(Merverdiavgiftsloven §§ 2-1 første ledd og 3-1 første ledd)

Et fiskebåtrederi planlegger å overføre fiskerikvoter/strukturkvoter til et hjelpeselskap opprettet av en gruppe rederier som ledd fordeling av kvotene til andre fartøyer.

Skattedirektoratet la til grunn at fiskebåtrederiet plikter å beregne merverdiavgift ved overdragelsen til hjelpeselskapet. Hjelpeselskapet ble på sin side ansett registrerings- og avgiftspliktig for videresalget til hvert av rederiene i gruppen.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

Fiskebåtrederiet forhandler med en kjøpergruppe bestående av åtte selvstendige fiskebåtrederier om salg av fiskefartøy med tilhørende fiskerirettigheter. Kjøpergruppen har etablert et eget selskap, Gruppen, som vil kjøpe fiskefartøyet.

Fiskebåtrederiet vil overdra flere typer fiskerirettigheter (fiskerikvoter/strukturkvoter) som i det følgende betegnes som ”konsesjonene”.

Salgsprosessen er planlagt i henhold til regelverk gitt i Forskrift om strukturkvoteordning mv. for havfiskeflåten av 3. mars 2005 nr. 193 (heretter ”strukturkvoteforskriften”), som regulerer adgangen til å overdra konsesjoner til andre rettssubjekter, samt fordele (strukturere) konsesjoner tilhørende ett fartøy på flere fartøyer.

Overdragelsesprosessen er planlagt som følger:

1. Fiskebåtrederiet flytter de aktuelle konsesjonene innad i selskapet, fra fartøyet M/S Bjarne A til fartøyet M/S Bjarne B.
2. M/S Bjarne B overdras sammen med konsesjonene som ligger på fartøyet, til selskapet Gruppen. Gruppen eies av åtte aksjeselskaper (fiskebåtrederier) med egne fartøyer, som skal overta konsesjonene og benytte disse i egen fiskerivirksomhet. Gruppen betaler vederlag til Fiskebåtrederiet ved overdragelsen.
3. M/S Bjarne B kondemneres av Gruppen i samsvar med krav gitt i strukturkvoteforskriften, hvoretter konsesjonene tilhørende fartøyet umiddelbart fordeles på fartøyene eid av de åtte selskapene som er aksjonærer i Gruppen i henhold til aksjonærenes respektive eierandel i Gruppen. De åtte selskapene/rederiene betaler vederlag til Gruppen ved overdragelsen av konsesjonene.

Det bemerkes at Fiskebåtrederiet er en av de åtte aksjonærene i Gruppen.

Avgiftsrettslige problemstillinger
Det anmodes om at Skattedirektoratet gjennom den bindende forhåndsuttalelsen klargjør følgende:

i) Hvorvidt overdragelse av fartøy med tilhørende konsesjoner, fra Fiskebåtrederiet til Gruppen, kan anses som en virksomhetsoverdragelse som er fritatt for merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 6-14.

ii) Hvorvidt den umiddelbare videreoverdragelsen/fordelingen av konsesjonene fra Gruppen til de åtte selskapene/rederiene, som skal bruke kvotene i egen virksomhet, kan anses som en virksomhetsoverdragelse som er fritatt for merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 6-14.

Innsenders vurdering
Utgangspunkt
Bakgrunnen for ønsket om en bindende forhåndsuttalelse fra Skattedirektoratet er at overdragelsen i dette tilfellet skjer via et mellomliggende selskap – Gruppen – hvis eneste funksjon er å få gjennomført strukturering av konsesjonene (fordeling mellom de åtte selskapene som skal bruke konsesjonene), samt å besørge kondemnering av fartøyet M/S Bjarne B som man er forpliktet til etter strukturkvoteforskriften.

Fritaksregelen i merverdiavgiftsloven § 6-14 lyder som følger:

”Omsetning av varer og tjenester som ledd i overdragelse av en virksomhet eller del av denne til en ny innehaver, er fritatt for merverdiavgift.”

