekontorets vurdering av dette er at termen "myldreareal" er til bruk i virksomhet som er frivillig registrert og som har leietakere hvor sluttbruken varierer og således ikke til enhver tid er kjent for utleier. Disse arealer skal da utfaktureres med merverdiavgift og utleier har fradragsrett. Leietaker skal i disse tilfellene forholdsmessig fradragsføre etter faktisk fordeling av bruk innenfor og utenfor loven. En frivillig registrering forutsetter at de utleide arealer er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Klager AS har avgiftspliktig utleie av reklameplass på vegg. Den øvrige bruken av hallen er til idrettsaktiviteter som er unntatt fra loven etter § 3-8 annet ledd. Det vil si at leietakers bruk ikke oppfyller vilkårene for utleie til frivillig registering, jf merverdiavgiftsloven § 2-1 bokstav a. Vilkårene ville vært oppfylt dersom Klager AS hadde leid ut hallen i sin helhet til f.eks AA som da i neste omgang hadde inntekt både for reklame/sponsorinntekter og utleie av hallen. Da hadde det vært opp til leietaker å gjøre fordeling i sine kostnader ut fra bruk. Skattekontoret anser det som enkelt å skille mellom utleid veggareal til reklame og utleie av hallen til idrettslige formål slik at problemet som termen "myldreareal" skal demme opp for ikke eksisterer i dette tilfellet. Klager AS er som tidligere nevnt ikke frivillig registrert. Skattekontoret anser dermed at det er forholdsmessig fradrag for byggekostnader ved oppføring av den del av bygget som refererer seg til veggareal som er knyttet til avgiftspliktig omsetning av reklame.

Beregning av fradragsrett
Siden det ikke er oppgitt nøyaktige mål for vegghøyde samtidig som grunnflate er lett å regne ut vil dette måtte være en skjønnsmessig vurdering. Vår beregning av fordelingsnøkkel blir da følgende:

Utleid veggareal 192 m2 x 100/Total grunnflate 3 374 m2 + total veggflate ((70+70+48,2+48,2)*6,5) 1536,60 m2 = 3,9099 % som vi grunnet usikkerhet i beregningsgrunnlaget avrunder opp til 5 %.

Beregning av grunnlag for tilbakeføring
Skattekontoret har trukket felleskostnadene, som dere har 40 % fradragsrett for, ifra grunnlaget for beregning av tilbakeføringen. Vi viser først vår beregning av felleskostnader til fradrag fra grunnlaget og deretter vårt oppsett for beregning av tilbakeføring av inngående avgift.

 

Felleskostnader drift  

Hovedbok	Grunnlag	25 %
6320 renovasjon	5363	1341
6340 lys	40586	10146
6705 regnskap	8330	2083
6820 trykksaker	2680	670
6940 porto	56	14
7320 reklameannonser	10321	2580
felleskostnader drift	67336	16834
Fradragsrett 40 %, tilbakefører 60 %		10100

 

Varslet tilbakeføring av for mye inngående merverdiavgift var ved en feil beregnet av sum fradragsført. Dette gjorde at den varslede tilbakeføringen var beregnet til kr 2 511 496 som er 95 % av sum fradragsført kr 2 643 680. Vi beklager feilen og har korrigert dette i nedenstående oppsett slik at beregningsgrunnlaget er korrigert for felleskostnader og dermed lik beregnet oppføringskostnader. Endelig beregning av tilbakeføring blir da oppføringskostnader kr 2 633 580 x 95 % = kr 2 501 901.

　

Skattekontorets beregning av for mye fradragsført inngående merverdiavgift:

Hovedoppgave	381794
Tilleggsoppgave	2261886
Sum fradragsført	2643680
Fellskostnader	-10100
Oppføringskostnader	2633580
Tilbakeført 95 % av oppføringskostnader	2501901

 

Skattekontoret tilbakefører inngående merverdiavgift med kr 2 501 901.

