Spørsmål om kantinebidrag er (avgiftspliktig) omsetning og om det foreligger fradragsrett for anskaffelser til kantinedriften

(Merverdiavgiftsloven §§ 3, 21 og 22)

En kantineoperatør har reist spørsmål om leietakernes kantinebidrag skal merverdiavgiftsberegnes, og om virksomheten har rett til fullt fradrag for inngående avgift på anskaffelser til kantinedriften.

Skattedirektoratet kom til at kantinebidragene ikke skulle merverdiavgiftsberegnes, og at kantineoperatøren hadde fullt fradrag for inngående avgift på anskaffelser til kantinedriften.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

Faktum
Z er i ferd med å foreta omfattende påkostning og vedlikehold i en eiendom selskapet eier. Z er frivillig registrert etter forskrift nr 117 til merverdiavgiftsloven for utleie av lokaler i bygget. Det antas at kun deler av lokalene vil oppfylle vilkårene for frivillig registrering, fordi deler av lokalene vil bli benyttet av leietakere i virksomhet som faller utenfor merverdiavgiftslovens område.

Eiendommen vil også inneholde en kantine som vil bli benyttet av ansatte hos leietakerne i bygget.

Z ønsker å leie ut kantinelokalet til et planlagt heleiet datterselskap S, som skal drive serveringsvirksomhet i kantinen. I tillegg skal S drive møteromsutleie og servering i møtesenteret i bygget. Det antas at kundene i møtesenteret i stor grad vil være leietakere i bygget, da disse har et betydelig behov for å kunne leie møte- og konferansefasiliteter. Utleie og servering til andre kunder vil imidlertid også være aktuelt. 

Ettersom Z er frivillig registrert for utleie av fast eiendom, vil husleien som selskapet oppkrever fra S bli fakturert med merverdiavgift.

Kantineselskapet P vil fungere som en underleverandør for S både av mat/drikke, og av tjenester knyttet til serveringsvirksomheten (matlaging, servering, rydding, oppvask mv). Man har tidligere vurdert å innrette seg slik at P omsetter mat og drikke direkte til leietakerne i bygget, og i tillegg oppkrever et kantinebidrag fra disse. Mye av grunnen til at man i stedet ønsker å innrette seg slik at P opptrer som en underleverandør for S, er at det fremstår som praktisk at leietakerne i bygget kan forholde seg til ett serviceselskap, både ved leie av møterom og kjøp av serveringstjenester i møtesenteret, og ved kjøp av serveringstjenester i kantinen. Det antas at en slik samlet drift av møtesenteret og kantinen også vil medføre mer effektiv utnyttelse av kantinelokalet i forbindelse med kurs- og konferansearrangementer, jf også nedenfor.

Det planlegges at S skal oppkreve kantinebidrag fra leietakerne i bygget. Dette kantinebidraget skal dekke driftskostnader for S, herunder kjøp av tjenester fra P, husleie, utstyr mv.

I tillegg til kantinebidraget vil S oppkreve et vederlag fra leietakerne for de måltider som serveres. Man planlegger i denne sammenheng at leietakerne skal faktureres for en viss sum pr servert lunsj, basert på hvor mange ansatte den enkelte leietaker har. Dette vederlaget vil minst dekke kostnadene ved innkjøp av mat- og drikkevarer. Det antas at alle leietakerne vil få dekket inn vederlaget for mat og drikke helt eller delvis gjennom lønnstrekk fra de ansatte.

I tillegg til at kantinen vil bli benyttet til lunsjservering for ansatte hos leietakerne i bygget, vil det forekomme at gjester i møtesenteret får servert måltider i kantinen. Dette vil i hovedsak være aktuelt dersom brukerne av møtesenteret ønsker å få servert større måltider utenom lunsjtiden, eksempelvis middag i tilnytning til et kveldsmøte. I slike tilfeller vil S oppkreve et vederlag fra kunden som dekker både kostnader knyttet til kjøp av mat og drikke, og kostnader til kjøp av tjenester fra P.