Bestemmelsen fastsetter et avgiftsfritak for omsetning av varer og tjenester i de tilfeller omsetningen av disse skjer som ledd i overdragelse av selve virksomheten.

Det følger av avgiftshåndboken 2012 side 461 at avgiftsfritaket er avhengig av to betingelser: i) Virksomheten eller en del av denne må overdras ii) Virksomheten må i det store og hele fortsette som tidligere på den nye eiers hånd

Det er sistnevnte betingelse som er bakgrunnen for denne henvendelse.

Overdragelsen fra Fiskebåtrederiet i dette tilfellet skjer til et rettssubjekt/selskap – Gruppen – som ikke har egen virksomhet. Gruppen forsetter dermed ikke med den virksomheten som overdras fra Fiskebåtrederiet.

Gruppen kjøper fartøy/konsesjoner fra Fiskebåtrederiet, og overdrar deretter umiddelbart konsesjonene videre til åtte selskaper/rederier som skal bruke konsesjonene i fiskerivirksomhet med sine egne fartøyer.

Bakgrunnen for at salget må skje via Gruppen skyldes utelukkende reglene i strukturkvoteforskriften, som innebærer at de strukturerte konsesjoner må tildeles andre fartøy i samme rederi eller rederigruppering, jfr. strukturkvoteforskriften § 5, jfr. § 4.

Bestemmelsene i forskriftens § 5 lyder som følger: ”§ 5. Tildeling av strukturkvote Et rederi som eier et fartøy som nevnt i § 1, kan få tillatelse til at de enkelte kvotene i fiskerier som er nevnt i § 3 og som ellers ville blitt tildelt for fiske med dette fartøyet, fiskes med ett eller flere andre fartøy tilhørende samme rederi i samme fartøygruppe, jf. § 1, som strukturkvote. Det samme gjelder for rederier som nevnt i § 4.”

Forvaltningspraksis – merverdiavgiftshåndboken
Etter innsenders oppfatning foreligger det praksis fra avgiftsmyndighetene som tilsier at en virksomhetsoverdragelse i to ledd, som i nærværende tilfelle, skal anses som en fritatt virksomhetsoverdragelse etter merverdiavgiftsloven § 6-14.

Det vises til Merverdiavgiftshåndboken 2012 side 461, 1. avsnitt, hvor det fremgår at vilkåret om at virksomheten fortsetter som tidligere på den nye eiers hånd, har blitt fraveket. Det vises til at Skattedirektoratet i brev av 19. mai 2000, i en sak som gjaldt et tilfelle der selger (A) overdro sin virksomhet til et dansk firma (B), som samme dag solgte virksomheten videre til et norsk datterselskap (C).

Her fant Skattedirektoratet at vilkårene for avgiftsfritak etter § 16 nr. 6 (nå § 6-14) var oppfylt. Både driftsmidler, varebeholdning, leiekontrakter, lokaler og de ansatte ble overtatt av det norske datterselskapet (C).

Når det gjelder kravet om fortsatt drift, vil det vanligvis være slik at den som kjøper en virksomhet selv driver den videre, men etter en helhetsvurdering fant Skattedirektoratet i dette konkrete tilfellet at det forelå avgiftsfri virksomhetsoverdragelse.

Skattedirektoratet la i saken avgjørende vekt på at virksomheten fortsatte som før uten opphold i driften, samt at det på salgstidspunktet var på det rene at virksomheten umiddelbart skulle overdras videre til datterselskapet for fortsatt drift.

I nærværende sak vil virksomheten som blir overdratt fra Fiskebåtrederiet, som ligger i de konsesjoner som overdras, skje uten opphold i det mellomliggende selskapet Gruppen.

Tiden det går fra ervervelse av fartøy og konsesjoner i Gruppen, til Gruppen omsetter konsesjonene videre, antas å ta ca. en uke. Dette tilsvarer behandlingstiden hos Fiskeridirektoratet for å få de nødvendige tillatelser på plass.

Etter innsenders oppfatning er faktum i nærværende sak  svært likt faktum i saken det henvises til i merverdiavgiftshåndboken, hvilket tilsier at også overdragelsene også her anses som avgiftsfrie virksomhetsoverdragelser etter merverdiavgiftsloven § 6-14.