Vedtak om ileggelse av tilleggsavgift
Skattekontoret har ilagt tilleggsavgift med 20 %, som utgjør kr 500 380.
Spørsmålet om å ilegge tilleggsavgift og størrelsen på denne er ut fra foreliggende regler og rettspraksis vurdert ut fra et subjektivt grunnlag.
På bakgrunn av det som er kommet frem under kontrollen finner skattekontoret at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har fradragsført all inngående merverdiavgift på oppføring av flerbrukshall uten at det er beregnet og brukt fordelingsnøkkel i henhold til bruk. Bestemmelser i loven er overtrådt med det resultat at staten er eller kunne bli påført et tap.
Virksomheten burde etablert tilstrekkelige rutiner for å fange opp dette før oppgaven ble sendt inn. Vi gjør oppmerksom på at overtredelsen anses som skjedd når omsetningsoppgaven er registrert i merverdiavgiftssystemet.
Det er tilstrekkelig at det foreligger uaktsomhet for å ilegge tilleggsavgift. Utgangspunktet for vurdering av det konkrete tilfellet er at den avgiftspliktige plikter å sette seg inn i de regler som gjelder ved beregning av avgift for sin egen virksomhet.

Skattekontoret viser til at reglene om avgiftsplikt og unntakene fra denne er helt sentrale på merverdiavgiftsområdet og må forutsettes kjent av virksomheten. Skattekontoret finner at det er klar sannsynlighetsovervekt for at virksomheten har utvist tilstrekkelig grad av uaktsomhet når virksomheten har fradragsført all inngående merverdiavgift på kostnader ved oppføring av flerbrukshall uten at det er beregnet og brukt fordelingsnøkkel i henhold til bruk. Vilkårene for ileggelse av tilleggsavgift etter merverdiavgiftsloven anses derfor oppfylt".

 

Klagers anførsler

Det er i klagen av 12. februar 2016 fremholdt at skattekontorets vedtak må omgjøres som følge av at vedtaket er truffet på grunnlag av feil faktum og feil rettsanvendelse.

Klager anfører at utleiearealene i flerbrukshallen brukes i avgiftspliktig virksomhet både av X Flerbrukshall og av leietakere, og at hallen derfor er å anse som et "myldreareal" i merverdiavgiftslovens forstand.

Det anføres at det ikke er riktig at hallen brukes utelukkende til idrettsaktiviteter slik det fremkommer av skattekontorets vedtak. Det råder ingen tvil om at leietakere bruker hallen til formål som faller innenfor avgiftsområdet. Når det gjelder utleien har X Flerbrukshall utarbeidet en standard leieavtale som forutsetter at leietaker kan bruke lokalene til ulike formål, jf. bilag 1 til klagen.

Klager anfører at det er uomtvistelig at hallen brukes både innenfor og utenfor avgiftspliktig virksomhet av leietakerne. X Flerbrukshall har betydelig avgiftspliktig omsetning i hallen i form av reklame, rettighetsinntekter, kiosksalg mv. Klager viser også til bruk av hallen av Forsvaret og X Idrettsforening, samt til nylig inngått avtale med A og dialog med B. Videre viser klager til at det vil bli oppstart av en kafe i hallen i nær fremtid, og i påvente av dette er det etablert tre kiosker som driver avgiftspliktig salg. I tillegg brukes hallen også i utstrakt reklame- og sponsoraktivitet. I tillegg er det inngått avtaler med en rekke sponsorer om reklameplass i hallen, jf. bilag 2 og bilag 3 til klagen.

Klager anfører at det følger av Merverdiavgiftshåndboken 2015 punkt 8-1.4.1 at frivillig registrert utleier vil ha rett til 100 % fradrag for inngående merverdiavgift på oppføring av såkalte "myldrearealer".Med myldrearealer menes arealer som leietakeren benytter både til avgiftspliktig/kompensasjonsberettiget og unntatt bruk. Det er for eksempel sikker rett at utleiere av golfanlegg og andre idrettsanlegg, kan medta hele golfanlegget i frivillig registrering dersom anlegget brukes både i avgiftspliktig reklamevirksomhet og avgiftsunntatt idrettsaktivitet. Det er ikke mye bruk innenfor merverdiavgiftsloven som aksepteres i praksis for at utleier har 100 % fradragsrett på oppføringskostnadene. Klager viser til Porthus-dommen, Rt. 2005 s. 951, hvor utleier oppnådde 100 % fradragsrett på oppføring av hotellrom (hotellovernatting falt utenfor merverdiavgiftsloven) som følge av at hotellrommene sporadisk ble brukt i avgiftspliktig virksomhet med salg fra minibar og lignende. I saken hadde hotellet omkring 7 % avgiftspliktig salg fra minibar, betalingsfjernsyn mv.

Klager anfører videre at det i praksis aldri har vært tvil om arealer som til ulike tider benyttes til henholdsvis avgiftspliktig og avgiftsunntatt aktivitet kan karakteriseres som myldrearealer.