Jus (innsenders fremstilling)

Etter innsenders oppfatning plikter S å beregne merverdiavgift på det vederlag som oppkreves fra leietakerne i bygget som direkte betaling for mat og drikke, det vil si det vederlag som avhenger av det antall ansatte fra hver leietaker som spiser lunsj i kantinen. Videre mener innsender at selskapet plikter å beregne merverdiavgift på vederlag som oppkreves fra kunder i møtesenteret som betaling for serverte måltider.

Når det gjelder kantinebidraget som mottas fra leietakerne, er innsender av den oppfatning at dette ikke skal avgiftsberegnes, da dette vil være å anse som et driftstilskudd, og ikke som vederlag for avgiftspliktig omsetning. Videre er innsender av den oppfatning at S vil ha rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på sine kostnader knyttet til kantinedriften, eksempelvis husleie, innkjøp av driftsmidler, innkjøp av mat og drikke mv., selv om en del av selskapets inntekt vil være et avgiftsfritt driftstilskudd.

Innsender vil nedenfor redegjøre nærmere for bakgrunnen for vårt syn.
Med unntak av serveringstjenester fra elev- og studentkantiner, skal virksomheter som omsetter mat, drikke og serveringstjenester beregne merverdiavgift av vederlaget som mottas, forutsatt at omsetningen overstiger kr 50 000 i en periode på 12 måneder og skjer som ledd i næringsvirksomhet.

Støtte som ikke er betinget av noen konkret gjenytelse anses i henhold til praksis ikke som vederlag for omsetning i merverdiavgiftslovens forstand, jf. loven § 3. Slikt vederlag skal derfor ikke avgiftsberegnes. Dette fremgår av Finansdepartementets brev av 29. juni 2001, der diverse avgiftsmessige forhold knyttet til kantiner vurderes. Departementet uttaler blant annet:

”Ved kantinedrift som forestås av et selvstendig serviceselskap, vil det som oftest foreligge en omsetning ved at brukerne betaler vederlag for matserveringen. Når det gjelder tilskudd som bedriften stiller til rådighet for entreprenøren, antar Finansdepartementet at ren driftsstøtte, herunder verdien av å stille lokaler og inventar til rådighet, ikke vil anses som vederlag for en avgiftspliktig tjeneste i forholdet mellom bedriften og entreprenøren. Beløpet er da ikke merverdiavgiftspliktig. Dersom støtten er direkte knyttet til reduksjon av prisene i kantinen eller knytter seg eksempelvis til antall serverte måltider, vil dette etter departementets mening anses for å være vederlag for en avgiftspliktig tjeneste. Dette medfører at støtten skal avgiftsberegnes i slike tilfeller så fremt kantinevirksomheten skjer i næring.”

I brevet omtales kantinedrift som forestås av et ”selvstendig serviceselskap” i motsetning til bedriftskantiner for ansatte som drives i regi av bedriften selv. Etter vår oppfatning er det åpenbart at S vil være å anse som et slikt ”selvstendig serviceselskap” i forhold til leietakerne i bygget.

Innsender er videre av den oppfatning at kantinebidraget som S vil oppkreve fra leietakerne vil være å anse som en generell driftstøtte som ikke anses å innebære noen omsetning i merverdiavgiftslovens forstand. Bidraget skal som nevnt dekke selskapets driftskostnader, slik som kjøp av tjenester, utstyr, husleie mv.  Det vil altså ikke være knyttet til antall serverte måltider eller reduksjon av prisene for antall serverte måltider, men vil være et generelt bidrag til driften av kantinen. Innsender antar på denne bakgrunn at det generelle kantinebidraget ikke skal avgiftsberegnes.