Forholdet til BFU 77/05
I Skattedirektoratets bindende forhåndsuttalelse BFU 77/05 skjedde overdragelsen av fartøy og konsesjoner ved at en aksjonærgruppe først kjøpte selskapet av opprinnelig eier. Deretter fisjonerte man selskapet til åtte selskaper (likvidasjonsfisjon) som var datterselskaper av de åtte selskapene som utgjorde aksjonærgruppen. Etter dette ble det gjennomført mor/datterfusjoner av samtlige åtte mor/datter-selskaper.

Resultatet var at konsesjonene tilhørende det opprinnelige selskapet ble overdratt til aksjonærgruppens respektive aksjeselskaper.

Valg av fremgangsmåte i den aktuelle saken må, på tilsvarende måte som i nærværende sak, antas å være styrt av reglene i strukturkvoteforskriften.

Skattedirektoratet la i BFU 77/05 til grunn at overdragelsene foretatt ved nevnte fisjon og etterfølgende mor/datter-fusjoner, måtte anses som avgiftsfrie virksomhetsoverdragelser etter tidligere lovs § 16 nr. 6, som tilsvarer dagens § 6-14.

Etter innsenders oppfatning er det flere likhetstrekk mellom saken i BFU 77/05 og nærværende sak.

Hensikten med den fremgangsmåten som er valgt i nærværende sak, er å overføre konsesjoner tilhørende Fiskebåtrederiet til de åtte selskapene/rederiene som er de reelle erververe av konsesjonene.

Fremgangsmåten som er planlagt, som innebærer at overdragelsen skjer via et mellomliggende selskap, har bakgrunn i at struktureringen (fordelingen) av konsesjonene etter strukturkvoteforskriften § 5, jfr. § 4, må skje i et mellomliggende selskap.

På tilsvarende måte som i uttalelsen vil det videre være avgjørende for gjennomføring av transaksjonen at overdragelsen anses som en avgiftsfri virksomhetsoverdragelse etter § 6-14.

Uten avgiftsfritak vil ikke transaksjonen gjennomføres som planlagt. 

Fra uttalelsen (BFU 77/05) hitsettes: ”De angjeldende fisjoner og fusjoner foretas med sikte på å overføre konsesjoner som skal komme Fangst AS til gode i form av økte fangstkvoter for selskapets avgiftspliktige fiskevirksomhet.

Så vidt vi forstår er den valgte fremgangsmåte helt ut i tråd med Fiskeridirektoratets regelverk for å gjennomføre strukturkvoteordningen med sikte på en sanering av antall fartøyer i ringnotflåten.

En avgiftsplikt på aktørene i fisjonen eller fusjonene er ikke nødvendig for å oppnå en avgiftsteknisk og avgiftsnøytral riktig løsning for fiskerinæringen.

Det legges tvert imot til grunn at en avgiftsplikt for det oppløste fiskebåtsrederiet eller noen av datterselskapene synes å kunne komplisere gjennomføringen i ikke uvesentlig grad.

Man måtte i så fall tillate registrering av alle datterselskapene for å få løftet av avgift beregnet ved oppløsningen av fiskebåtrederiet og for at de på sin side skal beregne utgående avgift overfor eierselskapene ved de samtidige fusjonene. Det kan imidlertid reises spørsmål om det vil være adgang til å registrere Fangst Invest AS (og alle de andre datterselskapene).

 I så fall vil resultatet bli avgiftsplikt på det oppløste fiskebåtrederiets hånd, uten mulighet for fradragsføring i etterfølgende ledd. Dette er åpenbart ingen heldig løsning systemteknisk.”

(innsenders kursivering)

Konsekvensen av overdragelsen av fartøyet/konsesjonene fra Fiskebåtrederiet til Gruppen, og deretter til de endelige kjøperne/brukerne av konsesjonene, vil være den samme som i ovennevnte BFU.

Selskapet som erverver fartøyet og konsesjonen i første omgang – Gruppen – vil ikke ha egen virksomhet fordi selskapet bare skal bestå kort tid.