Et eksempel på slik tidsmessig delt bruk av arealer har vært der leietakeren driver møtesenter i lokalene, og ikke er frivillig registrert for utleie av lokaler. I så fall vil leietakers fremleie av møterom være unntatt fra avgiftsplikt. Dersom leietakeren tidvis benytter møterommene til sporadisk servering (avgiftspliktig virksomhet), vil leietakeren ha tidsmessig delt bruk av lokalene innenfor og utenfor avgiftsområdet.

Klager viser videre til at spørsmålet om arealer som tidsmessig blir benyttet av leietakere til hhv. avgiftspliktig og avgiftsunntatt aktivitet kunne anses om myldrearealer har vært vurdert av Oslo tingrett. Tingretten kom i avgjørelse av 4. september 2015 til at også tidsmessig delt bruk falt inn under begrepet myldreareal. Det aktuelle selskapet fikk dermed rett til 100 % fradrag for oppføringskostnadene.

 

Skattekontorets vurdering av klagers anførsler

Hovedproblemstillingen er om Klager AS har krav på fullt fradrag for inngående merverdiavgift for kostnadene ved oppføring av hallen. Spørsmålet er om Klager AS har leid ut et såkalt myldreareal til leietakerne, og således har rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift for oppføringskostnader knyttet til Klager AS, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

I utgangspunktet er utleie av fast eiendom unntatt fra loven, jf. merverdiavgiftsloven § 3-11 første ledd, og næringsdrivende som driver utleie av fast eiendom har ikke plikt til å registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd. Uten registrering foreligger heller ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Næringsdrivende som leier ut bygg eller anlegg kan søke om frivillig registrering dersom bygget brukes i avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 2-3 første ledd bokstav a.

Etter merverdiavgiftsforskriften § 2-3-1 fremgår det at den frivillige registreringen omfatter de utleide arealer hvor brukeren ville hatt rett til fradrag for inngående merverdiavgift, dersom brukeren hadde eid bygget eller anlegget.

Klager AS er frivillig registrert gjennom tilkjennegivelse, jf. merverdiavgiftsloven § 2-3 tredje ledd.

Klager AS har fradragsført inngående merverdiavgift på 100 % av oppføringskostnadene med hallen med den begrunnelse at hallen må anses som myldreareal som gir rett til fullt fradrag for inngående avgift.

Begrepet myldreareal er ikke et juridisk begrep som er definert i merverdiavgiftsloven. Begrepet er imidlertid beskrevet i Merverdiavgiftshåndboken 2015 side 573:  

"Ordningen omfatter også areal som bare delvis benyttes til avgiftspliktig virksomhet. Her er det viktig å være oppmerksom på de såkalte "myldrearealene". Dette er areal som er utleid til en leietaker som på samme tid benytter det i avgiftspliktig virksomhet og til virksomhet som ikke omfattes av loven. Hele utleien av arealet er i disse tilfellene omfattet av utleiers registrering."

Etter rettspraksis kan utleier kreve fullt fradrag for inngående merverdiavgift i forbindelse med slik utleie. Det vises også til Merverdiavgiftshåndboken 2015 s. 573.

Skattekontorets vurdering er at begrepet myldreareal kommer til anvendelse i virksomhet som er frivillig registrert og som har leietakere hvor sluttbruken varierer og således ikke til enhver tid er kjent for utleier.

En frivillig registrering forutsetter at de utleide arealer er til bruk i avgiftspliktig virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 2-3 jf. merverdiavgiftsforskriften § 2-3-1 første ledd. I kontrollperioden har Klager AS avgiftspliktig utleie av reklameplass på vegg.

Skattekontoret legger til grunn at det er forholdsmessig fradragsrett for oppføringskostnader av den del av bygget som er knyttet til avgiftspliktig omsetning, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Klager AS har ikke innsigelser eller merknader til selve beregningen av grunnlaget for tilbakeføringen, jf. merverdiavgiftsloven § 9-5.

Skattekontoret er ikke enig i at Høyesterett i Porthuset-dommen, Rt. 2005 s. 951, har tatt stilling til om utleier har rett på fullt eller forholdsmessig fradrag. Etter vår vurdering var spørsmålet for Høyesterett hvorvidt Posthuset AS hadde krav på forholdsmessig fradrag eller intet fradrag. Skattekontoret viser til Bowling-dommen, Rt. 2008 s. 932, avsnitt 35, hvor førstevoterende skriver følgende:  

"I Rt-2005-951 var spørsmålet om Porthuset AS, som leide ut en del av bygningen til hotellvirksomhet, kunne få forholdsmessig fradrag for byggekostnader ved oppføring av den del av bygget som refererte seg til hotellrom og fellesarealer, i utgående avgift knyttet til avgiftspliktig omsetning på hotellrommene, som minibar, betalingsfjernsyn og liknende."  

