Foreldre skal overdra en eiendom X til datter C og svigersønn D (gavesalg). C og D planlegger å bygge en ny enebolig på eiendom Z som foreldrene skal benytte vederlagsfritt i lengstlevendes levetid, mot å dekke alle driftskostnader. Etter avtalen skal foreldrene som en del av oppgjøret, få en rentefri fordring på C og D. Partene anser rentefriheten som en gave. Skattedirektoratet kom til at det forhold at fordringen ville være rentefri ikke utløser skattemessige konsekvenser, jf. skatteloven § 5-50 tredje ledd. Videre kom direktoratet til at den nye eneboligen vil bli prosentlignet på foreldrenes hånd med hjemmel i skatteloven § 7-10, og at føderådsytelsen ikke vil medføre ytterligere skattlegging.

Innsenders fremstilling av faktum og jus

På bakgrunn av de opplysninger som er gitt i anmodningen legges det til grunn at foreldrene, A og B, eier og bor i boligeiendommen X i Oslo. Foreldrene skal overdra eiendom X til datteren C og hennes ektefelle D (heretter kalt overtakerne). Det er presisert at overføringen skjer som en gavedisposisjon.

Overtakerne bor i dag i en enebolig på eiendom Z. De planlegger å bygge ytterligere en enebolig på denne eiendommen (heretter kalt den nye boligen). Utleieverdien av den nye boligen er stipulert til kr 15 000 per mnd. Foreldrene betinger seg ved overdragelsen at de skal få benytte hele den nye boligen vederlagsfritt i lengstlevendes levetid. Foreldrene skal dekke alle driftskostnader, herunder kostnader til indre og ytre vedlikehold, løpende utgifter til energi, forsikringer, kommunale avgifter og ev. eiendomsskatt.

Eiendom X er verdsatt til kr 5 000 000 i henhold til takst av 25.03.04. Overtakerne skal betale kr 500 000 kontant ved overtakelse. Verdi av bruksrett til den nye boligen, beregnet etter arveavgiftsloven § 3, er kr 1 869 300. Verdi på gave fra foreldre til datter og svigersønn vil være på til sammen kr 1 277 920. Ved overtakelsen av huset vil foreldrene få en rentefri fordring på C og D på kr 1 052 780.

Innsender ber om at Skattedirektoratet tar stilling til om ”rentefriheten” på fordringen utløser skattemessige konsekvenser for partene. Ifølge innsender må den anses som en gave fra foreldrene til C og D som ikke medfører noen form for beskatning, jf. skatteloven § 5-50 tredje ledd. Videre skriver innsender at denne fordelen ikke kan anses som skattepliktig underholdsbidrag el. etter skatteloven § 5-42 første ledd bokstav a, da rentefordelen ikke er vederlag for en motytelse, jf. Lignings-ABC 2003 side 1081. Innsender presiserer at bruksretten ikke kan anses som vederlag for ”rentefriheten” siden bruksretten (føderådsytelsen) skattemessig må anses som en del av vederlaget for eiendommen, jf. Lignings-ABC 2003 side 488 pkt. 1.

I tillegg bes Skattedirektoratet ta standpunkt til om reglene for prosentligning kommer til anvendelse for den fordel foreldrene har ved bruk av den nye boligen. Etter innsenders oppfatning skal foreldrene prosentlignes, uten bunnfradrag, jf. Lignings-ABC 2003 side 488 pkt. 3.2.2 og side 187 pkt. 2.5. Videre bes direktoratet ta stilling til skatteplikten for selve føderådsytelsen. Føderådsytelser er skattepliktig for mottakeren, jf. skatteloven § 5-40 annet ledd, men innsender antar at denne fordelen må anses konsumert av prosentlikningen, se Lignings-ABC 2003 side 489 pkt. 3.2.2 og side 547 pkt. 10.7.8.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet legger til grunn at eiendom X overføres ved gavesalg fra foreldrene til overtakerne. Det er opplyst at det skal beregnes arveavgift av denne overføringen. En del av oppgjøret vil bestå av en rentefri fordring. Vi legger til grunn innsenders opplysning om at det er et lån i skattemessig forstand.

Direktoratet skal ta stilling til om ”rentefriheten” på fordringen utløser skattemessige konsekvenser for partene. Deretter skal vi ta stilling til hvorvidt reglene for prosentlikning kommer til anvendelse for den fordel foreldrene vil ha ved bruk av den nye boligen. Til slutt skal vi ta stilling til skatteplikten for selve føderådsytelsen.

Skattedirektoratet tar ikke stilling til de arveavgiftsmessige forhold saken reiser, eller ev. andre spørsmål knyttet til overføringen av X.

Direktoratet skal først vurdere om ”rentefriheten” på fordringen utløser skattemessige konsekvenser for partene. Innsender har vist til skatteloven § 5-50 tredje ledd som lyder;

”Som inntekt regnes ikke formuesforøkelse ved arv eller gave.”