Når selskapet ikke har egen virksomhet vil det heller ikke være mulig å registrere selskapet i merverdiavgiftsregisteret, hvilket i sin tur medfører at evt. merverdiavgift belastet fra Fiskebåtrederiet vil representere en endelig kostnad for Gruppen.

Når man vet at konsesjonene umiddelbart etter at Gruppen har ervervet disse, skal overdras videre til åtte rederier/selskaper som skal bruke konsesjonene i egne avgiftspliktige virksomheter, vil en avgiftsplikt i dette tilfelle, etter innsenders mening, føre til en utilsiktet innlåsing (kumulasjon) av merverdiavgiften i strid med merverdiavgiftslovens formål og system.

I BFU 77/05 har Skattedirektoratet vektlagt dette hensynet, jfr. de tre siste avsnittene som er gjengitt fra uttalelsen ovenfor.

Transaksjonen skjer med andre ord i realiteten fra en avgiftspliktig selger (Fiskebåtrederiet) til åtte avgiftspliktige kjøpere som skal bruke konsesjonene i fradragsberettiget næringsvirksomhet i form av fiske.

I samsvar med ovennevnte er det innsenders oppfatning at de to omsetningsleddene må ses samlet, og at det derfor foreligger en avgiftsfri virksomhetsoverdragelse fra Fiskebåtrederiet til de åtte kjøperne av konsesjonene.

Forholdet til Finansdepartementets uttalelse av 8. oktober 2008 I uttalelsen gir Finansdepartementet uttrykk for at man skal legge den økonomiske realiteten til grunn ved overdragelsen av fartøy i strukturendringsøyemed, som er at det er rettighetene som tilligger skipet som er det sentrale, og at virksomheten videreføres i den forstand at den skjer med kjøperens fartøy.

Med dette som bakgrunn legger Finansdepartementet til grunn at kjøp av fartøy som ledd i strukturkvoteordningen, er omfattet av fritaksregelen i § 16 nr. 6 (nå § 6-14), selv om fartøyet som sådan ikke tas i bruk i kjøpers virksomhet.

Uttalelsen gir etter innsenders oppfatning støtte for at virksomheten som overdras, ligger i konsesjonene, ikke i fartøyet som man er pliktig til å kondemnere etter strukturkvoteforskriften.

Selv om det er innsenders oppfatning at salgene i nærværende sak – som skjer i to ledd – bør kunne anses som en samlet virksomhetsoverdragelse, tilsier konklusjonen i uttalelsen fra Finansdepartementet at salg nr. 2, fra Gruppen til de respektive rederiene, skal skje avgiftsfritt selv om det i dette omsetningsleddet ikke skjer noen overdragelse av fartøy.

Fritaksregelen i § 6-14 forutsetter imidlertid at salget skjer fra et avgiftspliktig rettssubjekt.

Gruppen vil, som nevnt, ikke ha mulighet til registrering ved gjennomføring av transaksjonen slik denne er planlagt, fordi det ikke vil foreligge virksomhet i selskapet.

Reelle hensyn
Realiteten i saken er at det er konsesjonene tilhørende Fiskebåtrederiet som er det sentrale mellom avtalepartene, og at konsesjonene overføres fra Fiskebåtrederiet til de åtte selskapene/rederiene som skal bruke konsesjonene i sine respektive fiskerivirksomheter. Valget av fremgangsmåte er styrt av reglene i strukturkvoteforskriften, og en utilsiktet avgiftsbelastning innebærer at man ikke kan velge en fremgangsmåte som man er forpliktet til å følge etter strukturkvoteforskriften.

Konsesjonene hvor selve virksomheten ligger, overdras fra ett avgiftspliktig rederi, til åtte rederier som kjøpere. Virksomheten er således innenfor merverdiavgiftslovens område, bortsett fra ca. en uke der konsesjonene ligger i Gruppen mens den videre strukturering behandles i Fiskeridirektoratet.

Det er grunn til å presisere at man med grunnlag i langvarig praksis er sikker på å få de nødvendige tillatelser fra Fiskeridirektoratet.