Skattekontoret er enig med klager i at hallen har vært i bruk i både avgiftspliktig og avgiftsunntatt virksomhet. I denne saken er imidlertid spørsmålet om Klager AS har krav på fullt fradrag, og ikke hvorvidt de har krav på forholdsmessig fradrag.

Skattekontoret er ikke enig med klager når det anføres at det følger av Oslo tingretts avgjørelse av 4. september 2015 at det foreligger fullt fradrag når det foreligger tidsmessig delt bruk. Skattekontoret viser til at forholdet i saken for tingretten var at utleier NHO Eiendom AS var frivillig registrert og leide ut møte- og konferansesenteret til NHO Møtesenter AS. NHO Møtesenter AS drifter møte- og konferansesenteret og driver også kantinen i bygget. NHO Møtesenter AS er registrert i Merverdiavgiftsregisteret for serveringsvirksomhet, men er ikke frivillig registrert for utleie av bygg og anlegg.

NHO Møtesenter AS leier ut møterom mv. til leietakerne i bygget. I omlag 50 % av tilfellene kjøper de som leier møte- og konferansefasiliteter også serveringstjenester fra NHO Møtesenter AS. Skattekontoret er av den oppfatning at i tingrettens sak er det NHO Møtesenter AS som er nærmest til å foreta fordelingen av inngående avgift. I foreliggende sak er det Klager AS som er nærmest til å foreta fordelingen av inngående avgift fordi den avgiftspliktige selv leier ut til brukerne av bygget, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1, jf. § 2-3 jf. merverdiavgiftsforskriften § 2-3 første og annet ledd.

 

Tilleggsavgift

Klager anfører at skattekontorets ileggelse av tilleggsavgift er ugyldig. Det anføres at skattekontorets tilbakeføring av fradragsført merverdiavgift er ugyldig, og dermed er er ileggelse av tilleggsavgift ugyldig. Klager har ikke anført andre merknader eller kommentarer til skattekontorets ileggelse av tilleggsavgift.

Det følger av mval. § 21-3 at den som forsettlig eller uaktsomt overtrer loven eller forskrifter gitt i medhold av loven og ved det har eller kunne ha påført staten tap kan ilegges tilleggsavgift med inntil 100 %.

Ileggelse av tilleggsavgift krever at både de objektive og de subjektive vilkår i loven må være oppfylt.

I denne saken er lovens bestemmelser om fradrag for inngående merverdiavgift, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1 overtrådt og staten kunne vært påført et avgiftstap dersom forholdet ikke hadde blitt avdekket ved kontroll. Videre er det klar sannsynlighetsovervekt for at overtredelsen kunne ha ført til tap for staten, da det ikke er anledning til å fradragsføre utgifter som ikke er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten.

Beviskravet for ileggelse av tilleggsavgift når avgiftssubjektet har opptrådt uaktsomt er klar sannsynlighetsovervekt.

Skattekontoret legger til grunn at Klager AS burde forstå at handlingen kunne medføre overtredelse av lov eller forskrift. Den avgiftspliktige burde ha handlet annerledes enn hva som er tilfelle i denne sak. Merverdiavgiftssystemet er selvdeklarerende og alle avgiftspliktige skal på vegne av staten beregne og innberette riktig merverdiavgift. Feil avgiftspliktige gjør vil kun bli oppdaget ved kontroller. Dette fører til at aktsomhetskravet til avgiftspliktige er strengt. Manglende kunnskaper om reglene eventuelt å unnlate å sørge for å engasjere den nødvendige hjelp, vil i seg selv anses som uaktsomt. I dette tilfellet har Klager AS hatt et handlingsalternativ. Klager AS kunne tatt kontakt med skattekontoret for å avklare omkring regelverket, eventuelt engasjert nødvendig bistand.

Vi legger til grunn at Klager AS med klar sannsynlighetsovervekt har opptrådt uaktsomt og det subjektive vilkåret er derfor oppfylt i denne sak.

