Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de innsendte opplysninger legges det til grunn at skattyter sammen med sin ektefelle har eiet et gårdsbruk (Gården) siden 1974. I 2001 ble driftsbygningen og et bolighus på gården totalskadet av brann. Driftsbygningen var fullverdiforsikret og er nå gjenoppbygget.

I 1984 ble det bygget en generasjonsbolig på gården og daværende kårtakere flyttet inn i den minste leiligheten i denne boligen. Kårtakerne flyttet i 1994 til en kommunal eldrebolig og hele bygningen ble tatt i bruk av gårdens eiere (skattyter og ektefellen).

Bolighuset som brant var det opprinnelige våningshuset på gården. Det har stått ubebodd siden 1984. På branntidspunktet var bygningen under restaurering til fremtidig kårbolig og er også forsikringsmessig omtalt som kårbolig.

”Kårboligen” har hele tiden vært direktelignet, det er innrømmet fradrag for vedlikeholdsutgiftene og beregnet leieverdi er kommet til inntekt.

Bygningen var ikke fullverdiforsikret, men forsikret for en fast sum på 300 000 kroner. Skattyter har mottatt 300 000 kroner i erstatning fra sitt forsikringsselskap.

Skattyter har fått opplyst fra Skattedirektoratet at gevinsten vil være skattepliktig dersom den ikke reinvesteres.

Skattyter anfører at etter skatteloven § 14-52 kan gevinst på ikke-avskrivbare driftsmidler tas til inntekt over gevinst- og tapskonto. Skattyter har imidlertid fått opplyst at kårbolig på gårdsbruk ikke regnes som driftsmiddel på gården, slik at gevinsten må tas til inntekt i realisasjonsåret.

Etter skatteloven § 14-70 første ledd kan gevinst ved realisasjon av formuesobjekt kreves fritatt fra inntektsskatt når objektet er tapt ved brann eller annen ulykke. Det fremgår av annet ledd at gevinst ved realisasjon som nevnt i første ledd kan kreves fritatt fra inntektsskatt så langt skattyter bruker vederlaget til å erverve nytt objekt av samme art.

I næringsoppgaven for inntektsåret 2002 har skattyter derfor inntektsført erstatningen, men avsatt det vesentligste av gevinsten som betinget skattefritt.

Siden ”kårboligen” var så dårlig forsikret har ekteparet kommet til at det ikke vil være økonomisk forsvarlig å bygge ny kårbolig på gården.

Ekteparet har planer om å kjøpe et bolighus, for utleie inntil videre, cirka 30 km fra gården. Ekteparet planlegger å tilflytte denne boligen når de selger gården. Den nye boligeiendommen vil derfor få samme funksjon som den boligen som brant ned ville ha fått. Skattyter anfører at ”kårboligen” har vært direktelignet og spør om anskaffelse av et bolighus utenom gården som skal leies ut til andre og følgelig direktelignes, kan godtas som reinvesteringsobjekt. Alternativt ønsker skattyter å reinvestere i påbygg på gårdens våningshus slik at den del av dette som opprinnelig var kårbolig utvides til å dekke dette formålet.

Skattyter ber om en bindende forhåndsuttalelse om de to ovennevnte alternativene for reinvestering vil lede til skattefritak for gevinsten på den nedbrente boligen.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende avgjøre om skattyters planlagte reinvestering av gevinst ved ufrivillig realisasjon av et bolighus på Gården medfører fritak for beskatning av gevinsten.

