This page is not available in English.

Skatteklagenemnda

Tilleggsskatt ved fradragsføring av inngående merverdiavgift på kostnader tilknyttet bygg oppført i egenregi.

  • Published:
  • Avgitt: 12/17/2018
Whole serial number Alminnelig avdeling 02 NS 161/2018

Saken gjelder ilagt tilleggsskatt med 20 % for fradragsføring av inngående merverdiavgift tilknyttet bygg oppført i egenregi, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3. Omtvistet beløp er kr 164 356.

 

Klagen tas ikke til følge.

Lovhenvisninger: skatteforvaltningsloven § 14-3-§ 14-5, merverdiavgiftsloven § 3-26

Saken gjelder

Saken gjelder ilagt tilleggsskatt med 20 % for fradragsføring av inngående merverdiavgift tilknyttet bygg oppført i egenregi, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3. Omtvistet beløp er kr 164 356.

Saksforholdet

Skatt x har i sin redegjørelse for saken iht. skatteforvaltningslovens § 13-6 fjerde ledd opplyst følgende om saksforholdet:

"A AS med organisasjonsnummer [...] har vært registrert i Merverdiavgiftsregisteret siden 5. termin 2013 med følgende formål:

"Bygg og anleggsvirksomhet, [...].."

Den 27.09.2017 mottok skattekontoret mva-melding fra virksomheten som viste kr 156 800 tilgode. Mva-meldingen viste ingen omsetning. A AS hadde ikke hatt avgiftspliktig omsetning i løpet av hele 2017.

Skattekontoret ringte regnskapsfører om dette 29.09.2017 og ble ringt tilbake 02.10.2017. Det ble da informert om at A AS oppførte leiligheter. Jobben ble utført av B og A fradragsførte oppføringskostnadene. Begrunnelsen for at det ikke var innberettet omsetning hittil i 2017 var fordi leilighetene ikke var solgt enda.

Skattekontoret tok på bakgrunn av dette mva-melding for 4. termin 2017 ut til kontroll 3.10.2017. I brev 3.10.2017 ble det blant annet etterspurt om kopi av inngående bilag, hovedbok, merverdiavgifts-spesifikasjon, kopi av bankutskrifter, leverandør og kundereskontro, redegjørelse for virksomhet, redegjørelse for hvorfor det ikke er innberettet omsetning i 2017 og redegjørelse for fradragsretten når det ikke er innberettet omsetning siden 6. termin 2016.

Skattekontoret mottok telefon fra regnskapsfører 17.10.2017 med søknad om utsettelse av svarfrist til 23.10.2017. Begrunnelsen for utsettelsen var at regnskapsfører mente at prosjektet med oppføring av leiligheter var behandlet som fremmedregi, men skulle vært behandlet som egenregi.

Det ble innsendt korrigerte mva-meldinger for perioden 6. termin 2016 til 4. termin 2017 hvor inngående avgift ble korrigert med til sammen kr 821 783. Den eneste inngående avgiften som sto igjen var regnskapsføring og revisjon.

Regnskapsfører har ved e-post forklart at selskapet ikke lenger har egne ansatte, at all arbeid med oppføring av leiligheter utføres av eksternt selskap, B, og at A ikke har drevet med fremmedregiprosjekter siden 2016 og ikke har planer om fremmedregiprosjekter i fremtiden.

Den 11.01.2018 etterspurte skattekontoret kontrakt mellom A og B og mottok denne kontrakten, samt kontrakt mellom B og C. Kontraktene viser at B er ansvarlig for å sette opp et bygg på vegne av A. C leverer ferdig byggesett til B. I e-post fra regnskapsfører 19.01.2018 skriver regnskapsfører at arbeidsoppgaver som det ikke er inngått kontrakt med B om å utføre, utføres av andre underleverandører.

På bakgrunn av dette varslet skattekontoret i brev datert 19.01.2018 om etterberegning av inngående avgift med kr 821 783 og ileggelse av tilleggsskatt med kr 164 356. I følge klagers tilbakemelding 01.03.2018 er de ikke uenig i skattekontorets varsel om etterberegning av inngående avgift, men de er uenig i varsel om ileggelse av tilleggsskatt.

Skattekontoret fattet vedtak 14.3.2018 om etterberegning av merverdiavgift med kr 821 783, samt ileggelse av tilleggsskatt med kr 164 356.

