KMVA 7349

Klagedato:  25. januar 2012

Klagenemnda reduserte tilleggsavgiften.

Saken gjelder: 30 % tilleggsavgift ilagt av etterberegnet merverdiavgift på inngangspenger på utested. Samlet påklaget tilleggsavgift utgjør kroner 70 094.

Stikkord:  Tilleggsavgift

Bransje:  Drift av restauranter og kafeer

 Mval:   § 73 (ny § 21-3)

 

 

 Innstillingsdato: 14. mai 2012            

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte den 18. juni 2012 i sak nr. 7349 vedrørende Klager AS.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

 Klager AS, organisasjonsnummer xxx xxx xxx, driver et utested med servering av drikke.

På bakgrunn av bokettersyn for årene 2008 til 2010, jf bokettersynsrapport av 25. mai 2011, fattet skattekontoret den 14. desember 2011 vedtak om etterberegning av avgift, tilleggsavgift og renter.

Klage fra revisor A er mottatt 25. januar 2012 etter innrømmet utsettelse av klagefrist. Klagefristen er overholdt. Etter minkingsvedtak  av 19. april 2012 utgjør påklaget beløp:

 

 

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling ble sendt til klagers fullmektig for innsyn den 19. apil 2012 med tilsvarsfrist den 4. mai 2012. Det er ikke mottatt noe tilsvar.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr. Dokument Dato 1 Klager AS  17. 01.2012 2 Vedtak om endring av merverdiavgift for årene 2008, 2009 og 2010 14. 12.2011 3 Tilsvar, avklaring rundt covercharge 18. 03.2011 A1 Ot.prp nr 1 (2001-2001) punkt 9.2.2  A2 Dom fra Gulating lagmannsrett 07.07.2005

Klagen gjelder

Klagen omfatter følgende forhold: Tilleggsavgift på skjønnsmessig økning av utgående avgift, 30 % , kr 70 094.

1. Tilleggsavgift 1.1 Sakens faktum Klager driver utestedet B. i Sgaten i C kommune.

Skatt vest avdekket ved kontroll i selskapet at det ikke er beregnet merverdiavgift av inngangspenger selskapet har krevd av sine gjester. Videre avdekket kontrollen at selskapet, ettersom de hadde ansett inngangspenger som untatt merverdiavgift, ikke hadde krevet fradrag for all inngående avgift. I selskapets regnskap var det benyttet en fordelingsnøkkel som tilsa at selskapet ikke hadde fradragsrett for 12,9 % av inngående avgift som gjaldt lokalet virksomheten drives i.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Skattekontoret fattet vedtak om økning av utgående avgift med 20 % av regnskapsførte inngangspenger i perioden 1. termin 2008 til 5. termin 2010, en økning på til sammen kr 376 492. Samtidig ble inngående avgift økt til sammen kr 249 546 fordelt på 6. termin 2008, 3., 5. og 6. termin 2009 og 2., 3. og 4. termin 2010.

Skattekontoret ila klager tilleggsavgift på 30 % av avgiftsøkningen med hjemmel i merverdiavgiftsloven av 1969 § 73 for årene 2008 og 2009 og med hjemmel i merverdiavgiftsloven av 2009 § 21-3 for 2010.

Det siteres fra vedtaket:

”På bakgrunn av det som framgår ovenfor anser skattekontoret at det foreligger klar sannsynlighetsovervekt for at selskapet for årene 2008, 2009 og 2010 ikke beregnet og betalte inn til staten utgående avgift vedrørende omsetning som gjaldt cover charge. Etter skattekontorets vurdering har dette medført at staten er eller kunne ha vært unndratt merverdiavgift med vesentlige beløp i kontrollperioden. Forholdet anses som uaktsomt.”

1.3 Klagers innsigelser

Klager ber om at tilleggsavgiften kan bortfalle.

