Første ledd inneholder de grunnleggende vilkårene for ileggelse av tilleggsskatt. Det objektive hovedvilkåret for tilleggsskatt er at skattepliktig eller trekkpliktig gir uriktige eller ufullstendige opplysninger til skattemyndighetene eller unnlater å gi pliktig opplysninger. Samlet omtales dette som en «opplysningssvikt». Vilkåret om uriktige eller ufullstendige opplysninger og vilkåret om å ha unnlatt å gi pliktige opplysninger er alternative vilkår for tilleggsskatt. Det kan derfor ikke beregnes tilleggsskatt både for uriktige/ufullstendige opplysninger og for unnlatelse av å inngi opplysninger om det samme grunnlaget. Det er videre et vilkår at opplysningssvikten kan føre til en skattemessig fordel. Om hvem som anses å være skattepliktig, se § 1-2 første ledd bokstav b.

Utgangspunktet for vurderingen av om skattepliktig har gitt «uriktige eller ufullstendige opplysninger» eller om han har unnlatt å gi pliktig opplysning, er om han har oppfylt sin opplysningsplikt. Om innholdet i den skattepliktiges opplysningsplikt, se Kapittel 8 Opplysningsplikt for skattepliktige, trekkpliktige mv. I § 8-1 Alminnelig opplysningsplikt markeres et samarbeids- og lojalitetsforhold mellom den enkelte skattepliktige og skattemyndighetene for at fastsettingen skal bli riktig. Skattepliktig skal «opptre aktsomt og lojalt slik at skatteplikten i rett tid blir klarlagt og oppfylt, og varsle skattemyndighetene om eventuelle feil». Foruten at skattepliktig i skattemeldingen skal fylle ut aktuelle poster, skal han i skattemeldingen også gi «andre opplysninger som har betydning for fastsetting av skattegrunnlaget», jf. § 8-2 første ledd.

Dersom tvangsmulkt overstiger eventuell tilleggsskatt for samme forhold (unnlatt levering), skal det ikke beregnes tilleggsskatt for forholdet. Dersom det er en løpende tvangsmulkt for et annet forhold, for eksempel bokføringspålegg, er dette ikke til hinder for at tilleggsskatt ilegges i forbindelse med fastsetting av skatt.

Det er gitt uriktige opplysninger når de opplysningene som den skattepliktige har gitt ikke stemmer med de faktiske forholdene. Opplysningene vil også være uriktige eller ufullstendige når den skattepliktige gir et fordreid eller mangelfullt bilde av de underliggende realitetene, selv om de opplysningene som gis, isolert sett er korrekte så langt de rekker. Det er en flytende grense mellom hva som er uriktige og hva som er ufullstendige opplysninger, men det har ingen stor betydning å trekke opp en grense mellom disse begrepene.

Skattepliktig anses å ha gitt ufullstendige opplysninger dersom han ikke har gitt de opplysningene som man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt, se HRD Rt. 1992/1588 (Loffland Brothers North Sea Inc.) I denne saken behandlet Høyesterett spørsmålet om ufullstendige opplysninger i forbindelse med endringsfristen i tidligere ligningslov § 9-6 nr. 3 bokstav a. Høyesterett uttalte at dersom det er «gitt opplysninger som gjør at ligningsmyndighetene må anses å ha fått tilstrekkelig grunnlag for å ta opp det aktuelle skattespørsmål, slik at de gjennom adgangen til å skaffe seg ytterligere opplysninger vil kunne få et tilstrekkelig vurderingsgrunnlag, bør opplysningene i utgangspunktet anses tilstrekkelige». Hvis det er tvil om et relevant faktisk forhold, må dermed den skattepliktige gjøre oppmerksom på det, slik at skattemyndighetene blir oppmerksom på tvilen og kan foreta egne vurderinger, eventuelt etter å ha innhentet mer opplysninger. Rettssetningene som følger av dommen («Loffland-standarden») gjelder den lojale skattepliktige. Dette følger både av § 8-1 Alminnelig opplysningsplikt og av at skattepliktig skal gi de opplysninger som man etter en objektiv vurdering finner at han burde ha gitt. Klart illojale tilpasninger i hvordan opplysningene er gitt innebærer dermed et brudd på opplysningsplikten. Dette kan for eksempel være tilfelle der opplysninger bevisst gis på en måte som medfører risiko for at opplysningene ikke blir fanget opp av skattemyndighetene.

