Stor avdeling 01

NS 94/2017

 

Skattekontorets redegjørelse

Skatt X har utarbeidet følgende redegjørelse for saken i henhold til skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd:

 

Saksforholdet:

A AS er registrert i Enhetsregisteret med næringskode 09.109: Andre tjenester tilknyttet utvinning av råolje og naturgass. A AS sin virksomhet er å utvikle og produsere komponenter og innretninger til offshoreindustrien.

Skattekontoret avholdt i perioden 10.11.2014-17.06.2015 kontroll i selskapet. På bakgrunn av kontrollen ble det utarbeidet en rapport, se vedlegg [4]. Av denne fremgikk det at A AS i 2012 sponset [en installasjon]. [Installasjonen] ligger på Y, [...] utenfor Z og er brukt av lokalbefolkningen [...]. Det er en plakett festet til [installasjonen] som opplyser om at det er A AS som har sponset [installasjonen]. Selskapet fradragsførte denne kostnaden i selvangivelsen for 2012. De fradragsførte også inngående merverdiavgift på kostnader til [installasjonen] i omsetningsoppgavene for 3, 4 og 5 termin i 2012.

Det ble sendt ut varsel, men ikke mottatt tilsvar. Skattekontoret fattet vedtak 14.12.2015 om etterberegning av fradragsført merverdiavgift i 2012 på kr 146 602 og økning av alminnelig inntekt i 2012 på kr 405 471 på grunn av feilaktig fradragsføring av kostnader i forbindelse med sponsing av [en installasjon].

Videre avdekket kontrollen at selskapet hadde fradragsført kostnader til gaver til ansatte i selvangivelsen for årene 2011-2013. Dette gjaldt bl.a. gensere, gavekort og tursekker. Selskapet hadde ikke lønnsinnberettet gavene på den enkelte ansatte. På denne bakgrunn ble det varslet og fattet vedtak om økning av alminnelig inntekt for årene 2011-2013 med kr 149 300.

 

Sponsing av [installasjon]

Skattepliktige anfører:

Skattepliktige har i brev av 22.01.2016 påklaget skattekontorets vedtak.

Skattepliktige anfører at kostnadene har tilstrekkelig tilknytning til virksomheten til at det må gis fradrag.

Det gis informasjon om den betydelige omsetningsveksten selskapet har hatt og at en avgjørende årsak til veksten har vært å lykkes med å rekruttere dyktige nye medarbeidere. Formålene med kostnadene for A AS har primært vært å bli mer kjent i lokalmiljøet, bedret omdømme i nærmiljøet og bedret rekruttering av ansatte med lokal forankring.

A AS ønsket å bli bedre kjent i lokalmiljøet fordi de har opplevd å bli assosiert med selskapet B AS fordi de to selskapene tidligere har hatt felles eierskap. A AS opplever at betydelig flere kjenner til selskapet og navnet A AS gjennom den omtale og profilering [installasjonen] har fått.

Selskapet vil også fremme sitt omdømme i nærmiljøet og vise selskapets vilje og evne til å bidra til å legge til rette for et levende og viralt lokalmiljø, som igjen vil bidra til at man kunne opprettholde et godt lokalmiljø som vil holde på eksisterende arbeidskrav og tiltrekke seg ny arbeidskraft i regionen.

Selskapet hadde behov for å rekruttere ansatte i en vekstperiode med stor konkurranse om kvalifisert arbeidskraft, og dette gir større oppmerksomhet rundt og kunnskap om A AS ovenfor potensiell arbeidskraft. Dette som et annet tiltak for rekruttering enn en jobbannonse. Det var også et poeng at det skulle settes fokus på å rekruttere flest med lokal forankring da disse generelt er mer stabil arbeidskraft.

Det vises også til Kverva-dommen [Rt-2015-1068] og selskapet anfører at formålene med kostnadene de har hatt i betydelig grad kan sammenfalle med det som vektlegges som tilstrekkelig inntektstilknytning som i høyesterettsdommen.

 

Skattekontorets vurdering av klagen:

Skattepliktige har benyttet sin rett til å påklage skattekontorets vedtak til skatteklagenemnda etter ligningslovens § 9-2 nr. 1 bokstav a og merverdiavgiftsloven § 19-1 første ledd første punktum. Klagen anses rettidig fremsatt og fyller øvrige krav til form og innhold jf. ligningslovens § 9-2 nr. 5 og 2 og forvaltningsloven § 29 første ledd første punktum og § 32.

 

Skatt

Anførslene i klagen er i hovedsak de samme som er anført tidligere for skattekontoret. Sammenligningen med Kverva-dommen er en ny anførsel.

Det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktige inntekt jf. skatteloven § 6-1.

Kostnader til reklame vil være fradragsberettiget etter skatteloven § 6-1. Reklame er tiltak som går ut på å fremheve bedriften og /eller dens produkter/tjenester overfor kjøpermassen for å øke omsetningen.

Spørsmålet i denne saken er om det foreligger tilstrekkelig tilknytning mellom sponsingen av [installasjonen] og inntekten til A AS slik at selskapet har fradragsrett for kostnaden jf. skatteloven § 6-1.