Klager har ingen innsigelser til skattekontorets økning av merverdiavgift på grunn av inngangspenger. Klager oppfatter imdlertid ilagt tillegsavgift som urimelig. Dette begrunnes i at spørsmålet om hvorvidt det skal beregnes merverdiavgift av inngangspenger er vanskelig og at rettsoppfatningen er endret / klarlagt de seneste år. Videre skriver klager at selskapet har gitt all informasjon og vært konsekvent med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen av inngangspenger.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen

Endringen av utgående merverdiavgift som fulgte av skattekontorets vedtak av 14. desember 2011 er ikke påklaget , og vil derfor ikke bli behandlet i det videre. Klagen gjelder således kun den ilagte tilleggsavgiften.

Merverdiavgiftsloven av 1969 gjaldt frem til og med 31. desember 2009. Den ble erstattet av merverdiavgiftsloven av 2009 som trådte i kraft 1. januar 2010. Merverdiavgiftsloven av 1969 regulerer dermed 1. termin 2008 til 6. termin 2009, og merverdiavgiftsloven av 2009 som regulerer 1. termin til 5. termin 2010.

Etter merverdiavgiftsloven av 1969 § 73 kan tilleggsavgift ilegges med inntil 100 % dersom den avgiftspliktige

”…forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov… og statskassen derved er eller kunne ha vært unndratt avgift…”

Etter merverdiavgiftsloven av 2009 § 21-3 kan tilleggsavgift med inntil 100 % ilegges dersom noen

”… forsettlig eller uaktsomt overtrer denne lov…, og ved det har eller kunne påført staten tap, …” Lovene oppstiller altså tre vilkår som må være oppfylt for at det skal kunne ilegges tilleggsavgift. Den avgiftspliktige eller dens representanter må ha brutt merverdiavgiftsloven, dette må ha skjedd enten forsettlig eller uaktsomt og det må ha påført eller kunne ha påført staten tap.

Tilleggsavgift må i likhet med tilleggsskatt anses som straff etter Den europeiske menneskerettskonvensjon (EMK), jf. EMK artikkel 6 nr. 1 jf. protokoll nr. 7 artikkel 4. Dette er bekreftet av norsk Høyesterett i Rt. (Rettstidende) 2003 side 1376. Det er videre fastslått av Høyesterett i Rt. 2008 side 1409 at EMK artikkel 6 nr. 2 inneholder krav til bevisets styrke i saker som omhandler straff etter EMKs definisjon. Dette medfører at det må foreligge klar sannsynlighetsovervekt for at tilleggsavgift skal kunne ilegges. Klar sannsynlighetsovervekt innebærer et strengere krav til bevis enn alminnelig sannsynlighetsovervekt, men ikke et så sterkt krav som ved strafferettslig sannsynlighet.

Det første spørsmålet blir derfor om klager har brutt merverdiavgiftsloven. Av merverdiavgiftsloven av 1969 § 29 (1) følger det at:

”Den som er avgiftspliktig skal sende avgiftsmyndigheten oppgave over beløp som viser: 1.   Samlet omsetning og uttak. 2.   Omsetning og uttak som det etter §§ 16 og 17 ikke skal betales avgift av. 3.   Utgående avgift. 4.   Fradragsberettiget inngående avgift. 5.   Avregning av utgående og inngående avgift.”

En naturlig språklig forståelse av bestemmelsens nr. 3 tilsier at den avgiftspliktig skal oppgi all utgående avgift fra sin avgiftspliktige omsetning. Det er ikke bestridt at klager har unnlatt å føre opp all utgående avgift ettersom avgift av inngangspenger ikke er beregnet og ført i omsetningsoppgaven. Avgiftsplikten for inngangspenger følger klart av merverdiavgiftsloven § 10 og skal medtas i grunnlaget for beregning av merverdiavgiften, jf merverdiavgiftsloven § 18. Det foreligger dermed brudd på merverdiavgiftsloven av 1969 i omsetningsoppgavene for 1. termin 2008 til 6. termin 2009.