På bakgrunn av ovennevnte finner skattekontoret det bevist med klar sannsynlighet at den avgiftspliktige har overtrådt merverdiavgiftsregelverket, og at staten ville hatt et tap dersom forholdet ikke hadde blitt avdekket ved kontroll.

 

Klagers merknader til innstillingen

Klager fremsatte sine merknader til innstillingen i brev av 19. mai 2016 (dok. 5). Klager anfører at skattekontorets problemstilling på side 6 i innstillingen er feil. Klager anfører at problemstillingen i saken er om vedtaket om tilbakeføring av fradragsført inngående merverdiavgift med 95 % er gyldig.

Klager anfører i brev av 19. mai 2016 at det er feil når skattekontoret legger til grunn at saken i Porthusdommen Rt. 2005 s. 951 gjaldt spørsmålet om Porthuset AS hadde krav på forholdsmessig fradrag eller intet fradrag. Det som er sentralt for denne sak er at utleiere, som følge av dommen, kan bli frivillig registrert for utleie av hotellbygg, idrettsanlegg, flerbrukshaller med videre for dermed å oppnå 100 % fradrag for inngående merverdiavgift ved oppføring av denne type bygg. Det anføres at klager har 100 % fradrag for inngående merverdiavgift i tråd med Portshusdommen, og at vedtaket om tilbakeføring av 95 % inngående merverdiavgift er ugyldig.

Subsidiært anfører klager at skjønnsfastsettelsen er sterkt urimelig og i strid med sikker forvaltningspraksis. Klager anfører at skattekontoret har sett bort fra omsetningen og fordelt inngående avgift ut fra antall kvadratmeter reklame i hallen. Klager anfører dette er i strid med retningslinjer gitt av Skattedirektoratet, jf. Skattedirektoratets fellesskriv av 25. juni 2009.

Klager anfører at det følger av vedtaket at reklameinntektene i hallen utgjør 60 % av omsetningen. Det er følgelig feil å tilbakeføre 95 % av inngående merverdiavgift.

Etter klagers syn er det åpenbart at vedtaket er ugyldig.

 

Skattekontorets kommentarer til klagers merknader

Klagers anførsel om at skattekontoret uriktig har sett bort fra omsetningen og fordelt inngående avgift etter bruksareal er en ny anførsel for skattekontoret. Klager anfører at det følger av Skattedirektoratets fellesskriv av 25. juni 2009 og av fast praksis at en fordeling basert på omsetningstall skal benyttes. Skattekontoret legger til grunn at Skattedirektoratet i fellesskriv av 25. juni 2009 gir anledning til å benytte omsetningen som fordelingsnøkkel.

Skattedirektoratet uttaler videre i fellesskriv av 25. juni 2009 nest siste avsnitt at begrepet omsetning ikke bare omfatter omsetning mot vederlag, men må forstås i en videre betydning slik at også offentlige tilskudd medtas. På samme måte må alle inntekter som knytter seg til den unntatte delen av virksomheten tas med i beregningen når samlet omsetning skal fastsettes. Tippemidler, tildelt med hjemmel i Lov om pengespill er et eksempel på det siste, jf. Skattedirektoratets fellesskriv av 25. juni 2009. I denne saken har ikke skattekontoret opplysninger om samlet omsetning i vid betydning. Offentlige tilskudd og andre midler kan være tildelt over flere år før flerbrukshallen ble ferdigstilt.

Klager anfører at det er feil å tilbakeføre fradragsført inngående merverdiavgift med 95 %, fordi reklameinntektene i hallen utgjør 60 % av omsetningen. Skattekontoret legger til grunn at denne beregningen ikke kan anvendes i dette tilfellet. Det kan ikke tas utgangspunkt i kun reklameinntekter og leieinntekter. Alle inntekter som knytter seg til den unntatte delen av virksomheten skal tas med når samlet omsetning skal fastsettes. Videre er hovedaktiviteten i flerbrukshallen unntatt omsetning og fradrag for inngående merverdiavgift med 60 % vil derfor ikke gi en forsvarlig fordeling. Skattekontoret legger derfor til grunn at en fordelingsnøkkel basert på bruksareal gir en korrekt beregning ut fra de foreliggende opplysninger i saken.

