Skattyter har besluttet å opprette et allmennyttig utdannelseslegat og vurderer å overføre bl.a. fondsandeler til legatet. Til fondsandelene er det knyttet urealiserte gevinster og  spørsmålet var om overføringen ville utløse beskatning av giver eller mottaker. Da det ikke var hjemmel for uttaksbeskatning og ettersom gaveoverføring ikke anses som realisasjon etter skatteloven § 9-2, kom Skattedirektoratet til at det ikke ville skje noen beskatning på givers hånd. Direktoratet kom videre til at legatet ville være en skattefri stiftelse og at senere realisasjon av fondsandelene fra legatet ville være fritatt for beskatning etter skatteloven § 2-32. For øvrig er formuesforøkelse ved arv eller gave fritatt for inntektsskatt etter skatteloven § 5-50.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen, legges det til grunn at skattyter på vegne av seg selv og sin avdøde ektefelle, har besluttet at det skal opprettes et allmennyttig utdannelseslegat. Legatets formål skal være utdeling av midler til trengende og verdige, som søker høyere utdanning. Søkerne skal være fra Nord-Vestlandet.

Skattyter vurderer å overdra et nærmere bestemt kontantbeløp og en større mengde fondsandeler i aksjefond til legatet. Overdragelsen vil skje ved testament eller gavebrev.

Innsender antar at det ikke vil oppstå skattemessige problemer med overføring av kontantbeløpet. Når det imidlertid gjelder fondsandelene, hvor skattyter har store urealiserte gevinster, stilles spørsmål mht. om overdragelsen vil utløse beskatning av skattyter eller eventuelt av mottager. Det er også reist spørsmål om tidspunktet for eventuell beskatning. Forslag til vedtekter for legatet er fremlagt.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om overføring av kontantbeløp og andeler i aksjefond til et utdannelseslegat som er under stiftelse, vil utløse gevinstbeskatning av skattyter som giver/arvelater. Det skal videre tas stilling til om overføringen av midlene vil utløse beskatning av utdannelseslegatet på ervervstidspunktet, eller på det senere tidspunkt når andelene blir realisert. Forholdet til lov av 19. juni 1964 nr. 14 om avgift på arv og visse gaver vil ikke bli berørt.

Det skal først tas stilling til om overføringen vil utløse gevinstbeskatning av skattyter som giver/arvelater.

Skattedirektoratet legger til grunn at skatteloven § 5-2 om uttaksbeskatning ikke kommer til anvendelse da formuesgjenstandene ikke er avskrevet skattemessig.

Gevinstbeskatningsreglene som er inntatt i skatteloven kapittel 9, forutsetter at det er gjennomført en realisasjon. Skatteloven § 9-2 definerer begrepet realisasjon, og angir i tredje ledd hva som ikke omfattes. § 9-2 tredje ledd lyder:

”Realisasjon omfatter ikke blant annet: a. gaveoverføring b. arveovergang ved dødsfall c. skifte av dødsbo………………”

Slik saken er opplyst legges det til grunn at overføringen til utdannelseslegatet skal skje ved gavebrev eller ved arv i henhold til testament. Slik overføring er etter ordlyden i skatteloven  § 9-2 tredje ledd ikke realisasjon, og overføringen vil ikke utløse beskatning av skattyter som giver/arvelater. Dette gjelder uavhengig av om overføringen består i kontantbeløp eller i fondsandeler, og uavhengig av om det i fondene ligger betydelige urealiserte gevinster eller eventuelle tap.

Skattedirektoratet er etter dette kommet til at skattyters overføring av kontantbeløp og fondsandeler til utdannelseslegatet ikke vil utløse inntektsbeskatning på hans hånd.

Det skal så vurderes om legatets realisasjon av de overførte fondsandelene vil utløse beskatning på legatets hånd. 

Det skal bemerkes at skatteloven § 2-2 i utgangspunktet pålegger skatteplikt for ethvert selskap, herunder stiftelser eller legater, som er hjemmehørende i riket. For enkelte selskaper gjelder imidlertid begrensning i skatteplikt og omfang, jf. skatteloven § 2-32. Det fremgår i § 2-32 første ledd at:

”Mild stiftelse, kirkesamfunn, menighet, selskap eller innretning som ikke har erverv til formål, er fritatt for formues- og inntektsskatt.”

En ”mild stiftelse” er i Skattelovkommentaren 2003/04 (Brudvik/ Syversen/ Greni/Aarbakke) side 111 definert som en stiftelse som ”deler ut penger eller yter tjenester til mottakere etter deres behov for økonomisk støtte”.

Det fremgår av det fremlagte forslag til vedtekter at legatet skal ha til formål å dele ut midler til trengende og verdige fra Nord-Vestlandet, som søker høyere utdanning. Utdannelseslegatet fremstår således som en mild stiftelse i forhold til skatteloven § 2-32.

Skatteloven § 2-32 setter som ytterligere vilkår for skattefrihet at den milde stiftelsen ikke har erverv til formål. Innholdet av begrepet ”ikke erverv til formål” må slik det fremgår i Lignings-ABC 2004 side 966 flg., avgjøres etter en totalvurdering av en rekke momenter. Et sentralt spørsmål ved denne vurderingen er om stiftelsen/legatet er opprettet med formål å oppnå økonomiske fordeler for stifteren selv i motsetning til allmennyttige formål. Det at stiftelsens formue baseres på private gaver og at formålet er ideelt, trekker i retning av at den ikke har erverv til formål. Hva som skal skje med stiftelsens midler ved oppløsning, er også et viktig moment i denne vurdering.

Legatet skal stiftes med en grunnkapital som forutsettes overført fra skattyter. Han vil også kunne tilføre ytterligere grunnkapital ved eventuell bestemmelse i testament. Det fremgår av utkast til legatets vedtekter at gjeldende stiftelseslov skal komme til anvendelse ved oppløsning av stiftelsen. Dette innebærer bl.a. at ved avvikling av stiftelsen skal gjenværende midler, etter dekning av kreditorenes krav ”brukes på en måte som samsvarer med stiftelsens formål. Hvis det ikke er mulig, skal kapitalen i stedet gå til et allmennyttig formål”, jf. stiftelsesloven av 15. juni 2001 nr. 59 § 52, jf. § 47 annet ledd.

Skattedirektoratet er på bakgrunn av ovenstående kommet til at utdannelseslegatet er en mild stiftelse som ikke har erverv til formål. Legatet er fritatt for formues- og inntektsskatt etter skatteloven § 2-32. Legatets realisasjon av fondsandeler er derved fritatt for beskatning.

Det skal for øvrig bemerkes at det i skatteloven § 5-50 om tilfeldig inntekt fremgår i tredje ledd at ”Som inntekt regnes ikke formuesforøkelse ved arv eller gave”. Dette innebærer at formuesoverføring som skjer ved arv eller gave er positivt unntatt fra inntektsbeskatning uavhengig av hvem som er mottaker. 

Konklusjon

Skattyters overføring av kontantbeløp og andeler i aksjefond til et legat under stiftelse vil ikke utløse beskatning av han som giver, jf. skatteloven § 9-2. Legatets formue vil være fritatt for formuesbeskatning og dets realisasjon av mottatte fondsandeler vil ikke medføre inntektsbeskatning, jf. skatteloven § 2-32.