I skatteloven § 14-70 heter det blant annet:

”(1) Gevinst ved realisasjon av formuesobjekt kan på de vilkårene som er nevnt i annet ledd, kreves fritatt for inntektsskatt når objektet a. er gått tapt ved brann eller annen ulykke, b. er ekspropriert eller solgt til erverver som kunne krevd det ekspropriert. Likestilt med ekspropriasjon er odelsløsning og makeskifte i tilfelle hvor erververen kunne krevd objektet avstått ved ekspropriasjon, eller c. innløses etter lovverket for festet tomt. (2) Gevinst ved realisasjon som nevnt i første ledd kan kreves fritatt for inntektsskatt så langt skattyteren bruker vederlaget til å erverve nytt objekt av samme art. Ved innløsning av festet tomt kan det reinvesteres i annen tomt som bortfestes, eller i areal til bruk i den næringen som den innløste tomten har vært knyttet til. Likeledes kan det reinvesteres i areal til bruk i binæring til den næringen som den innløste tomten har vært knyttet til. Departementet kan i forskrift bestemme hva som skal anses som binæring etter forrige punktum. (3) Nytt formuesobjekt må være ervervet eller bindende avtale om erverv må være inngått innen utløpet av året etter realisasjonsåret. Gevinsten skal fradras det nye objektets kostpris uten å komme til fradrag ved inntektsligningen. ”

Skattedirektoratet kan i en bindende forhåndsuttalelse bare ta stilling til fremtidige rettsspørsmål som følge av en konkret planlagt disposisjon før den igangsettes, jf. forskrift av 12. oktober 2001 nr. 1184 om bindende forhåndsuttalelser i skatte- og avgiftssaker § 3 fjerde ledd. Direktoratet kan derfor ikke ta stilling om det generelt foreligger reinvesteringsadgang etter § 14-70 første og tredje ledd, herunder fristen for reinvestering. Vi forutsetter derfor at det foreligger reinvesteringsadgang etter § 14-70 første og tredje ledd. Spørsmålet som vil bli avgjort her, vil derfor være om det planlagte reinvesteringsobjektet oppfyller kravene i § 14-70 annet ledd om å være ”av samme art” som huset som ble realisert ved brannen.

Av Ot.prp. nr. 35 (1990-91) pkt. 29.2.5, som er forarbeidene til den bestemmelsen i skatteloven av 1911 som tilsvarer någjeldende skattelov § 14-70, fremgår det at bakgrunnen for bestemmelsen er at dersom en ”gevinst er realisert i strid med skattyters ønske og vilje, kan han ha et særlig behov for å gjenopprette situasjonen til slik den var før realisasjonen.” I praksis er det lagt til grunn at det objekt det reinvesteres i ikke må være helt likt det som ble realisert. Det er tilstrekkelig at det har tilnærmet samme funksjon for eieren som det realiserte. Det må anses i tråd med lovens ordlyd og forarbeidene.

Huset som brant ned var opprinnelig våningshus på gården, men hadde stått ubebodd i mange år. Det var imidlertid under restaurering til fremtidig kårbolig.

Ekteparet har planer om å kjøpe et bolighus cirka 30 km fra gården, som planlegges utleiet inntil videre. Ekteparet planlegger å tilflytte denne boligen når de selger gården. Alternativt planlegges en påbygning på det nåværende våningshuset på gården slik at en del av det kan benyttes som kårbolig for ekteparet.

Både den realiserte boligen og de planlagte reinvesteringsobjektene hadde/har til formål å tjene som fast bolig for skattyter og ektefellen når gården overdras til nye eiere. De planlagte reinvesteringsobjektene vil dermed tjene samme funksjon som det den nedbrente boligen var ment å tjene på sikt. At bolighuset ligger langt fra gården og ikke skal overdras sammen med den finnes ikke å måtte tillegges avgjørende vekt. Den planlagte reinvestering vil etter det opplyste klart nok tjene til å gjenopprette situasjonen før realisasjonen, noe som nevnt er bakgrunnen for reglene i skatteloven § 14-70. De planlagte reinvesteringsobjektene oppfyller derfor kravet i § 14-70 om å være ”av samme art” som huset som ble realisert ved brannen.

Konklusjon

Basert på det beskrevne faktum vil bolighus 30 km fra Gården eller påbygg på nåværende våningshus som skattyter planlegger å reinvestere i oppfylle kravet i § 14-70 om å være ”av samme art” som huset som ble realisert ved brannen.