I vedtak av 28.01.2016 har skattekontoret sondret mellom fradrag for inngående merverdiavgift for driftskostnader og for kostnader til oppføring av flerbrukshallen. Skattekontoret bemerker at det i vedtak av 28.01.2016 er beregnet fradrag for inngående merverdiavgift vedrørende felleskostnader med 40 % av kr 16 834, kr 6 734 og de resterende 60 % av kr 16 834, kr 10 100 er tatt til fradrag ved beregning av oppføringskostnader slik at disse nå utgjør kr 2 633 580 (fradragsført beløp kr 2 643 680 – kr 10 100). Det er av dette beløpet beregnet 95 % tilbakeført inngående merverdiavgift kr 2 501 901. Skattekontoret ser at dette er feil beregningsmåte.

Det korrekte vil være å beregne tilbakeføring av inngående merverdiavgift 40 % av driftskostnader kr 16 834, kr 6 734. Deretter trekke det fullstendige fradragsførte beløp for inngående merverdiavgift for driftskostnader kr 16 834 fra det totale fradragsførte beløpet kr 2 643 680 slik at man kommer frem til oppføringskostnadene kr 2 636 946. Dette beløpet blir deretter grunnlaget for beregning av 95 % tilbakeføring av inngående merverdiavgift vedrørende oppføringskostnader (kr 2 643 680 *95%) kr 2 495 504. Deretter legges de to beregnede beløpene sammen (kr 6 734 + kr 2 495 504) slik at man får total tilbakeføring av inngående merverdiavgift kr 2 502 237. I vedtak av 28.01.2016 blir inngående merverdiavgift tilbakeført med kr 2 501 901. Korrigering av beregningen vil etter dette være til selskapets ugunst, og skattekontoret opprettholder derfor vedtak av 28.01.2016.

Skattekontoret bestrider klagers anførsel om at Porthusdommen, Rt. 2005 s. 951, gir grunnlag for at utleiere kan bli frivillig registrert, og dermed oppnå 100 % fradrag for inngående merverdiavgift ved oppføring av bygg. Skattekontoret fastholder at spørsmålet i Porthusdommen var om Porthuset AS kunne få forholdsmessig fradrag for byggekostnader ved oppføring av den del av bygget som refererte seg til hotellrom og fellesarealer, i utgående avgift knyttet til avgiftspliktig omsetning på hotellrommene, som minibar, betalingsfjernsyn og liknende, jf. avsnitt 35 i Bowlingdommen, Rt. 2008 s. 932.

Når det gjelder klagers anførsel om at vedtaket er ugyldig vil skattekontoret bemerke at det ikke foreligger noen ugyldighetsgrunner i dette tilfellet.

 

Skattekontorets innstilling til vedtak

Det foreslås følgende

 

V e d t a k:

 

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

 

Nemndas medlem Frøystad har avgitt slikt votum:

 

"Uenig. Dette er etter mitt syn ikke et spørsmål om myldreareal, men et spørsmål om huseiers forholdsmessige bruk av driftsmiddel innenfor/utenfor mva-loven. Det jeg er uenig i er skattekontorets arealberegning hvor én vegg er ansett til bruk i reklamevirksomhet, mens gulvflaten er til bruk i utleievirksomhet. Dette er etter mitt syn en lite egnet framgangsmåte - med denne logikken vil de øvrige tre vegger samt taket ikke være til bruk i noen av næringsaktivitetene. Utgangspunktet for å beregne fradragsrett for et lokale hvor det drives reklameeksponering må være at lokalet som sådan med alle 6 flater anvendes både til utleie og reklameeksponering. Et naturlig utgangspunkt for forholdsmessig fradrag vil etter mitt syn være andelen omsetning innenfor/utenfor mva-loven, i den grad dette gjenspeiler bruken."  

Nemndas medlem Hines Grape har avgitt slikt votum:

"Enig

Kommentar: Klager synes å ha tolket dom fra Oslo tingrett den 9.4.2015 vedrørende NHO Eiendom AS lenger enn det er grunnlag for. En forutsetning for at areal med kombinert bruk – myldreareal - skal kunne innebære fullt fradrag for utleier, er at den kombinerte bruken skjer hos leietaker. Bakgrunnen er at utleier i slike tilfeller vanskelig kan ha oversikt over den eksakte bruken. Dette er ikke tilfelle for klager, der det er eier av hallen som selv står for den kombinerte bruken. Forholdet er for øvrig godt beskrevet på s. 2, 5 avsnitt i vedtaket (gjengitt i innstillingen øverst på s. 5). "　  

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre og Stenhamar sluttet seg til skattekontorets innstilling.
Det ble etter dette fattet slikt

 

V e d t a k:

 

Som innstilt.