KMVA 7609

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen.

Saken gjelder: Klagen gjelder skattekontorets vedtak om å etterberegne merverdiavgift på omsetning av serveringstjenester og take-away   

Påklaget beløp er kr 1 044 028.

Stikkord:  Utgående merverdiavgift

 Bransje:  Gatekjøkken

 Mval:   § 55       

Innstillingsdato: 12. mars 2013

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse ved skriftlig votering 15. april 2013 i sak KMVA 7609  – Klager.

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Klager ble stiftet den 10.08.2004 og er registrert i Enhetsregisteret med næringskode: 56.102 Drift av gatekjøkken. Virksomheten ble registrert i avgiftsmanntallet 08.09.2004 med virkning fra 5. termin 2004.

Virksomheten driver A som frem til 19. januar 2012 leide lokaler i Ngate 19. Virksomheten flyttet deretter til nye og egne lokaler i Ngate 21.

Virksomheten eies av B og C, med 50 % hver.

Etter avholdt kontroll ble det den 08.10.2012 truffet vedtak om etterberegning av avgift med følgende beløp:

 

 

Det ble ikke ilagt tilleggsavgift.

Vedtaket ble truffet den 08.10.2012,  men er feilaktig dattert 02.11.2012. Klagen er derfor fremsatt innen utløpet av klagefristen.

Av samlefastsettelsen fremgår det at samlet avgift ble etterberegnet med kr 1 044 028. Grunnen til differansen antas å være øreavrunding til nærmeste hele krone.

Påklaget beløp utgjør kr 1 044 028.

Forholdet er under politietterforskning.

Skattekontorets innstilling har vært forelagt klager uten at denne har kommet med ytterligere merknader.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen:

Dok. nr Dokument type Dato 1 Bokettersynsrapport 15.05.2012 2 Varsel om endring av merverdiavgift og ligning  21.05.2012 3 Tilsvar 13.06.2012 4 Tilsvar 06.07.2012 5 Vedtak 08.10.2012 6 Samlefastsettelse 08.10.2012 7 Klage 31.10.2012

Klagen gjelder: Etterberegnet utgående merverdiavgift på omsetning av serveringstjenester og take-away. 

Sakens faktum: Virksomheten ble tatt ut til etterkontroll for årene 2009 til 2011. Kontrollen påviste at det i perioder er bokført større kontantutbetalinger og/eller uttak, enn hva det er regnskapsmessig dekning for i kassen. Dette er rettet opp ved at det er bokført kontantinnskudd fra deltakerne. Kontrollen viste også at en av deltakerne har disponert kontanter som ikke er forklart gjennom kontante innbetalinger eller private midler, herunder kontante uttak fra bank.

En gjennomgang av dagsoppgjørene til virksomheten viste også at terminalsalget både beløpsmessig og antallsmessig registrert på bankterminal er gjennomgående høyere enn terminalsalg registrert på kassen.  Det er i tillegg avdekket at det i lengre perioder ikke har blitt slått på kassaapparatet samtidig som det er registrert transaksjoner på bankterminalen. Disse forhold sannsynliggjør at virksomheten har omsetning som ikke er bokført. 

Den 29.09.2011 ble virksomheten varslet om kontroll, og den 02.10.2012 ble det truffet vedtak om etterberegning av merverdiavgift for årene 2009, 2010 og 2011. Skattekontorets vedtak og begrunnelse

Fra avgiftsvedtaket hitsettes:

”Beregningsgrunnlaget for utgående avgift og beløpet for inngående avgift kan fastsettes ved skjønn bl.a. når mottatt omsetningsoppgave finnes å være uriktig eller ufullstendig eller bygge på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning. Fastsettelse kan foretas inntil 10 år etter utløpet av vedkommende termin, jf. Mva-lovens § 18-1.