Innsender har i et senere brev utdypet sitt syn. Innledningsvis vises det til at saken er svært lik saken i BFU 77/05, hvor Skattedirektoratet legger til grunn at det foreligger en avgiftsfri virksomhetsoverdragelse etter daværende merverdiavgiftslov § 16 nr. 5, som tilsvarer dagens § 6-14.

I saken fra 2005 overdras fartøy med kvoter først til 8 nystiftede selskaper ved fisjon av selskapet som opprinnelig eide fartøyet og kvotene. Fartøyet som overdras blir kondemnert i ett av de 8 selskapene, og fiskerikvotene (kun kvotene) blir deretter gjennom 8 mor/datter-fusjoner overført til morselskapene som endelige brukere av kvotene.

Resultatet er dermed; kvoter og fartøy overføres ved fisjon, og kvotene (kun kvotene) overføres deretter ved fusjon.

I nærværende sak skjer overføringen også i 2 ledd, noe som skyldes reglene i strukturkvoteforskriften, som må følges ved strukturering (overdragelse og/eller fordeling) av fiskerikvoter. Det mellomliggende selskap i vårt tilfelle – Gruppen – er således bare et hjelpeselskap som eksisterer kun som følge av reglene i strukturkvoteforskriften, som krever at salget må skje via et slikt hjelpeselskap.

Når Skattedirektoratet konkluderer med at det skjer avgiftsfri overføring i BFU 77/05, kan innsender ikke se at konklusjonen kan bli annerledes i nærværende sak når fritaksregelen i § 6-14 ikke har endret seg i mellomtiden.

Virksomheten ligger i kvotene
På bakgrunn av BFU 17/12 hvor Skattedirektoratet legger til grunn at kvoter i fiskeriene ikke kan overføres som ledd i skattefrie fusjoner eller fisjoner, påpeker innsender at det betales flere hundre millioner for kvotene i nærværende sak. Det virker da etter innsenders syn noe besynderlig å hevde at kvotene ikke blir overført fra selger til kjøper.

Det er slik at overføringen av kvoter fra ett rettssubjekt til et annet formelt skjer ved at selger leverer inn sin tillatelse til å fiske til fiskerimyndighetene, hvoretter kjøper søker om de samme tillatelsene og får disse utstedt av de samme myndighetene. Det er imidlertid virksomheten som ligger i kvotene som selges, ikke selve tillatelsen (dokumentet). Virksomheten som sådan blir ikke levert inn til myndighetene.

Fiskerimyndighetenes tillatelse er kun en betingelse for å kunne overføre selgers virksomhet til kjøperen.  Resultatet av tillatelsen som mottas av kjøper, er at selgers virksomhet de facto har blitt overført til kjøper.

Det finnes også andre former for virksomhet hvor overføring krever tillatelse fra myndighetene, og hvor kjøper som ny innehaver av virksomheten må sørge for å få formell tillatelse fra myndighetene (sende søknad) for å kunne drive virksomheten som er ervervet. Det er etter innsenders mening likevel ingen tvil om at selv virksomheten er overført.

Skattedirektoratets vurderinger

Saken gjelder overføringer av verdier som ledd i gjennomføringen av vilkår fastsatt av Fiskeridirektoratet i vedtak om ervervstillatelser og spesiell tillatelser til å drive visse former for fiske og fangst med hjemmel i lov av 26. mars 1999 nr. 15 om retten til å delta i fiske og fangst (deltakerloven) og forskrift 13. oktober 2006 nr. 1157 om spesielle tillatelser til å drive enkelte former for fiske og fangst (konsesjonsforskriften).