Av merverdiavgiftsloven av 2009 §  15-1 (1) og (2) følger det at: ”(1) Avgiftssubjektet skal levere omsetningsoppgave. (2) Omsetningsoppgaven skal vise a)   samlet omsetning og uttak b)   omsetning og uttak som det etter kapittel 6 ikke skal beregnes merverdiavgift av c)   utgående merverdiavgift…”

Tilsvarende plikt fremgår  av merverdiavgiftsloven av 2009 § 15-1 (2) bokstav c,  som etterfulgte merverdiavgiftsloven av 1969 § 29 (1) nr 3: Den avgiftspliktige plikter å oppgi all utgående avgift fra sin avgiftspliktige virksomhet. Det er ikke bestridt at klager ikke har oppgitt all utgående avgift i 2010 da det ikke er beregnet merverdiavgift av inngangspengene selskapet har betinget seg av sine kunder. Det foreligger dermed brudd på merverdiavgiftsloven av 2009 i omsetningsoppgavene for 1. til 5. termin 2010.

Det ikke er tvilsomt at disse bruddene på merverdiavgiftslovene har påført staten tap. Omsetningspppgavene ble registrert med for lav avgiftspliktig omsetning og utgående avgift ble dermed fastsatt lavere enn den skulle ha vært. Statens tap er dermed differansen mellom den avgift som ble fastsatt og den avgift som skulle vært fastssatt.

Spørsmålet blir derfor om bruddene på merverdiavgiftslovene er skjedd ”forsettlig eller uaktsomt”. Det er tilstrekkelig for å kunne ilegge tilleggsavgift at det er utvist uaktsomhet. Utgangspunktet ved vurderingen av det konkrete tilfellet må være at avgiftssubjektet plikter å sette seg inn i de regler som gjelder beregning av avgift for sin egen virksomhet. Den omstendighet at han unnlater å søke kunnskap om regelverket, eventuelt ikke sørger for den nødvendige bistand, må i seg selv anses som uaktsomt.

Det er sikker rett at normale inngangspenger (såkalt ”cover charge”) til diskoteker, barer, utesteder og lignende er avgiftspliktig omsetning. Det må derfor vurderes om selskapet var uaktsomt da det ble lagt til grunn at inngangspenger var unntatt.

Selskapets kjernevirksomhet er å drive diskotek, og inngangspenger vil dermed være en sentral og betydelig del av virksomhetens omsetning. Dette tilsier at aktsomhetsnormen skal settes høyere enn det som ville vært naturlig dersom tvisten hadde stått om en for selskapet mer perifer og mindre betydelig inntekt.

Klager anfører at spørsmålet om hvorvidt det skal svares merverdiavgift av inngangspenger til utesteder er vanskelig og først har blitt klarlagt de senere år. Samtidig skrives det i klagen at:

”Selskapet har gitt all informasjon og vært konsekvent med hensyn til den avgiftsmessige behandlingen”

Anførselen må sees i lys av at selskapets revisor under kontrollen anførte at selskapet anså inngangspenger som unntatt fra merverdiavgiftsområdet etter merverdiavgiftsloven av 2009 § 3-7. Begrunnelsen, som fremkom i brev fra klagers revisor datert 17. mars 2011,  var som følger: ”Selskapet anser cover charge primært å være betaling for adgang til å se og høre artistenes kunstneriske fremføring av åndsverk, jfr merverdiavgiftsloven § 3-7. Cover charge inkluderer ingen drikke eller dekning for andre tjenester. Garderobe blir behandlet som avgiftspliktig omsetning i likhet med salg av mat og drikke mv.”

Vedlagt dette brevet fulgte en forklaring av discjockeys arbeid på utestedet hvor det blant annet fremgår at:

”Våre Disc jockeyers arbeid går ut på å mixe sammen låter som setter en god stemning blant våre gjester. Mixingen av sangene vi bruker i løpet av en kveld blir vanligvis mixet sammen i form av: Beat mixing, vokal mixing, scratching/cutting og sampling og lignende…

I tillegg til å mixe sammen sanger brukes det en god del forskjellige lyd effekter for å sette den lille prikken over ien. Ekko, delay, filter, trans, flanger, phaser osv. Disse brukes for å gjøre et litt personlig preg over sangene vi spiller.”