På grunnlag av innsenders opplysninger forstår vi det slik at partene anser fordelen ved det rentefrie lån som en gave fra foreldre til C og D. Denne gaven utløser ikke skattemessige konsekvenser for partene, jf skatteloven § 5-50 tredje ledd.

Videre skal vi ta stilling til om den nye boligen skal prosentlignes på As og Bs hånd. A og B har fått rett til å benytte hele den nye boligen vederlagsfritt som egen bolig i lengstlevendes levetid, og de vil dekke alle driftskostnader.

Skatteloven § 7-10 første til tredje ledd lyder:

(1) Nettoinntekt ved egen bruk fastsettes ved prosentligning for

1. selveid enebolig, rekkehus, leilighet mv., som eieren bruker til egen bolig,
2. tomannsbolig når eieren bruker minst den ene leiligheten til egen bolig,
3. fritidseiendom som nyttes av eieren til egen bruk,
4. boenhet i boligselskap som andelshaveren bruker som egen bolig, jf. § 7-12.

(2) Våningshus på gårdsbruk er unntatt fra prosentligning.

(3) Prosentligning gjennomføres når eieren benytter minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter utleieverdien. For tomannsbolig må dette vilkåret være oppfylt for den leiligheten som eieren bruker som egen bolig.

(4) Prosentligning gjennomføres ved utleie av hele eller en større del av boligen mindre enn halve inntektsåret.”

Foreldrene skal benytte den nye eneboligen, som datter og svigersønn vil eie. Av Lignings-ABC 2003 s. 187 punkt 2.5 fremgår følgende:

”Når bolig f. eks. enebolig, kårbolig eller fritidseiendom brukes vederlagsfritt av eierens nære slektninger (f. eks. barn, søsken, foreldre, besteforeldre, søskenbarn, nevø/niese) og disse bærer alle driftskostnader, herunder indre og ytre vedlikehold, gjennomføres prosentligning på brukerne, såfremt vilkårene for prosentligning for øvrig hadde vært til stede, dersom brukeren hadde eid eiendommen. (I slike tilfeller gis ikke bunnfradrag).”

A og B, som er eiernes nære slektninger, skal benytte den nye boligen som egen bolig, vederlagsfritt, og skal bære alle driftskostnader. Skattedirektoratet er på denne bakgrunn av den oppfatning at den nye boligen kan prosentlignes på brukernes (foreldrenes) hånd, med hjemmel i skatteloven § 7-10.

Direktoratet skal endelig ta stilling til skatteplikten for selve føderådsytelsen, dvs. om foreldrene skal fordelsbeskattes for den vederlagsfrie boretten de får til den nye boligen. Vederlagsfri benyttelse av andres urørlige gods er i utgangspunktet skattepliktig etter skatteloven § 5-20 tredje ledd som lyder; ”Som skattepliktig inntekt anses vederlagsfri bruk av andres eiendeler.”

Det vises til en uttalelse fra Skattedirektoratet inntatt i Utv. 1996 s. 119, der det fremgår:

”…..I familieforhold kan det forekomme at en enebolig, fritidsbolig o.l. i sin helhet stilles vederlagsfritt til disposisjon for nære slektninger mot at disse selv bærer alle utgifter til drift og vedlikehold. I slike tilfeller gjennomføres prosentligningen på brukeren, uten bunnfradrag, såfremt vilkårene for prosentligning for øvrig er til stede, mens eieren lignes for formuesverdien……… Om bruken er knyttet til en bruksrett vil her være uten betydning. Dette gjelder også om bruksretten er stiftet som en del av arveoppgjør..…”

Det vises også til Lignings-ABC 2003 side 547 pkt. 10.7.8 der det fremgår følgende:

”Dersom føderådsmottakerne bærer alle driftskostnadene skal føderådsboligen prosentlignes hos disse, men uten bunnfradrag. Det må imidlertid fremgå av den opprinnelig føderådskontrakten at alle driftskostnader skal bæres av føderådsmottakerne, og det må være en varig ordning. Det er ikke tilstrekkelig at føderådsmottaker dekker deler av driftskostnadene. Kommunale avgifter og forsikringer vedrørende føderådsbolig vil i alminnelighet avkreves av eieren. Når føderådstakerne prosentlignes, skal eieren ikke ha fradrag for disse kostnadene.”

Det er opplyst at foreldrene skal betale alle driftskostnader vedrørende den nye boligen som de skal benytte. Skattedirektoratet finner i tråd med uttalelsene ovenfor at den nye bolig, som foreldrene skal benytte, kan prosentlignes på deres hånd. Etter vår oppfatning vil føderådsytelsen således bli skattlagt ved prosentlikningen.

Konklusjon

Det forhold at fordringen vil være rentefri utløser ikke skattemessige konsekvenser for A, B, C og D, jf. skatteloven § 5-50 tredje ledd. Den nye boligen på eiendom Z i Oslo vil bli prosentlignet på brukerne, A og B, med hjemmel i skatteloven § 7-10 og føderådsytelsen vil ikke medføre ytterligere skattlegging.