Hvis den skatterettslige løsningen som den skattepliktige legger til grunn fremstår som uklar, må det gis supplerende opplysninger. For eksempel kan skattepliktig som har fylt ut alle pliktige meldinger, likevel ha plikt til å gi ytterligere opplysninger. Dersom skattepliktig har bygget på en rettsoppfatning som ut i fra rettskildesituasjonen på tidspunktet for innlevering fremstod som klar, og det derfor var lite naturlig for den skattepliktige å forestille seg at opplysningen kunne ha betydning for fastsettingen, er det ikke gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger.

Hvis det er uenighet mellom skattepliktig og skattemyndighetene om en skatterettslig løsning, og skattepliktig ikke innretter seg etter myndighetenes syn ved innlevering av melding, må det opplyses om dette. Dette kan for eksempel være aktuelt der det verserer en rettssak om temaet eller under et pågående bokettersyn. Se for eksempel KMVA 7589 med videre henvisninger, som gjaldt fradragsrett for inngående avgift på ansattes reiser (mannskapsbytter) i perioden før HRD Rt. 2011/1260 (Halliburton AS).

Spørsmålet om uriktige eller ufullstendige opplysninger har vært prøvd flere ganger for Høyesterett.

Skattepliktig anses ikke for å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger selv om rettsanvendelsen er feil, så lenge det er redegjort for problemstillingen slik at skattemyndighetene selv kan foreta en vurdering.

Der skattepliktig bevisst leverer en uriktig melding og hensikten er å levere en endringsmelding, men meldingen blir tatt ut til kontroll før korrigert melding foreligger, kan det ilegges tilleggsskatt dersom vilkårene er oppfylt. Dette gjelder selv om meldingen betegnes som «foreløpig» eller lignende. En endringsmelding anses ikke som frivillig retting, se § 14-4 første ledd bokstav d. Se for eksempel KMVA 6250. Den avgiftspliktige leverte omsetningsoppgaven ved forfall. I omsetningsoppgaven ble det opplyst at avgiftspliktig omsetning var kr 0 og at det også var kr 0 i fradragsberettiget inngående avgift, slik at det ble kr 0 å betale. Den avgiftspliktige opplyste under kontrollen at det var regnskapsfører som hadde sendt inn den uriktige oppgaven fordi regnskapet ikke var klart ved fristen for innsending av oppgaven. Skattekontoret la til grunn at den tilsiktede virkning med dette hadde vært å unngå purring og forsinkelsesavgift. Det ble ilagt tilleggsavgift med standard sats.

Om tvangsmulkt ved åpenbare feil, se § 14-1 første ledd.

Opplysningssvikten (og rettsanvendelsen) kan knytte seg til andre lovregler enn skatte- og avgiftsbestemmelser, for eksempel hvem som er den reelle eier av en fast eiendom. Som utgangspunkt anses skattepliktig å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger dersom han bygger på en feilaktig oppfatning av et slikt underliggende rettsforhold. Har han derimot redegjort for problemstillingen slik at skattemyndighetene selv kan foreta en vurdering, eventuelt etter å ha innhentet ytterligere informasjon, anses han å ha gitt tilstrekkelige opplysninger.