Sponsorkostnader er fradragsberettiget i den utstrekning de kan sies å ha reklameverdi, jf. FSSD § 6-21-5. Det må vurderes om det er tilstrekkelig tilknytning mellom inntektservervet og sponsorkostnaden, herunder i hvilken grad skattepliktiges formål med å pådra seg kostnaden har vært å erverve inntekt eller å yte støtte uten motytelse.

Skattepliktiges formål med kostnaden vil være et relevant moment, likevel slik at dette ikke avgjøres utelukkende på subjektivt grunnlag, men ut fra hvorvidt de objektive kjensgjerningene rundt investeringen tilsier at det har vært skattepliktiges intensjon å skape inntekt.

Selskapet anfører at sponsingen av [installasjonen] har bidratt til å gjøre A AS kjent som et eget selskap og ikke en del av selskapet B AS. Videre at selskapet vil fremme sitt omdømme i nærmiljøet og vise selskapets evne og vilje til å bidra til å legge til rette for et levende og viralt lokalmiljø, som igjen vil bidra til at man kunne opprettholde et godt lokalmiljø som vil holde på eksisterende arbeidskraft og tiltrekke seg ny arbeidskraft i regionen. Selskapet ønsket også fokus rundt og kunnskap om A AS overfor potensiell arbeidskraft.

Skattekontoret vurderer anførslene om formålet med sponsingen slik at selskapet ønsket å skape oppmerksomhet rundt selskapet og de ønsket å profilere seg som et selskap som er engasjert i og bidrar til et godt lokalsamfunn. Sponsingen av [installasjonen] fremstår på denne bakgrunn som merkevarebygging. Det er en plakett på [installasjonen] med informasjon om at A AS har sponset [installasjonen]. Selskapet fikk også positiv omtale i lokale medier som en følge av sponsingen. Skattekontoret kan ikke se at sponsingen har nær tilknytning til inntektsgrunnlaget.

Skattekontoret viser her til Skagen-dommen (Rt 2012-744). Et fondsforvaltningsselskap, som hadde inngått betydelige profileringsavtaler med to allmennyttige organisasjoner, overførte betydelige beløp til organisasjonene som "prosjektstøtte". Høyesterett la til grunn at de objektive kjensgjerningene tilsa at formålet hadde vært å berike organisasjonene og uttalte i avsnitt 56: "Fraværet av motytelser som lar seg verdsette, fører til at det er vanskelig å etablere den type tilknytning mellom kostnaden og sikring mv. av skattepliktige inntekt som § 6-1 krever. Det er jo ikke avtalt at mottakeren skal prestere noe som kan gi giveren grunnlag for inntekt."

I Skagen-dommen oppnådde selskapene profilering i større grad enn det som er tilfelle i den foreliggende sak. Dette var imidlertid ikke nok til å si at det forelå tilstrekkelig tilknytning mellom kostnaden og inntekten.

Selskapet har vist til økning i antall ansatte og generell vekst i selskapet etter at [installasjonen] ble oppført. Skattekontoret kan ikke se en klar sammenheng mellom sponsingen, og den omtalen det medførte, og veksten av selskapet. Selskapet har også i klagen gitt uttrykk for at det allerede var i en vekstperiode da sponsingen skjedde.

Selskapet anfører at kostnadene de har hatt i betydelig grad kan sammenfalle med det som vektlegges som tilstrekkelig inntektstilknytning i Kverva-dommen.

Kverva-dommen gjaldt skatteloven § 6-24 jf § 6-1. Saken gjaldt støtte til en offentlig skole og kulturhus som skulle utdanne relevant arbeidskraft for datterselskapet. Høyesterett vurderte det slik at ytelsen gikk til realisering av et tiltak som hadde til formål å styrke inntektsgrunnlaget for datterselskapene og derigjennom Kvervas egne inntekter gjennom utbytte. Selskapets hovedformål med tilskuddet var å tiltrekke, beholde og utvikle arbeidskraft og kompetanse for datterselskapenes virksomhet i kommunen. Ut fra de geografiske forholdene ville det vært vanskelig å oppnå dette uten tilskuddet som gjorde tiltaket mulig.

Skattekontoret mener det er vesentlige forskjeller i faktum mellom Kverva-dommen og A AS sin sak. Kverva sin ytelse hadde en annen og mer direkte tilknytning til inntektsgrunnlaget enn hva man kan si om A AS sin sponsing av [installasjonen]. Selv om sponsingen av [installasjonen] medførte positiv omtale og oppmerksomhet, er skattekontorets oppfatning at en eventuell

tilknytning til inntektsgrunnlaget er fjern og avledet. Selskapet sponset [en installasjon] uten at det ble gitt noen motytelse utover plaketten på [installasjonen]. Skattekontoret kan ikke se at de objektive kjensgjerningene rundt sponsingen tilsier at det har vært deres formål å skape inntekt. Det subjektive formålet fremstår som todelt gjennom at selskapet har ønsket å profilere seg, samtidig som man har ønsket å berike mottaker. Det foreligger ingen motytelse som lar seg verdsette og det er derfor vanskelig å etablere en klar tilknytning mellom kostnaden og en potensiell inntekt.