Vedtaket ble påklaget 27.4.2018."

Sekretariatet mottok skattekontorets redegjørelse, sammen med klagen og sakens øvrige dokumenter, den 1. juni 2018.

Sekretariatets utkast til innstilling ble sendt skattepliktige i brev datert 31. oktober 2018. Skattepliktige har inngitt merknader i brev datert 21. november 2018. Merknadene er hensyntatt nedenfor. 

Skattepliktiges anførsler

Skattekontoret har gjengitt den skattepliktiges anførsler slik:

Advokatfullmektig D i E har innsendt klage på vegne av A AS og opplyser at det ved en feil ble fradragsført inngående merverdiavgift til et byggeprosjekt med oppføring av en tomannsbolig som ble utført av et annet selskap.

A AS hadde ved utgangen av 2016 opphørt virksomheten med omsetning av bygge- omsetningsarbeider. Selskapet hadde da ingen ansatte.

Klager opplyser videre at regnskapsfører skulle foreta en endelig prosjektvurdering i forbindelse med at siste mva-melding skulle gjøres klar, og at det da ville blitt fanget opp at merverdiavgiftsbehandlingen avvek i forhold til tidligere år hvor selskapet hadde utført bygge- og anleggsarbeider. Det anføres at ut i fra planlagt oppfølging så ville selskapet derfor utvilsomt ha rettet opp i avgiftsbehandlingen for hele 2017 ved 6. termin dersom det eventuelt skulle være noen feil.

På bakgrunn av dette anfører E på vegne av klager at det prinsipalt ikke foreligger grunnlag for å ilegge tilleggsskatt med 20 % av etterberegnet avgiftsbeløp i dette tilfellet som følge av at det må anses å foreligge en periodiseringsfeil etter skfvl § 14-5.

Subsidiært anføres det at det foreligger unnskyldelige grunner.

Det bestrides således ikke at vilkårene for å ilegge tilleggsskatt i utgangspunktet er oppfylt.

Når det gjelder anførselen om at det foreligger tidfestingsfeil anfører E at skattekontoret har lagt til grunn feil lovtolkning i vedtaket om ileggelse av tilleggsskatt.

Videre anføres det at det etter lovens ordlyd ikke er noen tvil om at det i et tilfelle hvor en skattepliktig rent faktisk har foretatt et fradrag, men forholdene er slik at kostnadene ville ha blitt reversert av den skattepliktige i en senere periode kan utgjøre en tidfestingsfeil. Det forhold at virksomheten har foretatt fradrag for inngående merverdiavgift som ikke var korrigert på det tidspunktet skattekontoret tok opp spørsmålet, tilsier ifølge E, således ikke i seg selv at det ikke foreligger en tidfestingsfeil.

Etter Es vurdering er den feilen som virksomheten har gjort i henliggende sak en tidfestingsfeil slik det er definert i skfvl § 14-5 fjerde ledd bokstav c, og at det må legges til grunn at virksomheten selv ville ha korrigert den feilaktige avgiftsbehandlingen i dette tilfellet. Det påpekes også av E at det for øvrig heller ikke er holdepunkter for å anse den uriktige avgiftsbehandlingen som bevisst for å oppnå en uberettiget kreditt.

For det tilfelle at skattekontoret ikke skulle være enig i at det i henliggende sak foreligger en tidfestingsfeil, anfører E subsidiært at det må anses å foreligge unnskyldelige forhold i dette tilfellet.

E anfører at det ut i fra et "fra det mer til det mindre" prinsipp må legges til grunn at de tilfeller som ble akseptert som periodiseringsfeil på merverdiavgiftsområdet etter de tidligere retningslinjer for ileggelse av tilleggsskatt, også må anses som unnskyldelige forhold etter skfvl § 14-3 annet ledd.

For det tilfellet at skattekontoret ikke skulle være enig i at de tidligere retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift må vektlegges i tolkningen av skvfl § 14-5, anføres det at disse retningslinjene likevel må vektlegges i vurderingen av om det foreligger unnskyldelige forhold i henliggende sak. E trekker her frem det forhold at selskapet med en gang det selv ble oppmerksom på feilen foretok en korrigering av tidligere avgiftsbehandling."

Merknader til skattekontorets redegjørelse
Skattepliktige har inngitt merknader til skattekontorets redegjørelse.