Blir den skattepliktige oppmerksom på faktiske forhold som gjør at den skattemessige vurderingen blir annerledes enn det som er lagt til grunn i skattemeldingen har den skattepliktige plikt til å korrigere egenfastsettingen, jf. skatteforvaltningsloven § 8-1§ 8-1 Alminnelig opplysningsplikt. Unnlatelse av å korrigere tidligere innleverte opplysninger kan omfattes av begrepet "uriktige eller ufullstendige opplysninger".

Et illustrerende eksempel er en avgjørelse fra Skatteklagenemnda (ikke publisert når arbeidet med revisjon av Håndboken ble avsluttet) der den skattepliktige ved egenfastsettingen hadde ført til fradrag tilskudd til oppstartselskaper etter skatteloven § 6-53 (skatteinsentivordningen), men aksjene to år senere ble solgt før vilkåret om tre års eiertid var oppfylt. Når aksjene selges før det har gått tre kalenderår vil vilkårene for fradragsrett ikke være oppfylt selv om skattepliktige eide aksjene på tidspunktet fradrag ble gitt. Unnlatelse av å korrigere skattemeldingen ble ansett som en uriktig/ufullstendig opplysning og det ble ilagt tilleggsskatt.

En unnlatelse av å melde fra om uriktig skatteoppgjør er ikke en uriktig eller ufullstendig opplysning etter bestemmelsen. Det vil derfor ikke kunne anvendes tilleggsskatt på slikt grunnlag alene. Se Høyesteretts kjennelse Rt. 1999/1980 (Møller) i Utv. 2000/32, hvor Høyesterett uttaler at «det er lagt til grunn at denne bestemmelsen [ligningsloven § 10-2 nr. 1] bare rammer den aktive forledelse og ikke passiv mottakelse av en uriktig ligning der feilen ikke kan bebreides skattyter», hvoretter Høyesterett viser til uttalelser i Lignings-ABC (1998-utgaven). Unnlatelse av å gjøre oppmerksom på feil i skatteoppgjøret kan etter omstendighetene være et moment i vurderingen av om skattepliktiges forhold skal anses som unnskyldelig etter § 14-3 annet ledd.

Det er uten betydning hvordan de uriktige eller ufullstendige opplysningene er gitt til skattemyndighetene. De kan for eksempel være gitt i ulike skattemeldinger, ved klage eller ved annen skriftlig eller muntlig fremstilling. Skattepliktig anses å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger både hvor de uriktige eller ufullstendige opplysningene gjelder poster som er forhåndsutfylt i skattemeldingen uten å være korrigert, og hvor opplysningene er ført opp eller unnlatt ført opp av skattepliktig.

Skattepliktig anses å ha gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger

• selv om han har gitt opplysningene i skattemeldingen eller vedlegg for en tidligere skattleggingsperiode, når opplysningene må anses pliktige i den aktuelle skattleggingsperioden, se eksempler på dette i Eidsivating lagmannsretts dommer av 8. april 1994 i Utv. 1994/472 og 20. oktober 1980 i Utv. 1982/16 og HRD Rt. 1995/1883, eller
• dersom opplysningene er gitt på en slik måte at de var egnet til å misforstå, se Gulating lagmannsretts dom av 23. mars 1994 i Utv. 1994/464, eller
• ved klart illojale tilpasninger i hvordan opplysningene er gitt. Dette kan for eksempel være tilfelle der opplysninger bevisst gis på en måte som medfører risiko for at opplysningene ikke blir fanget opp av skattemyndighetene.

Tilleggsskatt for unnlatt levering kan ilegges når skattepliktig har unnlatt å levere pliktig skattemelding. Om hva som omfattes av skattemeldingen, se Kapittel 8 Opplysningsplikt for skattepliktige, trekkpliktige mv.

Manglende utfylling eller levering av tilleggsmelding vil ofte ha som konsekvens at det er gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger i skattemeldingen. I slike tilfeller er det alternativet om tilleggsskatt for uriktige eller ufullstendige opplysninger som kan komme til anvendelse. Det er imidlertid ikke grunnlag for tilleggsskatt hvis skattemelding er levert og korrekt ført, men skattepliktig bare har unnlatt å legge ved tilleggsmelding. Vilkåret om at opplysningssvikten har ført til eller kunne ha ført til skattemessige fordeler vil ikke være oppfylt i disse tilfellene.