Oppføringen av [installasjonen] har ikke tilstrekkelig tilknytning til inntektsgrunnlaget til at tilknytningsvilkåret i § 6-1 er oppfylt.

Etter en konkret helhetsvurdering av alle opplysninger i saken har skattekontoret kommet til at vilkårene i skatteloven § 6-1 ikke er oppfylt. Det foreligger ikke fradragsrett for de kostnadene A AS hadde med oppføring av [installasjonen].

 

Merverdiavgift

Anførslene i klagen er i hovedsak de samme som er anført tidligere for skattekontoret. Sammenligningen med Kverva-dommen er en ny anførsel.

Skattekontoret forstår anførslene slik at skattepliktige mener at [installasjonen] er å anse som en anskaffelse til bruk i den registrerte virksomheten, herunder at kostnaden har medført reklame for virksomheten, og at det derfor er fradragsrett for inngående avgift etter merverdiavgiftsloven § 8-1.

Etter merverdiavgiftsloven § 8-1 har et registrert avgiftssubjekt rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den registrerte virksomheten.

For at anskaffelsen skal anses å være til bruk i den registrerte virksomheten må den være relevant for og ha en nær og naturlig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Selv om vilkåret for fradragsrett er oppfylt, kan fradragsretten være positivt avskåret etter merverdiavgiftsloven §§ 8-2 til 8-4.

Vedtaket om å nekte fradrag ble hjemlet i merverdiavgiftsloven § 8-3, første ledd litra f. Skattekontoret har imidlertid i forbindelse med klagen vurdert saken slik at den korrekte hjemmel er merverdiavgiftsloven § 8-1 da ordlyden og formålet med § 8-3 hovedsakelig er ment å få anvendelse på utdeling av varer og tjenester av forbrukslignende karakter. Den foreliggende saken gjelder en kostnad til [en installasjon] som skal være tilgjengelig for hele lokalsamfunnet og spørsmålet er om det gjelder en anskaffelse som er til bruk i den registrerte virksomheten.

Skattekontoret vurderer formålet med sponsingen slik at selskapet ønsket å skape oppmerksomhet rundt selskapet og de ønsket å profilere seg som et selskap som er engasjert i og bidrar til et godt lokalsamfunn.

Skattekontoret vurderer sponsingen av [installasjonen] til å være en form for merkevarebygging der man skal fremstå som en positiv bidragsyter til lokalsamfunnet. Motytelsen A AS fikk for sponsingen av [installasjonen] kan hovedsakelig sies å være plaketten på [installasjonen]. Eventuell positiv omtale et selskap får i media som en følge av sponsing av veldedige allmennyttige organisasjoner vurderes til å være generell omdømmebygging, ikke en motytelse som følge av sponsingen.

Selskapet anfører at kostnadene de har hatt i betydelig grad kan sammenfalle med det som vektlegges som tilstrekkelig inntektstilknytning i Kverva-dommen. Kverva-dommen gjaldt skatteloven § 6-24 jf. § 6-1 og ikke merverdiavgiftsloven. Vurderingstemaet er derfor et annet og dommen kan ikke sammenlignes direkte.

Skattekontoret bemerker imidlertid at Kverva-dommen gjaldt støtte til en offentlig skole og kulturhus som skulle utdanne relevant arbeidskraft for datterselskapet. Høyesterett vurderte det slik at ytelsen gikk til realisering av et tiltak som hadde til formål å styrke inntektsgrunnlaget for datterselskapene og derigjennom Kvervas egne inntekter gjennom utbytte.

A AS sin avgiftspliktige virksomhet er å utvikle og produsere komponenter og innretninger til offshoreindustrien. Kverva sin ytelse hadde dermed en annen og mer direkte tilknytning til virksomheten enn hva man kan si om A AS sin sponsing av [installasjonen]. Skattekontoret finner etter dette at Kverva-dommen ikke vil ha noen avgjørende betydning for denne saken.

Formålet med merverdiavgiften er å skattlegge merverdien i hvert enkelt omsetningsledd. Derfor gis det fradrag for inngående avgift på varer og tjenester virksomheten kjøper inn til bruk i den avgiftspliktige virksomheten. Hensikten er et nøytralt avgiftssystem uten avgiftskumulasjon. I Rt 2008-932 (Bowling-dommen) legges det til grunn at en bedriftsøkonomisk tilknytning ikke er tilstrekkelig for å få fradrag for inngående avgift. Oppofrelsen må være relevant og ha en naturlig og nær tilknytning til den avgiftspliktige virksomhet.

Videre legger Høyesterett til grunn i Rt 2008-939 (Tønsberg Bolig) at hensynet til å ivareta selskapets renommé, ikke gir tilstrekkelig grunnlag for avgiftsfradrag etter merverdiavgiftsloven § 21 (nå § 8-1). Den aktuelle interessen for Tønsberg Bolig måtte være knyttet til selskapets avgiftspliktige entreprenørvirksomhet.

Skattekontoret har vurdert selskapets anførsler i klagen og kan ikke se at sponsingen av [installasjonen] har medført reklame som gir en nær og naturlig tilknytning til A AS sin avgiftspliktige virksomhet som er å utvikle og produsere komponenter og innretninger til offshoreindustrien. Det fremgår av anførslene i klagen at formålet med sponsingen i hovedsak er å bli bedre kjent og få et bedre omdømme i lokalmiljøet. Dette gir ikke tilstrekkelig grunnlag for avgiftsfradrag, jf. Tønsberg Bolig-dommen. Skattekontoret vurderer reklameverdien av sponsingen etter dette som bagatellmessig. Sponsingen fremstår som en gave.