Innsender vil i denne forbindelse påpeke at departementet i brevet av 29. juni 2008 ikke har oppstilt noen begrensninger med hensyn til hvilke kostnader som kan dekkes gjennom et avgiftsfritt driftstilskudd, men kun foretar en avgrensning i forhold til vederlag som knytter seg direkte til reduksjon av prisene i kantinen eller til antall serverte måltider. Finansdepartementet forutsetter at et avgiftsfritt kantinebidrag eksempelvis kan bestå av pengebeløp og av at bedriften(e) som bruker kantinen stiller lokaler eller inventar til disposisjon for kantineoperatøren. Slik innsender ser det kan det ikke være grunnlag for noen forskjellsbehandling mellom tilfeller der bedriften(e) selv stiller lokaler og inventar til disposisjon for kantineselskapet og tilfeller der bedriften(e) gir kantineoperatøren et pengetilskudd til dekning av denne type kostnader. Siden kantinebidraget ikke er direkte knyttet til antall serverte måltider eller prisene i kantinen, skal S etter vår oppfatning ikke beregne merverdiavgift av bidraget.

For at det skal foreligge næringsvirksomhet og plikt for S til å beregne avgift ved den direkte betalingen for lunsjer og andre måltider, er det en forutsetning at virksomheten drives som ledd i næringsvirksomhet. Driften må med andre ord drives blant annet for virksomhetens egen regning og risiko og være egnet til å gå med overskudd. Etter vår oppfatning må dette være tilfelle. Innsender vil i denne forbindelse vise til at Finansdepartementet i ovennevnte brev har antatt at kantineoperatører som mottar driftstilskudd som hovedregel driver næring, og at det derfor skal beregne merverdiavgift når det mottas direkte betaling fra brukerne for mat og drikke.

Innsender påpeker at S vil drive sin virksomhet etter den samme modell som en rekke større kantineoperatører i det norske markedet. De fleste slike kantineoperatører får deler av sine kostnader dekket inn gjennom driftstilskudd som i henhold til departementets uttalelse ikke er gjenstand for avgiftsberegning. Det er likevel ingen tvil om at kantineselskapene driver sin virksomhet med den hensikt å tjene penger, og at de normalt faktisk oppnår overskudd. De avgiftsfrie kantinebidrag er i slike tilfeller en inntekt for kantineoperatører og må hensyntas på lik linje med andre inntekter ved vurderingen av om virksomheten er egnet til å gå med overskudd.

Innsender kan ikke se at S i nevneverdig grad skiller seg fra andre bedriftskantiner hva gjelder betaling og driftsstøtte, slik at vederlaget som gjelder direkte betaling av mat og drikke, i henhold til Finansdepartementets forutsetninger, skal avgiftsberegnes. Dette må etter innsenders oppfatning gjelde uavhengig av om det er de ansatte selv eller leietakerne i bygget som betaler for det enkelte måltid, eventuelt gjennom trekk i de ansattes lønn. Det avgjørende i denne sammenheng er at betalingen knytter seg direkte til det enkelte måltid.

I tilknytningen til S sin avgiftsmessige behandling av kantinebidraget, ønsker innsender også en avklaring av omfanget av selskapets fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser til kantinedriften.

Om fradragsrettens omfang uttaler Finansdepartementet i ovennevnte skriv av 29. juni 2001:

”En virksomhet som er avgiftspliktig vil ha fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten. Et serviceselskap som driver bedriftskantinen og hvor omsetningen skjer i næring, vil derfor ha fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelsene. Bedriften vil imidlertid ikke ha fradragsrett for inngående merverdiavgift knyttet til varer og tjenester som går til kost til ansatte. Dette følger av merverdiavgiftsloven § 22 første ledd nr. 3, jf. § 14 annet ledd nr. 1.”