Spørsmålet i det videre blir dermed om det var uaktsomt av klager å rubrisere inngangsgpengene som vederlag for tjenester i form av kunstnerisk fremføring av åndsverk, jf merverdiavgiftsloven av 1969 § 5B (1) nr 14 (ny merverdiavgiftsloven av 2009 § 3-7 (2)).

Bestemmelsen fra 2009 er en videreføring uten endringer av bestemmelsen i loven fra 1969. Skattekontoret finne derfor at det er tilstrekkelig å ta utgangspunkt i merverdiavgiftsloven av 2009 § 3-7.

Av merverdiavgiftsloven § 3-7 (2) følger det at:

”Omsetning og formidling av tjenester i form av kunstnerisk framføring av åndsverk er unntatt fra loven.”

Discjockeytjenester vil under visse forutsetninger være ”kunstnerisk framføring av åndsverk”, jf ot.prp. nr. 1 (2001-2002) punkt 9.2.2 hvor det fremgår at:

”Discjockeys vil etter departementets mening kunne anses å bearbeide musikken ved en fremføring, og vil da sette sitt personlige preg på fremførelsen. Departementet er av den oppfatning at denne form for utøvende kunst vil omfattes av unntaket for fremføring av åndsverk.”

Som det fremgår av ordlyden er det ”omsetning og formidling” av fremføringen som er unntatt merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven § 3-7 (2). Det ligger i ordlyden ”Omsetning… av tjenester i form av kunstnerisk framføring av åndsverk” at det er den utøvende kunstners salg av sine tjenester som omfattes, en forståelse som støttes av lovens systematikk ved at ”formidling” av slike tjenester er et eget alternativ og at det er gitt ett eget unntak for omsetning av adgang til kultuarrangementer, jf merverdiavgiftsloven § 3-7 (1). Dette innebærer at selv om salget av discjockeytjenester fra diskjockeyen til utestedet vil være omfattet av unntaket for ”omsetning” etter den beskrivelsen klager har fremlagt i forbindelse med skattekontorets kontroll, vil utestedets krav om inngangspenger av sine gjester ikke omfattes.

Spørsmålet blir da om inngangspengene kan ansees som vederlag for ”formidling” av discjockeytjenesten. ”Formidling” innebærer typisk at en mellommann hjelper en utøvende kunstner med å selge sin tjeneste til kunder, noe mellommannen blir kompensert for av sin klient. Det vil naturligvis finnes variasjoner av hvordan slike formidlingsavtaler er bygget opp mellom kunstneren og mellommannen, men i det foreliggende tilfellet har klager hyrt inn discjockeyene for å gjøre sitt utested til et attraktivt sted for sine kunder, noe som klart faller utenfor ”formidling”. Klager driver dermed ikke med formidling av discjockeytjenesten og inngangspengene vil klart ikke være omfattet av unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-7 (2).

Skattekontoret mener at dette er klare regler som ikke gir rom for den forståelse klager har lagt til grunn ved innlevering av omsetningsoppgavene, og eventuell tvil rundt reglene fremstår som grunnløs etter 2005 da Gulating lagmannsrett behandlet tilsvarende spørsmål i den såkalte Cobra Club dommen, gjengitt i Rettens gang 2006 side 250.

Samtidig som det er ikke er grunnlag for å anta at inngangspengene ville vært unntatt etter merverdiavgiftsloven § 3-7 (2), ville det vært enkelt for klager å handle på en måte som sikret at han opptrådte aktsomt. Klager kunne ha skrevet en forklaring på omsetningsoppgavene om hvordan de behandlet inngangspengene avgiftsmessig og på den måten sørget for en korrekt avgiftsmessig behandling. Klager kunne også ha kontaktet skatteetaten direkte og spurt om den avgiftsmessige behandlingen av inngangspengene var i tråd med gjeldende regelverk, også ut i fra at klager nå anfører at han syntes regelverket rundt og spørsmålet om avgiftsplikt på inngangspenger var komplisert.

Klager har dermed opptrådt uaktsomt og vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt.