Skattekontoret konkluderer etter dette med at anskaffelsen ikke har tilstrekkelig tilknytning til den avgiftspliktige virksomheten. Merverdiavgiftsloven § 8-1 kommer ikke til anvendelse.

 

Gaver til ansatte

Skattepliktige anfører

A AS har foretatt en ny gjennomgang av kostnadene til gaver. Denne gjennomgangen har avdekket at kostnadene har gått til gaver til både forretningsforbindelser og til ansatte. Når det gjelder gaver gitt til ansatte anfører selskapet at disse er innenfor de beløpsmessige grenser som er satt for å kunne fradragsføre kostnaden skattemessig (kr. 1000 inkl. mva).

Skattepliktige anfører på denne bakgrunn at inntekten endres slik at det ikke gis fradrag for gaver til forretningsforbindelser, men gis fradrag for gaver til ansatte.

 

Skattekontorets vurdering av klagen

Hovedregelen og utgangspunkt er at det gis fradrag for kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktige inntekt jf. skatteloven § 6-1.

Skattedirektoratets forskrift til skatteloven § 6-21-5 gir regelen om at dersom firmamerke og/eller firmanavn er knyttet til en gavegjenstand, anses kostnadene som fradragsberettigede reklamekostnader dersom gavegjenstanden er utformet med reklame for øye i et større antall eksemplarer og ikke overstiger den beløpsgrensen som fastsettes i Skattedirektoratets årlige takseringsregler.

Gavene A AS har delt ut til forretningsforbindelser overskrider beløpsgrensen og er derfor ikke fradragsberettiget jf forskrift om taksering av formues- , inntekts-, og fradragsposter § 2-3-6 for ligningsårene 2011-2013.

Finansdepartementets forskrift til skatteloven § 5-15-1 (5) gir regelen om at gave fra arbeidsgiver til ansatt regnes ikke som skattepliktige inntekt for mottakeren så langt arbeidsgiverens utgifter i løpet av inntektsåret ikke overstiger 1.000 kroner for den enkelte lønnstaker og arbeidsgiver ikke krever fradrag for kostnadene.

A AS har anført at de skal ha fradrag for gaver til ansatte.

Skattekontoret har gjennom kontrollen forstått det slik at A AS ønsket at gavene skulle være skattefri for sine ansatte, herunder har ikke A AS lønnsinnberettet gavene på sine ansatte. A AS har da ikke krav på fradrag for kostnadene til gavene.

Skattekontoret konkluderer etter dette med at A AS ikke har krav på fradrag for kostnadene til gaver til ansatte.

 

Tilleggsskatt/Tilleggsavgift

Det er ilagt tilleggsskatt på inntektstillegget for gaver til ansatte og sponsing av [installasjonen]. Videre er det ilagt tilleggsavgift på etterberegning av merverdiavgift for sponsing av [installasjonen].

A AS har ikke klaget på vedtakene om tilleggsskatt og tilleggsavgift. Skattekontoret legger derfor til grunn at disse aksepteres så fremt vedtak om etterberegning og inntektstillegg opprettholdes.

 

Sakens gang

Utkast til innstilling ble sendt selskapet for eventuelle merknader 25. januar 2017. Merknader ble mottatt 17. februar 2017 og er innarbeidet i innstillingen. Saken ble 10. august 2017 meldt opp til nemndsbehandling i alminnelig avdeling. Resultat av Skatteklagenemndas behandling var dissens.

 

Sekretariatets vurdering av saken

Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

I redegjørelsen fra skattekontoret er det vist til saksbehandlingsreglene i ligningsloven, merverdiavgiftsloven og forvaltningsloven. Ligningsloven og saksbehandlingsreglene i merverdiavgiftsloven ble opphevet og erstattet av ny skatteforvaltningslov fra 1. januar 2017 uten at det i denne saken medfører noen realitetsforskjell.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg til konklusjonen i skattekontorets redegjørelse gjengitt over.

Hva gjelder spørsmålet om fradrag for gavene til de ansatte viser sekretariatet til sammenhengen i regelverket, og at det kan foreligge både fradragsrett for arbeidsgiver og skattefrihet for de ansatte, men ikke begge deler på samme tid, jf. skatteloven § 6-1 jf. Finansdepartementets forskrift til skatteloven § 5-15-1 (5). Selskapet har uttrykt et ønske om at gavene skal være skattefrie for de ansatte. Selskapet kan ikke samtidig kreve fradrag for kostnaden.

Skattekontoret har i sin redegjørelse ikke drøftet tilleggsskatt og tilleggsavgift særskilt, idet skattekontoret legger til grunn at skattepliktige har akseptert tilleggsskatten og tilleggsavgiften såfremt det tidligere vedtak opprettholdes. Sekretariatet har samme oppfatning. Vi deler også skattekontorets oppfatning om at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt jf. ligningsloven § 10-2 flg. og tilleggsavgift jf. merverdiavgiftsloven § 21-3 (1) anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt, se skattekontorets rapport og vedtak. Det har ikke blitt anført at tilleggsskatt ikke skal ilegges på grunn av unnskyldelige forhold etter ligningsloven § 10-3. Sekretariatet kan heller ikke se at det foreligger unnskyldelige grunner.