S vil motta kantinebidrag til sin avgiftspliktige virksomhet med omsetning av mat, drikke og serveringstjenester. Kantinedriften drives følgelig fullt ut innenfor merverdiavgiftsområdet. Virksomheten vil derfor etter vår oppfatning ha rett til fullt fradrag for merverdiavgift på anskaffelser til kantinevirksomheten, eksempelvis kjøp av matvarer, innkjøp av tjenester fra P, husleie mv. Dette følger både av merverdiavgiftslovens system og av departementets ovennevnte uttalelser. De begrensningene i fradragsretten som følger av merverdiavgiftsloven § 22 vil ikke være relevante, da S ikke vil ha egne ansatte som spiser i kantinen.

Oppsummering
På bakgrunn av ovennevnte ønskes det at skattekontoret tar stilling til følgende spørsmål:

• Kan S motta kantinebidrag fra leietakerne i bygget uten å beregne merverdiavgift på dette?
• Vil S, innenfor de begrensninger merverdiavgiftsloven §§ 21 og 22 oppstiller, ha rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til kantinedriften?

I tillegg til å besvare de ovennevnte spørsmål, ber innsender om at Skattedirektoratet gir tilbakemelding dersom det har merknader til de øvrige vurderinger som fremkommer ovenfor med hensyn til partenes avgiftsbehandling.

Innsenderens presisering
Innsenderen har i epost av 14. november 2008 opplyst at S tar sikte på å fordele kantinebidraget fra de enkelte leietakerne etter leid areal.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal ta stilling til hvorvidt S kan motta kantinebidrag fra leietakerne i bygget uten å beregne merverdiavgift på dette. Kantinebidraget skal dekke driftskostnader for S, herunder kjøp av tjenester fra kantineselskapet P (underleverandør).

Støtte som ikke er betinget av noen konkret gjenytelse,  anses i henhold til praksis ikke som omsetning slik det er definert i merverdiavgiftslovens § 3. Slik innsender selv har påpekt, har Finansdepartementet i forhold til kantinedrift som forestås av selvstendig serviceselskap, uttalt at ren driftsstøtte, herunder verdien av å stille lokaler og inventar til disposisjon, ikke blir å anse som vederlag for en avgiftspliktig tjeneste i forholdet mellom bedriften og serviceselskapet. Dersom støtten er direkte knyttet til reduksjon av prisene i kantinen eller for eksempel knytter seg til antall serverte måltider, antar departementet at støtten vil være vederlag for en (avgiftspliktig) tjeneste.

Det er presisert at S tar sikte på å fordele kantinebidraget fra de enkelte leietakerne etter leid areal. En slik modell for beregning av tilskudd fra leietakerne vil i forhold til Finansdepartmentets tidligere uttalelse, måtte bli å anse som ren driftsstøtte. Kantinebidraget vil således ikke være omsetning i merverdiavgiftslovens forstand.

I tilknytning til S sin avgiftsmessige behandling av kantinebidraget, ønskes en avklaring av omfanget av selskapets fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser til kantinedriften.

Et serviceselskap som driver bedriftskantine i næring, vil ha fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser til bruk i virksomhet med avgiftspliktig omsetning av mat og drikke, jf. mval. § 21.

Etter innsenderens syn vil de begrensninger i fradragsretten som følger av merverdiavgiftsloven § 22 ikke være relevant da S ikke vil ha egne ansatte som spiser i kantinen.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 22 første ledd nr. 3, jf. § 14 fjerde ledd nr. 2 at fradragsrett er avskåret ved arbeid på, drift eller innleie av fast eiendom som skal dekke boligbehov, fritids-, ferie- eller andre velferdsbehov, herunder løsøre og utstyr til slike eiendommer. Avgiftsplikten gjelder ikke oppføring og vedlikehold av bedriftskantiner. Ettersom de ansatte i S ikke skal benytte lokalet som egen kantine, slutter vi oss til innsenderens vurdering. S vil derfor ha full fradragsrett for inngående avgift på drift av kantinen.

Konklusjon

Kantinebidrag som S mottar fra leietakerne i bygget skal ikke merverdiavgiftsberegnes.

S har rett til fullt fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til kantinedriften.