Skattepliktige anfører at det ikke er foretatt en reell vurdering av selskapets anførsel om at det foreligger unnskyldelige forhold slik at tilleggsskatt må oppheves. Skattepliktige viser til tidligere praksis for tilleggsavgift om at det var adgang til å ilegge tilleggsavgift med et bestemt beløp, jf. Skattedirektoratets retningslinjer for tilleggsavgift punkt 4.4. Det vises til at de forhold som tidligere ble ansett omfattet av retningslinjenes punkt 4.4 nå skal anses som unnskyldelige forhold, jf. Prp. 38L (2015-2016) punkt 40.4.2.2. Skattepliktige mener en mangelfull vurdering av ovennevnte medfører at skattekontorets vedtak må oppheves.

Skattepliktige viser til KMVA-2005-5496 hvor tilleggsavgiften ble redusert som følge av graden av uaktsomhet.

Merknader til sekretariatets utkast til innstilling
Skattepliktige fastholder at det er juridisk dekning for at lav grad av uaktsomhet skal utgjøre unnskyldningsgrunn etter skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det vises også til at det er praksis i Klagenemnda for merverdiavgift for at det foreligger lav grad av uaktsomhet i det tilfellet en feil i avgiftsbehandlingen utvilsomt ville ha blitt korrigert av virksomheten selv.

Skattepliktige anfører at sekretariatets henvisning til KMVA-2015-8517 og KMVA-2013-7638 ikke er relevant for denne saken. Skattepliktige anfører også at det er uheldig å vise til sak fra Skatteklagenemnda (NS 117/2018) som ikke er publisert.

Sekretariatet viser for øvrig til merknadene som ligger vedlagt.

Skattekontorets vurderinger

Skattekontoret har vurdert klagen slik:

Tilleggsskatt ilegges skatte- og avgiftspliktige som gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skatte- eller avgiftsmessige fordeler, jfr skfvl § 14-3 første ledd.

For ileggelse av tilleggsskatt kreves det klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene i skfvl § 14-3 første ledd er oppfylt.

Uriktige opplysninger
Utgangspunktet for vurderingen av om skattepliktig har gitt "uriktige eller ufullstendige opplysninger" er om han har oppfylt sin opplysningsplikt. I bestemmelsen om alminnelig opplysningsplikt etter skfvl § 8-1 markeres et samarbeids- og lojalitetsforhold mellom den enkelte skattepliktige og skattemyndighetene for at fastsettelsen skal bli riktig. Skattepliktig skal opptre "aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil".

Skattemessig fordel
Det er et vilkår for ileggelse av tilleggsskatt at opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler.

Vilkåret "kan føre til skattemessige fordeler" innebærer at unndragelsen er fullbyrdet i det en uriktig melding er sendt inn til skattemyndighetene. Faren for at skattemyndighetene kan komme til å legge den uriktige meldingen til grunn for oppgjøret og at man dermed oppnår en skattemessig fordel er da til stede. Det er ikke et vilkår at den uriktige meldingen faktisk er lagt til grunn for oppgjøret og at tilgodebeløpet er kommet til utbetaling.

Virksomheten har fradragsført inngående merverdiavgift som de ikke var berettiget til, altså er det gitt uriktige opplysninger og virksomheten ville fått en skattemessig fordel dersom tilgodebeløpet hadde blitt utbetalt.

Det er ikke bestridt om vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt.

Beregningsgrunnlag
Klager anfører at feilen som virksomheten her har gjort er å anse som en tidfestingsfeil, og at nettometoden for utregning derfor skal benyttes, ikke bruttometoden, jfr skfvl § 14-5 fjerde ledd bokstav c.

Utgangspunktet er at tilleggsskatt skal beregnes med 20 % av den skattemessige fordelen som er eller kunne vært oppnådd, jfr skfvl § 14-5 første ledd. Skattekontoret har derfor i vedtak 14.3.2018 ilagt tilleggsskatt med 20 % av fastsatt merverdiavgift med kr 821 783, som utgjør kr 164 356.

Etter skfvl § 14-5 fjerde ledd skal det ved tidfestingsfeil beregnes tilleggsskatt av nettofordelen ved den utsatte fastsettingen. Bestemmelsen viser videre til hva som er å anses som tidfestingsfeil.