Fiskefartøyet "Bjarne B" skal kondemneres og de tilhørende tillatelser til å drive fiske og fangst vil tilfalle en nærmere angitt gruppe av selskaper med en på forhånd fastsatt andel tilsvarende deres eierandel i selskap under stiftelse Gruppen. Dette gjennomføres ved at Fiskebåtrederiet overdrar fartøyet til Gruppen. Gruppen overdrar fartøyet til et dansk selskap for opphugging. Verdiene knyttet til tillatelsene til å drive fiske- og fangst overdras til de enkelte eierne av Gruppen etter deres eierandel i selskapet og knyttes til nærmere angitte fartøyer. De nærmere vilkår for gjennomføringen fremgår av Fiskeridirektoratets vedtak av 30. januar 2013 om ervervstillatelse for fartøyet "Bjarne B"for fortsatt drift samt bruk av strukturkvoteordningen for angitte fartøy/rederi. Forutsatt at vilkårene oppfylles, blir tillatelsene knyttet til "Bjarne B" fordelt på åtte fartøyer, dvs. et fartøy eid av hvert av de åtte rederiene som eier Gruppen.

Som innsender påpeker, foreligger det flere tidligere saker som trekker i retning av at overdragelsene kan anses omfattet av fritaket for overdragelse av virksomhet eller del av virksomhet, jf. merverdiavgiftsloven § 6-14. Det vises til BFU 77/05 hvor det ble lagt til grunn at lignende overdragelser av tillatelser til fiske og fangst gjennomført ved fisjon og tilknyttede fusjoner ble ansett omfattet av fritaket for overdragelse av virksomhet. Det er også vist til en annen sak hvor Skattedirektoratet unntaksvis har fraveket kravet om at virksomheten videreføres på den nye eierens hånd. Her ble det godtatt at overdragelsen skjedde via et utenlandsk firma som samme dag overdro virksomheten til et norsk datterselskap, som skulle drive den videre.

Videre er det vist til Finansdepartementets uttalelse av 8. oktober 2008 hvor departementet kom til at overdragelse av et fiskefartøy som ledd i strukturkvoteordningen er omfattet av fritaket, selv om selve fartøyet ikke tas i bruk i kjøpers fiskerivirksomhet. I den forbindelse uttalte departementet: "På den annen side må avgrensing av fritaket for virksomhetsoverdragelse bero på en konkret vurdering hvor det må tas hensyn til at de faktiske forhold varierer fra bransje til bransje. Finansdepartementet vil derfor legge avgjørende vekt på den økonomiske realiteten i en overdragelse av fartøy i strukturkvoteøyemed, som er at rettighetene som tilligger skipet er det sentrale, og at virksomheten videreføres i den forstand at fisket nå skjer med kjøperens fartøy."

Som innsender også peker på, har Skattedirektoratet i BFU 17/12 lagt til grunn at fiskekvoter ikke kan overføres ved privatrettslige disposisjoner. Myndigheten til å tildele fiskekvoter tilligger fiskerimyndighetene. Fiskekvotene leveres således inn med en forutsetning om at nye kvoter blir tildelt de nye selskapene. Skattedirektoratet konkluderte derfor med at fiskekvoter ikke kan overføres ved fisjon eller fusjon etter skatteloven kapittel 11.

Det forhold at tillatelsene omtalt i Fiskeridirektoratets vedtak av 30. januar 2013 ikke kan overdras ved privatrettslige disposisjoner, har ikke tilsvarende betydning merverdiavgiftsrettslig. Realiteten er at rederiene som utgjør eiergruppen, betaler store summer ved gjennomføringen av de disposisjoner som er trukket opp i fiskerimyndighetenes vilkår for tildeling av tillatelsene. Avgiftsmessig er det ikke tvilsomt at dette innebærer at det omsettes tjenester mellom partene i prosessen med omfordeling av tillatelsene, jf. merverdiavgiftsloven § 1-3 første ledd bokstav c sammenholdt med bokstav a. Dersom vilkårene for overdragelse av virksomhet eller del av virksomhet er oppfylt vil omsetning av tjenestene som ledd i dette, være avgiftsfri etter merverdiavgiftsloven § 6-14.

I Finansdepartementets uttalelse av 8. oktober 2008 la departementet til grunn at det ved praktiseringen av fritaket måtte tas hensyn til at de faktiske forhold varierer fra bransje til bransje. Det ble derfor lagt vesentlig vekt på den økonomiske realiteten i overdragelsene i strukturkvoteøyemed. Det var følgelig ikke til hinder for at det forelå en overdragelse av virksomhet eller del av virksomhet i avgiftsrettslig forstand, at kjøperen ikke drev virksomheten videre med et annet fartøy enn det som ble ervervet i kvoteprosessen.