 

Den skattepliktiges merknader til utkast til innstilling:

I brev datert 17. februar 2017 har den skattepliktige inngitt merknader til sekretariatets utkast til innstilling.

Vedr. sponsing av [installasjon]:

Selskapet mener at det foreligger tilstrekkelig tilknytning til at kostnadene gir skattemessig og avgiftsmessig fradragsrett. Dette begrunnes med både reklameverdi gjennom profilering og intern merkevarebygging for selskapets daværende og fremtidige ansatte.

Selskapet gjør gjeldende en betydelig omsetningsvekst i tidsrommet 2010 til 2015. Det hadde ikke vært mulig uten at selskapet hadde kunnet rekruttere dyktige og kompetente mennesker som ønsket å jobbe for selskapet.

Hovedformål med kostnaden har vært følgende:

1) Bli mer kjent i lokalmiljøet

2) Bedre omdømme i nærmiljøet

3) Bedret rekruttering

Selskapet er innforstått med at den direkte inntektssammenhengen med kostnaden kan være vanskelig å måle, men for selskapet er denne type kostnader knyttet til profilering av bedriften sentral for å kunne tiltrekke seg relevant arbeidskraft. [Installasjonen] har en utforming som viser design, kreativitet og ingeniørkompetanse på en måte som fremhever bedriften, og at det har vært et bevisst valg å gjøre dette for å styrke selskapet internt i like stor grad som eksternt.

Det vil også være slik at mye av markedsføringskostnader, sponsing osv i et selskap vil være vanskelig å måle direkte inntektssammenheng for, og at grensedragningen vil være vanskelig å stadfeste.

Selskapet viser til at kostnaden er ansett som merkevarebygging både i skattekontorets redegjørelse og sekretariatets utkast til innstilling. Etter selskapets mening vil alt av både reklamekostnader og sponsing inneholde betydelige elementer av merkevarebygging. Hvis ikke, vil denne typer kostnader ha svært begrenset verdi for de fleste selskaper, og omfanget av bruk av reklame og sponsing vil blitt sterkt redusert. Alle firma vil vurdere hvilken verdi markedsføringstiltak har for selskapene.

I dette tilfellet har selskapet vurdert verdien som tilstrekkelig til at de gjennomfører tiltaket. Tiltaket synliggjør kompetanse ved at selskapet har designet/konstruert [installasjonen] og at det får profilering som har verdi internt og eksternt for selskapet. I dette tilfellet vil en stor andel av kostnaden være knyttet til intern merkevarebygging for selskapets nåværende og fremtidige ansatte.

Selskapet tilbakeviser at selskapet kun er benevnt med en plakett ved [installasjonen]. Det er i brevet lagt ved bilder av [installasjonen]. Etter selskapets mening er selskapets påmalte navn godt synlig. Etter henstilling fra Z kommune ble logo i farger endret, slik at den nå er overmalt i samme farge som [installasjonen] selv. Relieffet til logoen kan fortsatt skimtes.

Selskapet har også lagt ved brev fra ordfører i Z Kommune, datert 12. juli 2016. Ordføreren skriver at forutsetningen for selskapets engasjement var en tydelig profilering av selskapet, primært i form av omtale, men også med synlig logoprofilering. Han påpeker at hvis kravet til synlighet av selskapets firmanavn/logo (logo i farger) er avgjørende fra fradragsretten, vil selskapet i samråd med Z Kommune tilpasse seg dette. Det er for kommunen ikke tvilsomt at selskapet har ønsket å benytte [installasjonen] som en synlig del av sin markedsføring og omdømmebygging av selskapet. Kommunen oppfatter at bruken av [installasjonen] har vært et bevisst valg for å synliggjøre bedriftens ingeniørkompetanse.

Selskapets prinsipale påstand er at skattekontorets vedtak omgjøres i sin helhet og at selskapet får avgiftsmessig fradrag for inngående merverdiavgift og skattemessig fradrag for alle kostnadene. Det anføres både reklameverdi og intern merkevarebygging for selskapets daværende og fremtidige ansatte.

Subsidiært ønskes en fordeling av fradragsretten med betydelig andel fradrag både skattemessig og avgiftsmessig.

 

Vedr. gaver til ansatte:

Selskapet aksepterer sekretariatets utkast til innstilling.

Sekretariatets vurdering av den skattepliktiges merknader:

Anførslene er i hovedsak de samme som i klagen. Sekretariatet kan ikke se at den skattepliktige kan få medhold i klagen, verken i den prinsipale påstanden eller den subsidiære som fremstår som en ny påstand.

Angående prinsipal påstand om at vedtaket omgjøres i sin helhet, slik at selskapet får avgiftsmessig fradrag for inngående merverdiavgift jf. merverdiavgiftsloven § 8-1 og skattemessig fradrag for alle kostnadene jf. skatteloven § 6-1:

 

Skatt:

Etter hovedregelen i skatteloven § 6-1 forutsetter fradragsrett at kostnaden er oppofret og at den har tilstrekkelig tilknytning til den skattepliktiges inntektserverv. Uenigheten i saken knytter seg til tilknytningskravet.