Aktuelt for henliggende sak er bestemmelsens bokstav c som lyder:

"Skattemyndighetene har tatt opp forholdet, men den skattepliktige sannsynliggjør at grunnlaget uansett ville blitt tatt med eller kostnaden unnlatt fradragsført i senere perioder"

Klager anfører at det foreligger tidfestingsfeil i henliggende sak da virksomheten ville ha oppdaget feilen og korrigert, selv om skattekontoret ikke hadde tatt ut meldingen til kontroll. I den sammenheng vises det til tidligere retningslinjer av 15. februar 2013 pkt 3.7. og Rt 2006 s 333 for å belyse hva som ligger i tidfestingsfeil.

Skattekontoret er ikke enig i denne tolkningen av bestemmelsen, og viser i den sammenheng til Rt 2015 s 1029 Global Skipsholdning Norden 2 As:

"Et aksjeselskap hadde uten å ha til hensikt å unndra skatt, unnlatt å oppgi som inntekt sin andel av overskuddet i et indre selskap ved ligningen for det aktuelle året. Skattekontoret ila tilleggsskatt av hele beløpet som ikke var oppgitt til beskatning. Selskapet anførte at beløpet uansett ville bli oppgitt til beskatning i et senere år, og at tilleggsskatt da bare skulle beregnes av nettofordelen ved den utsatte beskatningen, jf. ligningsloven § 10-4 nr. 4 bokstav c. Høyesterett kom til at uttrykket «tidfestingsfeil» i ligningsloven § 10-4 nr. 4 skal forstås slik at feilen består i at en skattepliktig fordel er tatt til inntekt i en annen inntektsperiode enn den som følger av loven. Unnlatt inntektsføring som skyldes andre feil, faller utenfor bestemmelsens anvendelsesområde."

Videre vises det til Skatteforvaltningshåndboken 1. utgave 2018 s 538:

"Ved vurderingen av om det foreligger en tidfestingsfeil, vil det ha betydning om det kan reises tvil om når tidfestingen skal skje, og om skattepliktig kan påvise en fornuftig grunn til at han mente at for eksempel inntekten skulle tidfestes senere. Den skattepliktiges erfaring og kunnskap vil her ha betydning.

Anfører skattepliktig at han ville avdekket og rettet en feil senere, medfører ikke dette at forholdet omfattes av reglene om tidfestingsfeil"

Altså er det ikke nok at klager hadde oppdaget feilen på et senere tidspunkt og da rettet feilen, det må også foreligge en tidfestingsfeil i utgangspunktet.

I henliggende sak har klager fradragsført inngående merverdiavgift som de ikke var berettiget til da det var et annet selskap som oppførte tomannsboligen og som var berettiget til å fradragsføre den inngående merverdiavgiften. Det er altså ikke en feil anvendelse av tidfestingsreglene. Siden feilen ikke anses for å være en tidfestingsfeil, kan ikke bestemmelsen i skfvl § 14-5 fjerde ledd bokstav c anvendes.

Skattekontoret viser her til Rt 2015 s 1029 punkt 60-62:

"Den situasjonen som her omtales, er hvor skattyter forklarer manglende inntektsføring med at dette ville ha skjedd på et senere tidspunkt, men hvor vedkommende ikke vil kunne sannsynliggjøre dette uten å vise til at vedkommende har misforstått en tidfestingsregel. Dette viser igjen at det er tidfestingsfeil i tradisjonell skatterettslig forstand proposisjonen omhandler. Skattytere som av andre grunner enn misforståelse om tidfestingsreglene har unnlatt å oppgi inntekten, vil med andre ord ikke kunne påberope bokstav c som grunnlag for at beregningen skal skje etter nettometoden.

Også sammenhengen mellom § 10-4 nr. 4 bokstav b og § 10-3 nr. 2 bokstav c tilsier at uttrykket «tidfestingsfeil» i § 10-4 må forstås som feil som beror på misforståelse om tidfestingsreglene. Begge bestemmelsene omhandler tilfeller hvor skattyter tar opp forholdet som har ført til feil skatt før ligningsmyndighetene gjør det. Gir skattyteren nye opplysninger som fører til at skatten blir riktig fastsatt innenfor det aktuelle ligningsåret, skal det ikke betales tilleggsskatt, jf. § 10-3 nr. 2 bokstav c. Viser skattyteren at han har tatt feil av tidfestingsreglene ved at inntekten inntektsføres i et senere inntektsår, skal tilleggsskatten beregnes etter nettometoden etter § 10-4 nr. 4 bokstav b. Skulle tidfestingsfeil forstås så vidt som den ankende part argumenterer for, ville det ikke vært behov for å fastsette tilleggsskatt etter nettometoden etter § 10-4 nr. 4 bokstav b fordi tilfellet alt ville vært unntatt fra tilleggsskatt etter § 10-3 nr. 2 bokstav c.