I nærværende sak stiftes det et såkalt hjelpeselskap, Gruppen, som utelukkende skal tjene som et omsetningsledd mellom fiskebåtrederiet Fiskebåtrederiet og gruppen av fiskebåtrederier som i følge Fiskeridirektoratets vedtak vil bli tildelt de fiske- og fangsttillatelsene som utgjør driftsgrunnlaget for "Bjarne B". Gruppen skal overta fartøyet og legge til rette for at driftsgrunnlaget kan deles mellom vedtakets nærmere angitte fartøyer, eid av rederiene som eier selskapet. Dette innebærer at selskapet skal besørge fartøyet solgt til opphugging, etter det opplyste til et verksted i Danmark, og videreselge tjenester i form av de betydelige verdiene som knytter seg til at de angitte fartøyene vil få økt sine driftsgrunnlag i form av økte fangstkvoter.

I det fremlagte vedtak fra Fiskeridirektoratet gis Gruppen ervervstillatelse for fartøyet "Bjarne B", "for fortsatt drift". Det er likevel klart forutsatt at Gruppen ikke skal drive fartøyet videre. Formuleringen antas å henge sammen med at det forutsettes en etterfølgende fordeling av driftsgrunnlaget mellom rederiene som eier selskapet.

Innsender anfører at Gruppen i realiteten er tillagt den samme funksjon som de fisjonerte selskapene i BFU 77/05. Dette taler etter innsenders mening for at man også ser bort fra kravet om at selskapet må drive fiskerivirksomheten videre, slik det også ble gjort i saken referert i Merverdiavgiftshåndboken, hvor en virksomhet ble overdratt til et selskap som samme dag videresolgte den til et datterselskap.

Bruken av hjelpeselskaper i ulike former for omorganisering og omlegging av næringsvirksomhet er mest vanlig ved fisjoner og fusjoner og er som regel skattemessig begrunnet. I merverdiavgiftsretten har dette særlig fått oppmerksomhet ved at overføringer i eiendomsbransjen utløser justeringsforpliktelser som medfører uheldige og uønskede avgiftsbelastninger. Dette har resultert i at det arbeides med endringer i regelverket for justering i merverdiavgiftsloven kapittel 9. Slike hjelpeselskaper blir således avgiftsmessig ansett som ordinære omsetningsledd.

Gruppen står i en noe annen stilling idet det ikke vil inngå i noen form for fisjon eller fusjon, men tjene som et selvstendig omsetningsledd for varer og tjenester. Skattedirektoratet finner således ikke å kunne frafalle kravet om videre drift av fiskerivirksomhet i hjelpeselskapet i relasjon til fritaket i merverdiavgiftsloven § 6-14, i dette tilfellet. Med henvisning til de betydelige verdier som vil bli omsatt gjennom selskapet og den vekt som hensynet til nøytralitet tillegges i merverdiavgiftssystemet, legger vi til grunn at Gruppen skal registreres i Merverdiavgiftsregisteret. På denne måten vil hele omsetningskjeden for gjennomføring av Fiskeridirektoratets vedtak om ervervstillatelse for fartøyet og om bruk av strukturkvoteordningen for de angitte fartøyene, kunne løfte av beregnet merverdiavgift av varer og tjenester som omsettes som ledd i gjennomføringen.

Konklusjon

Fiskebåtrederiet skal beregne merverdiavgift ved omsetning av tjenester til Gruppen i forbindelse med gjennomføringen av Fiskeridirektoratets vedtak om ervervstillatelse for fartøy og bruk av strukturkvoteordning, jf. merverdiavgiftsloven § 3-1.

Gruppen skal registreres i Merverdiavgiftsmanntallet og skal beregne merverdiavgift ved omsetning av tjenester til hvert av rederiene i den omhandlede rederigruppen i ovennevnte vedtak fra Fiskeridirektoratet.