Høyesterett har gjentatte ganger uttalt at det for tilknytningskravet kreves "nær og umiddelbar sammenheng" mellom den skattepliktiges inntektsskapende aktivitet og kostnaden.

Tilknytningskravet skal vurderes ut fra hva som anses som hovedformålet med kostnaden på det tidspunktet kostnaden ble pådratt, jf. blant annet Rt-2008-794 (Korsvold) og Rt-2015-1068 avsnitt 72 (Kverva), som også selskapet har vist til i sin klage. Slik sekretariatet oppfatter saken er det etter dette et spørsmål om sponsingen var et utslag av et ønske om å gi lokalsamfunnet en gave eller om formålet var å sikre fremtidig inntekt.

Formålet må vurderes med utgangspunkt i hva man kan slutte ut fra de objektive kjensgjerningene som foreligger, se blant annet Rt-2009-1473 (Samdal). Høyesterett har uttalt at dersom det bare påberopes "generelle og løse utsagn om fremtidige inntektsmuligheter", vil tilknytningskravet vanskelig bli ansett oppfylt, Rt-2008-794 (Korsvold) avsnitt 47 og Rt-2012-744 (Skagen).

I saken fremkommer ingen analyser, møtereferater, skriftlige vurderinger om fremtidige inntektsmuligheter eller andre tidsnære dokumenter som gjelder sponsingens mulige virkninger på inntektservervet. Sekretariatet har også sett i innleverte Årsregnskap for 2011 og 2012. Heller ikke der fremkommer opplysninger om [installasjonen] eller formålet med sponsingen, verken i ene eller andre retningen. Sekretariatet mener at mangelen på opplysninger som beskrevet peker i retning av at tilknytningskravet ikke kan anses oppfylt, jf. rettspraksis som sitert ovenfor. Selskapet har i klagesaken kommet med generelle utsagn om markedsføring og om å tiltrekke seg riktig kompetanse. Sekretariatet er enig i at sponsingen kan ha medført positive virkninger for selskapet. Sponsingen bærer likevel preg av å skulle være en gave til lokalsamfunnet, og at det var det som var hovedformålet.

Hva gjelder selskapets henvisning til fremtidig rekruttering viser sekretariatet til hva skattekontoret har skrevet i sin redegjørelse om Rt-2015-1794 (Kverva AS). Sekretariatet er enig med skattekontorets standpunkt om at Kvervas ytelse hadde en annen og mer direkte tilknytning til inntektsgrunnlaget enn hva gjelder A AS' sponsing av [installasjonen]. Vi vil i tillegg påpeke at det i Kverva-dommen var på det rene at det var sikring av fremtidig inntekt som var hovedformålet med kostnaden. Det var uttrykkelig dokumentert i tidsnære dokumenter.

Sekretariatet innstiller etter dette på at sponsingen ikke har tilstrekkelig tilknytning til den inntektsskapende aktiviteten til at tilknytningskravet i skatteloven § 6-1 kan anses oppfylt.

Sekretariatet ser grunn til å påpeke at en eventuell fradragsrett etter § 6-1 uansett ville vært begrenset til den reelle reklameverdien for selskapet, jf. skatteloven § 6-1 jf. Skattedirektoratets forskrift til skatteloven § 6-21-5 annet ledd. Sekretariatet kan ikke se at selskapet har angitt noen reklameverdi av sponsingen. Slik sekretariatet oppfatter faktum er det plaketten, selskapets påmalte navn og eventuell medieomtale som eventuelt kunne hatt reklameverdi. Sekretariatet kan ikke se at dette kan medføre en reell reklameverdi som kan tallfestes. Det vises til synligheten av logo og plakett. Den positive omtalen som kommunen har lovt selskapet kan heller ikke karakteriseres som kjøp av reklame.

 

Merverdiavgift:

I merverdiavgiftsloven § 8-1 forutsettes at kostnaden/anskaffelsen er til bruk i virksomheten. Rettspraksis, særlig Rt-1985-93 (Sira Kvina) og Rt-2001-1497 (Norwegian Contractors) har slått fast at det avgjørende for fradragsrett for inngående merverdiavgift er at det foreligger "naturlig og nær tilknytning" mellom anskaffelsene og den avgiftspliktige produksjonen.

I merverdiavgiftsretten anvendes ikke en slik hovedformålslære som i skatteretten. For fradrag etter merverdiavgiftsloven er det sentrale spørsmålet hvilke gjenytelser sponsoren får for sitt bidrag, altså hvorvidt det foreligger en omsetning etter mval. § 3-1. En må vurdere den enkelte sponsoravtale konkret for å avklare hvorvidt det leveres varer eller tjenester mot vederlag, og om det eventuelt også er et rent gaveelement i avtalen. Det er kun omsetningen av varer og tjenester som det skal beregnes mva på. Gaveoverføringer anses ikke som omsetning. Et eventuelt gaveelement i sponsoravtalen vil være restbeløpet etter at avtalte gjenytelser er verdsatt.