Min konklusjon er etter dette at når uttrykket «tidfestingsfeil» benyttes i § 10-4 nr. 4, så er det feil anvendelse av tidfestingsreglene det siktes til. Unnlatt inntektsføring som skyldes andre feil, faller dermed utenfor bestemmelsens anvendelsesområde. At andre punktum i § 10-4 nr. 4 benytter formuleringen «i denne sammenhengen», må lese som en presisering av i hvilke tilfelle og under hvilke betingelser tilleggsskatt skal beregnes etter nettometoden ved tidfestingsfeil."

Skattekontoret legger derfor til grunn av vedtak 14.3.2018 om ileggelse av 20 % tilleggsskatt av den skattemessige fordelen som kunne vært oppnådd er korrekt, jfr skfvl § 14-5 første ledd.

Unnskyldelige forhold
Klager anfører subsidiært at det foreligger unnskyldelige forhold.

Det fremgår av skfvl § 14-3 annet ledd at tilleggsskatt ikke ilegges når skattepliktiges forhold må ha ansees som unnskyldelige.

Ved vurdering av om forholdet er unnskyldelig skal det tas hensyn til skattepliktiges personlige forutsetninger, herunder alder, erfaring med økonomiske forhold, forutsetninger for å skaffe seg kunnskap om norske skatteregler med videre.

Klager anfører at det ut i fra et "fra det mer til det mindre" prinsipp må det legges til grunn at de tilfeller som ble akseptert som periodiseringsfeil på merverdiavgiftsområdet etter de tidligere retningslinjer for ileggelse av tilleggsavgift, også må anses som unnskyldelige forhold etter skfvl § 14-3 annet ledd. Det trekkes her også frem at det forhold at selskapet med en gang de selv ble oppmerksom på feilen foretok en korrigering av tidligere avgiftsbehandling.

Siden det i henliggende sak ikke er tale om en tidfestingsfeil, og det heller ikke ville vært det etter de tidligere retningslinjene, jfr Rt 2015 s 1029, så kan ikke klager høres med at feilen som virksomheten har begått er å anse som unnskyldelig på dette grunnlag.

Klager viser også til at det i forarbeidene til skatteforvaltningsloven er uttalt at terskelen for bruk av unnskyldningsgrunner skal senkes sammenlignet med tidligere rett.

I den sammenheng ønsker skattekontoret å vise til at det stilles strengere krav til næringsdrivende enn til privatpersoner. Det forventes også grundige og betryggende kvalitetsrutiner ved regnskapsføring for mer profesjonelle og ressurssterke næringsdrivende, og dermed også høyere terskel for å anse uriktige opplysninger som unnskyldelige. Dette fremkommer blant annet av skatteforvaltningshåndboken 1. utgave 2018 s 512-513.

Klager har i henliggende sak fradragsført inngående merverdiavgift for oppføring av en tomannsbolig som ble oppført av en annen virksomhet, altså har de fradragsført inngående merverdiavgift de ikke var berettiget til. Klager må anses som en profesjonell aktør, de har drevet virksomhet i flere år og benytter seg av regnskapsfører. På bakgrunn av dette kan ikke skattekontoret se at det foreligger noen unnskyldelige forhold i denne saken. Etter skattekontorets vurdering tilsier imidlertid disse momentene at vedtak 14.3.2018 om ileggelse av tilleggsskatt på 20 % skal legges til grunn.

Unntak
Skfvl § 14-4 angir i hvilke tilfeller tilleggsskatt ikke skal ilegges og viderefører tidligere praksis på avgiftsområdet.