Plikten til å gi skattemyndighetene opplysninger og påse at opplysningene som gis er riktige og fullstendige, påhviler den skattepliktige. Dette gjelder også opplysninger som skriver seg fra andre og som er forhåndsutfylt av skattemyndighetene.

Tidligere var det gitt eksplisitte regler om identifikasjon med medhjelpere i merverdiavgiftsloven, særavgiftsloven og motorkjøretøy– og båtavgiftsloven. Det er ikke videreført noen egen bestemmelse om dette i skatteforvaltningsloven. Det er likevel klart at den skattepliktige er ansvarlig for opplysningene i skattemeldingen og at den skattepliktige har ansvaret for feil som medhjelpere har begått. Skattepliktiges ansvar endres i utgangspunktet ikke ved at han overlater til andre, for eksempel revisor, advokat eller familiemedlemmer, å levere og/eller fylle ut skattemelding eller føre regnskapene/utarbeide årsoppgjør for seg, se Prop. 38 L (2015-2016) punkt 20.4.2.2. Se også HRD Rt. 1992/511 i Utv. 1992/856, hvor oppgave over aksjesalg var utarbeidet av en betrodd medarbeider, men undertegnet av skattepliktig. Ansvaret gjelder også om opplysningssvikten skyldes feil i et dataprogram. Se Borgarting lagmannsretts dom av 4. november 1998 (AS Freia) i Utv. 1999/551, hvor manglende kontroll av bruken av dataprogrammet var uaktsomt, og skattepliktig ble identifisert med revisorfirmaet som utarbeidet ligningen. Om identifikasjon ved bruk av skjerpet tilleggsskatt, se § 14-6 første ledd.

Det skal ikke foretas identifikasjon ved svikaktig opptreden hos medhjelperen. Tilleggsskatt kan likevel ilegges hvis skattepliktig kan klandres for valget av medhjelper eller manglende oppfølging, eller hvis skattepliktig har hatt konkret kjennskap til opplysningssvikten. Se for eksempel KMVA 6903.

Svik fra medhjelper kan gi grunnlag for anmeldelse.

Der skattepliktig representeres ved verge, fordi vedkommende ikke er i stand til å ivareta egne interesser, skal det normalt ikke ilegges tilleggsskatt.

Det er et vilkår for tilleggsskatt at opplysningssvikten kan føre til skattemessige fordeler. Dette kan for eksempel være aktuelt hvor

• merverdiavgift er eller kunne blitt fastsatt for lavt,
• brutto formue er eller kunne blitt fastsatt for lavt,
• gjeldsfradraget er eller kunne blitt satt for høyt,
• brutto inntekt/personinntekt er eller kunne blitt fastsatt for lavt,
• et inntektsfradrag er eller kunne blitt fastsatt for høyt,
• et skattefradrag er eller kunne blitt fastsatt for høyt,
• det er eller kunne blitt anvendt lavere skatte- eller avgiftssatser enn det som er riktig,
• det er eller kunne ha oppstått en rentefordel som følge av feilaktig tidfesting av en inntekts- eller fradragspost,
• skattepliktige feilaktig er oppført med adresse i tiltakssonene i Finnmark og Nord-Troms,
• det er beregnet en lavere utgående merverdiavgift enn det som er riktig ved uttak eller omsetning eller
• det er gjort et uriktig fradrag for inngående merverdiavgift ved kjøp av varer eller tjenester.