Sekretariatet er ikke forelagt noen sponsoravtale. Det fremgår imidlertid av sakens dokumenter at gjenytelsen fra kommunen var en plakett og avtale om medieomtale. At selskapet også har logoen sin på [installasjonen] kan i denne sammenheng ikke anses som en gjenytelse.

Sekretariatet er enig med skattekontoret i at reklameverdien av sponsingen fremstår som bagatellmessig. Vi viser til plakettens størrelse og synlighet og at en eventuell medieomtale antas å ha karakter av generell omdømmebygging og ikke reklame for selskapet.

Sekretariatet innstiller etter dette på at det ikke gis fradrag for inngående merverdiavgift jf. merverdiavgiftsloven § 8-1.

Angående subsidiær anførsel om fordeling av fradragsretten med betydelig andel fradrag skattemessig og avgiftsmessig:

 

Skatt:

Dersom en kostnad har tilknytning til både inntektserverv og til privat formål, herunder et veldedig formål, og det er mulig å fordele kostnadene slik at en del av kostnaden kan henføres til den private bruk og den øvrige del til inntektservervet, kan det foretas en fordeling ved fastsettingen. Dette følger av skatteloven § 6-1, og er også omtalt i Zimmer 2014, s. 203 flg.

Sekretariatet kan ikke se at selskapet har lagt frem opplysninger som gjør det mulig å fordele kostnaden som beskrevet.

Mva:

Det følger av merverdiavgiftsloven § 8-2 at dersom en fellesanskaffelse både blir brukt i avgiftspliktig og avgiftsfri virksomhet, må den inngående avgift fordeles forholdsmessig på de ulike formene for virksomhet.

Sekretariatet kan ikke se at det er grunnlag for en fordeling etter bestemmelsen. Den delen som eventuelt kunne gitt fradrag gjelder reklameverdien av plaketten og kommunens positive omtale av selskapet. Om dette viser sekretariatet til drøftelse ovenfor.

 

Tilleggsskatt og tilleggsavgift

Den 21. juni 2017 ble det foretatt en endring av overgangsbestemmelsen i skatteforvaltningsloven § 16-2. Det følger nå av bestemmelsen at skattemyndighetene i tilleggsskattesaker som avgjøres etter 1. januar 2017, som utgangspunkt skal anvende reglene i ligningsloven og merverdiavgiftsloven i saker hvor opplysningssvikten er begått før dette tidspunkt. Dette gjelder likevel kun dersom ikke de nye reglene i skatteforvaltningsloven innebærer et gunstigere resultat for den skattepliktige. I så fall er det reglene i skatteforvaltningsloven som skal anvendes.

Med henblikk på de nye overgangreglene om tilleggsskatt vil sekretariatet gå igjennom tilleggsskatten på nytt, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 der det fremgår at klageinstansen kan prøve alle sider av saken.

Sekretariatet mener at de nye reglene om tilleggsskatt vil gi et gunstigere resultat for selskapet enn det gamle regelsettet. Beviskravene er de samme, men satsen for tilleggsskatt er redusert for forhold knyttet til inntekts- og formuesendringer. Mens den tidligere var 30 prosent er den nå endret til 20 prosent.

Sekretariatet deler skattekontorets oppfatning om at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er til stede, også ved anvendelsen av skatteforvaltningsloven § 14-3. At det foreligger opplysningssvikt i forbindelse med innlevering av selvangivelse og omsetningsoppgaver anses bevist med klar sannsynlighetsovervekt, se skattekontorets rapport og vedtak. Det samme gjelder størrelsen på den skattemessige fordelen. Det har ikke blitt anført at tilleggsskatt ikke skal ilegges på grunn av unnskyldelige forhold jf. bestemmelsens annet ledd, heller ikke etter at dette var påpekt i sekretariatets utkast til vedtak. Sekretariatet kan ikke se at det foreligger unnskyldelige grunner.

Når det gjelder satsen for tilleggsskatt som er ilagt for de skattemessige fordelene ved fradragsføringen av kostnad for [installasjonen] og for gaver til ansatte, reduseres denne fra 30 % til 20 % slik:

Rapp. pkt	År	Beregningsgrunnlag	Sats for tilleggsavgift
9	2012	405 471	20 %
11	2011	25 000	20 %
11	2012	82 500	20%
11	2013	41 800	20 %

 

For den tilbakeførte merverdiavgiften vedrørende [installasjonen] vil det nye regelsettet ikke innebære endring av sats.

 

Sekretariatet foreslår at det fattes slikt

 

                              v e d t a k:

 

Klagen tas ikke til følge

 

Satsen for tilleggsskatt for forhold omtalt i rapportens punkt 9 og 11 reduseres fra 30 prosent til 20 prosent.