Tilleggsskatt ilegges ikke av riktige og fullstendige opplysninger som er forhåndsutfylt i skattemeldingen, når de uriktige eller ufullstendige opplysningene skyldes åpenbare regne- og skrivefeil, i såkalte inn/ut-tilfeller, ved frivillig retting som ikke er fremkalt ved kontrolltiltak, når tilleggsskatten for det enkelte forhold vil bli under 1000 kroner og når den skattepliktige er død.

Skattekontoret kan ikke se at det foreligger noen unntak for å ilegge tilleggsskatt i dette tilfellet.

Skattekontoret legger derfor til grunn av vedtak 14.3.2018 opprettholdes ved at det ilegges tilleggsskatt med 20 % av kr 821 783 som utgjør kr 164 356.

Skattekontorets forslag til vedtak

Skattekontorets vedtak 14.3.2018 om ileggelse av tilleggsskatt opprettholdes."

Sekretariatets vurderinger

Formelle forhold og konklusjon
Skatteklagenemnda er rett klageinstans etter skatteforvaltningsloven § 13-3 annet ledd. Når klagen tas under behandling, kan Skatteklagenemnda prøve alle sider av saken, jf. skatteforvaltningsloven § 13-7 annet ledd.

Sekretariatet, som forbereder saker for Skatteklagenemnda, innstiller på at den skattepliktiges klage ikke tas til følge. Sekretariatet slutter seg i det vesentligste til skattekontorets begrunnelse i redegjørelsen gjengitt over, og vil kun kommentere enkelte vurderingsmomenter.

Tilleggsskatt
De objektive vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt fremgår av skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd:

"Tilleggsskatt ilegges skattepliktig og trekkpliktig som nevnt i § 8-8 første og annet ledd, som gir uriktig eller ufullstendig opplysning til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysning, når opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler."

Det er skattemyndighetene som må bevise at de objektive vilkårene for ileggelse tilleggsskatt er oppfylt.

Det følger av retts- og ligningspraksis at beviskravet for å ilegge ordinær tilleggsskatt er klar (kvalifisert) sannsynlighetsovervekt, jf. Prop. 38L (2015-2016) punkt 20.5.3 side 223, HR i UTV-2008-1548 (Sørum) og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) punkt 8.9 og 9.3.

Utgangspunktet for vurderingen av om det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger er som ved vurdering etter ligningsloven hva en lojal skattepliktig vil gi av opplysninger etter en objektiv standard, jf. Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2 og Ot.prp.nr.82 (2008-2009) pkt. 8.2.3.

Den skattepliktiges alminnelige opplysningsplikt fremgår av skatteforvaltningsloven § 8-1:

"Den som skal levere skattemelding mv. etter dette kapitlet, skal gi riktige og fullstendige opplysninger. Vedkommende skal opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil."

Sekretariatet er med bakgrunn i ovennevnte enig med skattekontoret om at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at skattepliktige har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i sin mva-melding. Det vises til redegjørelsen ovenfor, og til vedtak av 14. mars 2018.

Det er også et vilkår for å ilegge tilleggsskatt at opplysningssvikten «kan føre til skattemessige fordeler», jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 første ledd. Sekretariatet er enig med skattekontoret om at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at opplysningssvikten kunne ført til en skattemessig fordel. Størrelsen på den skattemessige fordelen (kr 821 783) er også bevist med klar sannsynlighetsovervekt.

De objektive vilkår for ileggelse av tilleggsskatt er dermed oppfylt.

Den skattepliktige skal ikke ilegges tilleggsskatt når den skattepliktiges forhold må anses unnskyldelig, jf. skatteforvaltningsloven § 14-3 annet ledd. Det er den skattepliktiges subjektive forhold som må vurderes.

Sekretariatet kan ikke se at det foreligger unnskyldelige forhold i denne saken. Anførslene til skattepliktige kan derfor ikke føre frem. Sekretariatet vil bemerke at ileggelse av tilleggsskatt er en konkret vurdering fra sak til sak. En reduksjon av tilleggsavgift i sak KMVA-2005-5496 ble gjort etter en konkret vurdering i den saken og sekretariatet kan ikke se at forholdene der er overførbar på denne saken. Sekretariatet viser til skattekontorets vurdering ovenfor.

Til støtte vises det til Høyesteretts avgjørelse i HR-2017-1851-A (Skårer Syd), og til HR-2016-1982-A (Norisol), som klargjør premissene for tolkning og vurdering av aktsomhetsvurderingen på merverdiavgiftsområdet – og at denne er streng.