Selv om vilkårene for å ilegge tilleggsavgift er oppfylt, skal det foretas en konkret vurdering av om tilleggsavgift skal ilegges. Dette følger av ordlyden hvor det fremgår at tilleggsavgift ”kan” ilegges dersom vilkårene er oppfylt. Ved vuderingen skal det legges vekt på den utviste skyld, størrelsen på det unndratte beløp og den konkrete faren for tap i den aktuelle saken. Skattekontoret mener at selv om klager anfører at de trodde at de fylte ut omsetningsoppgaven riktig er det lite som tilsier at den løsningen som ble valgt hadde noen rettskildemessig forankring, noe som fremgår av drøftingen ovenfor. Samtidig som det ville vært enkelt for den næringsdrivende å få sikkerhet omkring hva som ville vært den riktige fremgangsmåten, utgjør tvilsspørsmålet en sentral del av klagers virksomhet og i det ligger det i seg selv en klar oppfordring til å sette seg inn de regelverk som gjelder på området. Dette tilsier at tilleggsavgift skal ilegges.

Det unndratte beløp er betydelig i det foreliggende tilfellet, hvilket også tilsier at tilleggsavgift skal ilegges. Den konkrete faren for tap i dette tilfellet var også stor nok til at det taler for at tilleggsavgift skal ilegges.

Tilleggsavgift skal dermed ilegges.

Spørsmålet blir dermed hvilken sats som skal benyttes. Tilleggsvgift kan ilegges med opptill 100 %. Etter praksis i saker hvor avgiftspliktig omsetning er ført som avgiftsfri skal tilleggsavgiften settes til minst 30 %. Skattekontoret mener at det ikke foreligger noen omstendigheter av verken skjerpende eller formildende art. Tilleggsavgiften settes til 30 %.

Skattekontoret har imidlertid oppdaget at tilleggsavgiften for 1. termin 2008 er høyere enn 30 %, noe som antas å skyldes en regnefeil. Skattekontoret har i vedtak av 19. april 2012 fattet  minkingsvedtak hva gjelder tilleggsavgiften for 1. termin 2008 fra kr 8.971 med kr 243 til kr 8.728.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlem Langballe har avgitt slikt votum:

”Uenig Saken gjelder 30% tilleggsavgift vedrørende ikke beregnet utgående mva på covercharge.

Jeg er enig i tilleggsavgiften, men ikke måten den er beregnet på.

Klager har ikke trukket fra inngående mva vedrørende inntekt fra covercharge. Dette er innrømmet i forbindelse med etterberegningen av den utgående mva. Han er derfor etterberegnet med

 Utgående mva   kr 376 492  Minus inngående mva kr 249 546

 Netto    kr 126 946

30% tilleggsavgift burde derfor være beregnet av kr 126 546, tilsvarende kr 38 083.

Tilleggsavgiften er beregnet av kr 235 504.

Grunnen er at i 5 av de etterberegnede terminene er summen av utgående mva større enn fradraget for den inngående. For disse terminene er netto etterberegning belagt med 30% tilleggsavgift.

For 3 terminer er inngående mva større enn etterberegnet utgående mva. For disse terminer er det ikke beregnet tilleggsavgift på utgående mva og klager har heller ikke fått redusert grunnlaget for tilleggsavgift med den inngående avgiften.

Det vil si at for 5 terminer er det ilagt 30% tilleggsavgift av etterberegnet utgående mva minus innrømmet fradrag for inngående, mens det for 3 terminer ikke er beregnet tilleggsavgift i det hele tatt.

For meg blir logikken helt feil, idet tilleggsavgiften bør beregnes av netto etterberegning uansett om noen terminer går i pluss og noen i minus.

Jeg stemmer derfor for at tilleggsavgiften reduseres, slik at den beregnes til 30% av kr 126 946, tilsvarende kr 38 083.”

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Øveraasen og Nordkvist sluttet seg til Langballe sitt votum.

Det ble etter dette fattet slikt

V e d t a k:

Tilleggsavgiften reduseres til kr 38 083.