Innsenders fremstilling av faktum og jus

A og hans sønn B (heretter skattyter(ne) eller far og sønn) kjøpte i 1986 en stor byleilighet sentralt i Oslo. Leilighetens bruttoareal er 180 kvm, mens boligarealet er 162 kvm. Det er opplyst at leiligheten i realiteten består av to boenheter, bl.a. med to separate innganger, to adskilte bad med wc og to kjøkken.

Sønnen var på kjøpstidspunktet bosatt i USA, og det var opprinnelig meningen at han på et senere tidspunkt skulle flytte tilbake til Norge og overta hele leiligheten.

Sønnen tok opp et gunstig lån på kr 750 000 gjennom sin daværende arbeidsgiver til kjøp av boligen. De resterende kr 100 000 av kjøpesummen på kr 850 000, ble betalt av faren. Skattyterne ble stående som eiere av en ideell halvpart hver, og både far og sønn har grunnbokshjemmel til boligen. Innsender har videre opplyst i tilknytning til eierforholdet: "Meningen var at når sønnen flyttet hjem fra utlandet og overtok leiligheten skulle forholdene rundt egenkapitalen avregnes."

Faren er blitt prosentlignet for sin eierandel. Sønnen, som fremdeles er bosatt i USA og også er skattepliktig dit, har etter det opplyste ikke blitt prosentlignet for sin andel av boligen. Lånet på boligen har i årenes løp blitt nedbetalt av faren.

Sønnen giftet seg i 1991, og i 1995 kjøpte han og familien bolig i USA. Skattyter har siden han flyttet til utlandet disponert den ene delen av leiligheten som fritidsbolig. Skattyter og hans familie tilbringer 3-5 uker i Norge hver sommer, og som regel 1-2 uker hver jul. I tillegg benyttes leiligheten enkelte helger i.f.m. forretnings- og/eller feriereiser. Leiligheten som disponeres av skattyter til fritidsformål utgjør ca. halvparten av arealet, og består av stue, 2 store soverom, separat bad med wc, kjøkken, gang og egen inngang. I tillegg disponeres halvparten av bodarealene. Skattyters halvdel av leiligheten står etter det opplyste til enhver tid disponibel for skattyter og hans familie. Boligen benyttes som familiens fritidsbolig, uavhengig av om foreldrene er bortreist eller ikke.

Faren og hans hustru, som begge er pensjonister, disponerer 2 stuer, ett rommelig soverom, bad med wc, kjøkken, samt halvparten av bodarealene. Bruk av sønnens andel av leiligheten har kun foregått sporadisk og i svært begrenset utstrekning. Ekteparet har også en fritidsbolig i nærheten av Oslo som benyttes hyppig, og de er mye på reiser.

Skattyterne vurderer nå å selge leiligheten. Innsender anfører at sønnen har benyttet sin andel av leiligheten som fritidseiendom, jf. Finansdepartementets uttalelse i Utv. 1989 s. 754 og Lignings-ABC 2001 s. 197, og at gevinst ved realisasjon av hans ideelle halvpart vil være unntatt skatteplikt etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd.

Innsender anfører videre at farens ideelle halvpart kan selges skattefritt etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstavene a og b, da kravene til bo- og eiertid er oppfylt.

Skattedirektoratets vurderinger

Skattedirektoratet skal i det følgende ta stilling til om skattyternes salg av leiligheten i Oslo vil være skattepliktig.

Direktoratet vil bemerke at gevinst ved realisasjon av bolig i utgangspunktet er skattepliktig etter skatteloven § 5-1 annet ledd. Tilsvarende er tap fradragsberettiget etter § 6-2 første ledd. Ved realisasjon av bolig- og fritidseiendom gjelder imidlertid særregler i skatteloven kapittel 9, herunder begrensning av skatteplikten etter § 5-1 annet ledd. Gevinst ved realisasjon av bolig og fritidsbolig er unntatt fra skatteplikt dersom vilkårene i skatteloven § 9-3 annet og fjerde ledd om eiertid og botid/brukstid er oppfylt. Hvis boligen realiseres med tap, innebærer oppfyllelsen av de samme vilkår at tapet ikke er fradragsberettiget, jf. skatteloven § 9-4 første ledd.

Slik det fremgår av saksforholdet, eier både far og sønn leiligheten og har grunnbokshjemmel til denne. Det er videre opplyst at faren bruker sin del av boligen som fast bolig, mens sønnens del benyttes til fritidsformål. Faren har blitt prosentlignet for sin del, som utgjør ca. halvparten av boarealet. Skattedirektoratet forutsetter etter dette at boligeiendommen er av en slik størrelse og karakter at den egner seg for adskilt bruk av far og sønn.