I HR-2017-1851-A (Skårer Syd) uttales i avsnitt 63:

"Avgiftssystemet bygger på at avgiftssubjektene selv beregner og innberetter skyldig merverdiavgift. Tilleggsavgiften er et virkemiddel for å sikre riktige oppgaver. Systemet bygger på en forutsetning om lojalitet fra de avgiftspliktiges side. Kravet til aktsomhet må vurderes på denne bakgrunn."

I HR-2016-1982-A (Norisol) uttales i avsnitt 53:

"Men merverdiavgiftsloven bygger på prinsippet om selvrapportering. Da er det behov for sanksjoner som er tilstrekkelig strenge til at de fremmer lovlydighet, også i de tilfellene den avgiftspliktige ikke oppnår noen fordel. Effektive sanksjoner kan redusere behovet for kontroll og annen håndheving. Det dreier seg dessuten om masseforvaltning hvor blant annet likhetshensyn kan tilsi at ikke alle individuelle forhold bør tas i betraktning ved fastsettingen av tilleggsavgiftens størrelse."

Sekretariatet mener med dette at det er klar sannsynlighetsovervekt for at det ikke foreligger unnskyldelige forhold.

Den skattepliktige skal heller ikke ilegges tilleggsskatt dersom forholdet faller inn under et av unntakene i skatteforvaltningsloven § 14-4.

Sekretariatet kan ikke se at det er aktuelt å anvende noen av unntakene i bestemmelsen. Det vises til skattekontorets vurdering ovenfor.

Sekretariatet legger med dette til grunn at alle vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt. Tilleggsskatt skal da ilegges med 20 %, kr 164 356, jf. skatteforvaltningsloven § 14-5 første ledd.

Sekretariatet finner støtte for vurderingen i blant annet Skatteklagenemndas vedtak av 10. september 2018 (NS 117/2018) som gjaldt etterberegning av utgående merverdiavgift ved uttak av varer og byggearbeider knyttet til et byggeprosjekt. I den saken ble det også lagt til grunn at skattepliktige svarte for de feil som var gjort ved å følge råd fra et profesjonelt firma. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 %. Videre vises det til Skatteklagenemndas vedtak av 24. september 2017 (NS 48/2017) som gjaldt etterberegning av uttaksmerverdiavgift for uttak av materialer og timer knyttet til rehabilitering av egen bolig. Se også klagenemndsavgjørelse KMVA-2015-8517 som gjaldt etterberegning av uttaksmerverdiavgift for utført arbeid ved oppføring av bygg for salg. Tilleggsavgift ble ilagt med 20 %. Tilsvarende i sak KMVA-2013-7638.

Merknader til sekretariatets utkast til innstilling
Sekretariatet kan ikke se at skattepliktige har kommet med nye anførsler som vil medføre en annen konklusjon enn den som fremgår av det ovennevnte.

Sekretariatet har vurdert om forholdet i denne saken må anses unnskyldelig og har kommet til at så ikke er tilfelle. Det vises til drøftelsen ovenfor.

Sekretariatet ser at det er noe unøyaktig å vise til KMVA-2015-8517 og KMVA-2013-7368 og at disse ikke er helt treffende for denne saken. Sekretariatet er også enig i at det er uheldig at det er vist til et vedtak fra Skatteklagenemnda som på tidspunkt for innsyn ikke var publisert. Det gjøres imidlertid oppmerksom på at vedtaket nå er publisert. Selv om sekretariatet finner det nevnte beklagelig er vi av den oppfatning at det ikke endrer vurderingen eller konklusjonen i saken. Det bemerkes i denne forbindelse at det er kjent praksis for å etterberegne inngående merverdiavgift på anskaffelser som ikke anses til bruk i avgiftspliktig virksomhet i egenregi-tilfeller. Foruten ovennevnte, kan det nevnes eksempelvis KMVA-2015-8715, KMVA-2014-8200 og KMVA-2014-8074.

Sekretariatets forslag til vedtak

Klagen tas ikke til følge.

 

Saksprotokoll i Skatteklagenemnda Alminnelig avdeling 02

Medlemmene Folkvord, Holst Ringen og Karlsen Sunde sluttet seg til sekretariatets innstilling.


Det ble 17. desember 2018 fattet slikt

                                                             v e d t a k:

Klagen tas ikke til følge.