Vilkåret «kan føre til skattemessige fordeler» innebærer at en unndragelse er fullbyrdet i det en uriktig melding er sendt inn til skattemyndighetene. Faren for at skattemyndighetene kan komme til å legge den uriktige meldingen til grunn for oppgjøret og at man dermed oppnår en skattemessig fordel er da til stede. Det er ikke et vilkår at den uriktige meldingen faktisk er lagt til grunn for oppgjøret og for eksempel at et tilgodebeløp er kommet til utbetaling.

Uriktige opplysninger som kan medføre at et skattegrunnlag fastsettes hos en annen skattepliktig enn den rette, kan gi grunnlag for tilleggsskatt hos den rette skattepliktige. Dette gjelder selv om det for partene sett under ett ikke oppstår noen skattemessig fordel. Det er gjort unntak fra tilleggsskatt for såkalt inn-/ut-tilfeller for merverdiavgift, se § 14-4 første ledd bokstav c.

Vurderingen av om skattepliktig har eller kunne oppnådd en skattemessig fordel, påvirkes ikke av om skattepliktig har andre lovlige grunnlag for en tilsvarende reduksjon i skatten som den økningen avdekkingen av opplysningssvikten har medført, jf. HRD Rt. 1997/1117 (Schultz). At skattepliktig fikk adgang til økte avskrivninger som følge av at han ikke fikk fradrag for et underskudd som han feilaktig hadde ført opp, fikk ikke betydning for tilleggsskatten knyttet til underskuddet.

Se likevel om netto beregning av tilleggsskatt, § 14-5 Satser og beregningsgrunnlag for tilleggsskatt.

Skattemyndighetene må bevise at de faktiske forholdene er slik at de objektive vilkårene for å ilegge tilleggsskatt er oppfylt, se Ot. prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.

Det må foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at vilkårene i § 14-3 første ledd er oppfylt for at det skal kunne ilegges tilleggsskatt, se HRD Rt. 2008/1409 (Sørum) og Ot.prp. nr. 82 (2008-2009) punkt 8.9.3.

Er det aktuelt med tilleggsskatt for uriktige eller ufullstendige opplysninger, må skattemyndighetene bevise at opplysningene som skattepliktige har gitt er uriktige eller ufullstendige med klar sannsynlighetsovervekt.

For at tilleggsskatt skal kunne ilegges som følge av at skattepliktig har unnlatt å gi pliktige opplysninger, må det bevises med klar sannsynlighetsovervekt at opplysningen ikke er gitt (for eksempel at skattemelding med videre ikke er levert).

I tillegg må skattemyndighetene bevise med klar sannsynlighetsovervekt at opplysningssvikten har ført til eller kan føre til skattemessige fordeler. Beviskravet gjelder også størrelsen på den skattemessige fordelen.

Det kan være nødvendig å foreta en fornyet vurdering av bevisene i den underliggende skattesaken for å vurdere om vilkårene for tilleggsskatt er oppfylt. Se for eksempel Høyesteretts dom av 16. mai 2017 (HR-2017-967-A, Amoré) hvor inntekten var fastsatt skjønnsmessig. Høyesterett vurderte konkret ved fastsettelsen av tilleggsskatten/tilleggsavgiften om kravet til klar sannsynlighetsovervekt for at omsetningen minst var den skattekontoret la til grunn ved skjønnsfastsettingen var oppfylt. Høyesterett konkluderte under tvil med at beviskravet for beløpets størrelse var oppfylt. Eneeier og daglig leder var tilordnet selskapets inntektsøkning som henholdsvis utbytte og lønn med en halvpart hver. Høyesterett vurderte om kravet til klar sannsynlighetsovervekt var oppfylt overfor eneeier og daglig leder, og kom til at tilleggsusikkerheten for om de faktisk hadde mottatt selskapets uoppgitte omsetning var så liten at beviskravet også var oppfylt overfor dem. Tilleggsskatten ble fastholdt også for eneeier og daglig leder.

Om beviskrav ved skjerpet tilleggsskatt, se § 14-6 første ledd. Om beviskrav ved unnskyldelige forhold, se under Beviskrav i annet ledd.