På bakgrunn av det ovenstående, legger Skattedirektoratet til grunn at skattyterne må anses som sameiere av boligeiendommen, med bruksrett til hver sin del av boligen. Direktoratet legger videre til grunn at far og sønn som sameiere i boligen kan benytte sin fysiske del til ulike formål, h.h.v. som fast bolig og fritidsbolig. På realisasjonstidspunktet må således far og sønn hver for seg innfri vilkårene om eiertid og botid/brukstid i skatteloven § 9-3 annet og fjerde ledd, se nedenfor.

Realisasjon av sønnens ideelle andel av boligen:

Skattedirektoratet vil først ta stilling til om sønnens del kan anses som fritidsbolig etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Etter bestemmelsen er gevinst ved realisasjon av fritidseiendom unntatt fra skatteplikt når:

" …… eieren har brukt eiendommen som egen fritidseiendom i minst fem av de siste åtte år før realisasjonen, forutsatt at realisasjonen finner sted eller avtales mer enn fem år etter ervervet og mer enn fem år etter at fritidseiendommen ble tatt i bruk eller ifølge ferdigattest var oppført."

Det avgjørende vil være om sønnens del av leiligheten etter en helhetsvurdering fremstår som sønnens egen fritidsbolig. Det er i en uttalelse fra Finansdepartementet av 11. mars 1989 (Utv. 1989 side 754) og i ligningspraksis, jf. Lignings-ABC 2001 side 198 pkt. 5.2, lagt til grunn at også byleilighet kan være fritidseiendom etter siterte bestemmelse. Finansdepartementet har i nevnte uttalelse gitt uttrykk for at bruken av leiligheten må være knyttet til vesentlig fritidspregete opphold og gjøremål. Dersom eieren lar andre, for eksempel familiemedlemmer, bo fast i boligen, vil den lett miste sitt preg av å være fritidsbolig selv om eierens bruk isolert sett er fritidspreget.

Det er opplyst at formålet med ervervet var å kjøpe en fremtidig bopel i Oslo. Skattyter etablerte seg imidlertid i USA, og hadde derfor ikke bruk for en fast bolig i Norge. Det er videre opplyst at skattyters del av leiligheten siden 1986 har blitt benyttet av skattyter og hans familie i forbindelse med jule- og sommerferier. Skattedirektoratet legger etter dette til grunn at skattyters bruk er knyttet til fritidspregete opphold og gjøremål.

Direktoratet legger videre til grunn at skattyter til enhver tid kan disponere sin del av leiligheten etter behov, og at foreldrenes bruk av sønnens del kun foregår sporadisk og i svært begrenset utstrekning. De nevnte forhold taler for å anse sønnens del av leiligheten som en fritidseiendom, selv om den er verdifull og ligger i et boligområde sentralt i Oslo.

Når det gjelder kravet til minimum fem års eiertid, er dette oppfylt da eiendommen ble ervervet i 1986. Eiendommen har vært i bruk siden 1986, og kravet til brukstid i minimum fem år er også oppfylt.

På bakgrunn av foreliggende opplysninger, er Skattedirektoratet av den oppfatning at sønnens del av boligen må anses som en fritidseiendom som kan realiseres skattefritt etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd.

Skattedirektoratet gjør oppmerksom på at skattyter eventuelt må kunne sannsynliggjøre overfor ligningskontoret ved ligningen for det år eiendommen realiseres at kravene til bruksmåte og brukshyppighet er oppfylt. Videre gjør vi oppmerksom på at denne forhåndsuttalelsen kun gjelder skatteplikten til Norge.

Realisasjon av farens ideelle andel av boligen:

Når skattyters faste bolig skal realiseres, vil gevinsten være fritatt for gevinstbeskatning på visse vilkår. Ett av vilkårene er at skattyter har eid boligen i mer enn ett år når realisasjon finner sted eller avtales, et annet vilkår er at eieren har brukt hele boligen i minst ett av de to siste årene før realisasjon, jf. skatteloven § 9-3 annet ledd bokstavene a og b.

Det er opplyst at faren har eid sin ideelle andel av leiligheten siden 1986, og kravet til eiertid er således oppfylt. Det fremgår også av saksforholdet at skattyter og hans ektefelle har benyttet sin del av leiligheten som fast bopel i hele perioden. Skattedirektoratet legger etter dette til grunn at lovens krav til eier- og botid er oppfylt. Farens ideelle andel av leiligheten kan etter dette realiseres skattefritt etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstavene a og b.

Skattedirektoratet gjør for ordens skyld oppmerksom på at det ikke opparbeides botid for leiligheten dersom skattyter erverver annen bolig som han tar i bruk som fast bopel.

Konklusjon

Sønnens (B`s) ideelle andel av leiligheten i Oslo kan realiseres skattefritt som fritidsbolig etter skatteloven § 9-3 fjerde ledd. Farens (A`s) ideelle andel av boligen kan selges skattefritt etter skatteloven § 9-3 annet ledd bokstavene a og b.