 

Dissens i alminnelig avdeling

Nemndsmedlem Maj Hines dissenterte 26. august 2017 med følgende begrunnelse:

"Uenig i grunnlaget for vedtaket om tilbakeføring av merverdiavgift for 3. – 5. termin 2012 som følge av saksbehandlingsfeil. Vedtaket er truffet på grunnlag av feil hjemmel, og jeg mener at dette kan ha påvirket vedtakets innhold, jf. Skatteforvaltningslovens § 5-10. Ikke uenig sekretariatets vurdering av hjemmelsspørsmålet, men i så fall må innstillingen lyde på at klager gis medhold i at vedtaket oppheves hva gjelder tilbakeføring av merverdiavgift som følge av at skattekontorets vedtak om tilbakeføring av fradragsført merverdiavgift. Når vedtaket er fattet på grunnlag av feil hjemmel, kan ikke dette repareres ved å bytte hjemmel, jf. 1964 s. 93."

Sekretariatet viser til skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd der det fremgår at Skatteklagenemnda kan prøve alle sider av saken og herunder ta hensyn til nye omstendigheter. Den skal også vurdere de synspunktene som klageren kommer med, og kan også ta opp forhold som ikke er berørt av klageren.

Sekretariatet mener at nemndsmedlemmets henvisning til Rt-1964-93 ikke er helt treffende for hva som er tilfellet i denne saken. I saken gjengitt i Rt-1964-93 hadde et bygningsråd i august 1960 gitt midlertidig tillatelse til oppføring av en arbeidsbrakke. Etter reguleringsplanen, som var vedtatt av kommunen, men ikke stadfestet av departementet, skulle tomten være friareal. Tre naboer protesterte under henvisning til at tillatelsen manglet hjemmel, idet vedtekt til bygningsloven § 8 om dispensasjonsadgang ikke forelå. Slik vedtekt ble først vedtatt og stadfestet januar-februar 1962. Høyesterett fant at den midlertidige tillatelse ikke kunne bli gyldig uten ny behandling. I foreliggende sak er det ikke snakk om manglende hjemmel for skattekontorets standpunkt, men at de har brukt uriktig hjemmel for å komme frem til et resultat som de likevel hadde kommet til ved bruk av riktig hjemmel, jf. Skattekontorets redegjørelse.

Sekretariatet viser videre til Rt-1965-1215 og Rt-1972-578 (på side 583). I avgjørelsene fremgår at uriktig hjemmelsvalg ikke automatisk medfører ugyldighet etter forvaltningsloven § 41 (skatteforvaltningsloven § 5-10), forutsatt at henvisningen til den uholdbare hjemmelen ikke har virket inn på avgjørelsens resultat. I saken vedrørende A AS er resultatet av sekretariatets behandling den samme som etter skattekontorets behandling. Det synes dermed som om den uholdbare hjemmelsbruken ved skattekontoret ikke har vært bestemmende for resultatet.

Sekretariatet viser også til Norsk Lovkommentar vedrørende forvaltningsloven § 41, note 1028:

"Førsteinstansens feil vil ofte være uten betydning dersom vedtaket er blitt overprøvd ved klagebehandling. Også i denne sammenhengen vil det springende punkt bli om feilen kan antas å ha påvirket det endelige vedtak."

I Skatteforvaltningshåndboken 2017 i kapittelet om skatteforvaltningsloven § 5-10 (tilsvarende ordlyd og innhold som forvaltningsloven § 41) fremheves det at regelens formål er å sikre korrekte avgjørelser.

"Saksbehandlingsfeil som er gjort, men som ikke har påvirket innholdet i vedtaket, fører derfor ikke til at vedtaket blir ugyldig. Det avgjørende er om vedtaket materielt sett er riktig."

For det tilfellet at saken oppheves og sendes tilbake til skattekontoret, vil skattekontoret måtte sende ut nytt varsel og fatte nytt vedtak. Slik sekretariatet oppfatter det, er det i så fall kontradiksjonen som i større grad vil ivaretas. Resultatet forutsettes å bli det samme i skattekontorets nye saksrunde, jf. skattekontorets redegjørelse. Etter sekretariatets mening er kontradiksjonen i nåværende sak uansett sikret ved at selskapet har mottatt sekretariatets innstilling på innsyn. Det er inngitt merknader til innstillingen, men disse relaterer seg ikke til hjemmelsbruken. Selskapet fastholdt sin oppfatning om at tilknytningskravet var oppfylt. Sekretariatet kan derfor ikke se at hensynet til kontradiksjonen kan medføre at det tidligere vedtaket er ugyldig. Det vises LB-2014-69158 som støtter denne oppfatningen.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Stor avdeling 01 - 28.09.2017    

 

Til stede:

                        Skatteklagenemnda

                        Gudrun Bugge Andvord, leder          

                        Benn Folkvord, nestleder

                        Trygve Holst Ringen, medlem

                        Magnus Lyslid, medlem

                        Egil Steinberg, medlem

 

Skatteklagenemndas behandling av saken:

Nemndas medlem Gudrun Bugge Andvord mener at det er godtgjort en kvalifisert tilknytning mellom skattepliktiges kostnader til [installasjonen] og selskapets virksomhet, herunder rekruttering, profilering og reklameverdi, slik at vilkårene for helt eller delvis fradrag etter skatteloven § 6-1 foreligger.

Nemndas øvrige medlemmer, Folkvord, Holst Ringen, Lyslid og Steinberg sluttet seg til sekretariatets innstilling.

 

Nemnda traff følgende

 

                              v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge. Satsen for tilleggsskatt reduseres fra 30 % til 20 %.