Det pågår en politietterforskning mot virksomheten samtidig som skattekontoret har gjennomført ettersyn. Det er i saken anført fra virksomhetens fullmektig at bokettersynet er å anse som en del av politiets etterforskning, og at det som følge av dette foreligger et skjerpet beviskrav. Konkret menes at skattekontoret må anvende kvalifisert sannsynlighetsovervekt som beviskrav ved dette vedtaket. Skattekontoret er av den klare oppfatning at straffesaken til påtalemyndigheten og skatteetatens skatte- og avgiftssak etter skatte- og avgiftslovgivningens bestemmelser er to selvstendige saker med to ulike beviskrav.

I forbindelse med utøvelsen av skjønnet uttalte Høyesterett i Rt. 1994 s. 260 at ligningsmyndighetene plikter å fastsette det faktiske grunnlag for ligningen på grunnlag av en fri bevisbedømmelse som tar hensyn til alle foreliggende opplysninger. Målet er å komme så nær det faktisk riktige grunnlaget som mulig, og resultatet må ikke fremtre som vilkårlig eller åpenbart urimelig. Beviskravet er alminnelig sansynlighetsovervekt".

At skattekontoret hadde hjemmel for å fastsette omsetningen til virksomheten ved skjønn ble i avgiftsvedtaket begrunnet med;

"Kontrollen har avdekket at mottatte dagsoppgjør viser at terminalsalget både antall- og beløpsmessig registrert på bankterminalen er gjennomgående høyere enn terminalsalg registrert på kasse jf. tabell under.   

Innrapportert kontantsalg er et beregnet tall. Virksomheten beregnet dette til differansen mellom totalsalg og innbetalt beløp via kortterminal.

På bakgrunn av at bankterminalen viser et betydelig høyere beløp enn det som er slått inn på "terminal" på kassa, vil innrapportert kontantsalg bli tilsvarende lavere. Forhold mellom innrapportert og inntastet kontantsalg på kasse fremgår av tabellen under.

 Grunnen til at terminalandelen er så høy, er forklart med at kort-kunder tar ut penger via terminalen eller ved at personer kommer innom bare for å ta ut kontanter. Gjennomgang av terminalavstemmingene viser at kontantuttak fremkommer særskilt på utskriften. Tabellen over er justert for kontantuttak som fremkommer på terminalutskriften, slik at beløpene som fremkommer i tabellen er registrert salg på terminalen.

For videre å kontrollere om det eventuelt kan være feilslag på kassa, er kassarullene sammenlignet med detaljert utskrift fra terminalen. Det er under kontrollen sett på tre vilkårlige uker i 2011, en i februar, en i april og en i august. Det er ikke funnet vesentlige feilslag på kassarullene. Det er imidlertid registrert kortere og lengre perioder i åpningstiden uten innslag på kassa, til tross for at det i samme periode er registrert transaksjoner på bankterminalen. Dette betyr at ikke alt salg slås inn på kassaapparatet.

På bakgrunn av dette mener skattekontoret at det er grunnlag for å fastsette omsetningen ved skjønn ”.

Klagers innsigelser:

Klager anfører innledningsvis at det klages både over rettsanvendelsen, bevisvurderingen/-skjønnsgrunnlaget og skjønnsutøvelsen. Under punktet rettsanvendelsen anføres det:

”Det fastholdes at skattekontoret har benyttet feil beviskrav. Det vises til tilsvar av 13.06.2012 fra C. Det er ikke tvilsomt at bokettersynet utgjør en del av politietterforskningen, og det gjelder da et forhøyet beviskrav. Skatteetaten må benytte samme beviskrav som påtalemyndigheten. Skatteetaten ser i denne sammenheng helt bort i fra tilsvarets henvisning til gjeldende EMD praksis.

Fra tilsvaret datert 13.06.2012 ble det anført om gjeldende EMD praksis:

”Parallelt med bokettersynet pågår det en politietterforskning, som i første rekke synes å være rettet mot min klient C. Dette reiser noen prinsipielle spørsmål knyttet til beviskrav og bevisbyrde, idet nærværende skattevedtak ansees som del av politiets etterforskning. Konsekvensen av dette er at skatteetaten må innrette seg etter straffeprosessloven og påtaleinstruksen, og ikke bare følge ligningslovens bestemmelser. Konkret innebærer dette at Skatt x skal anvende kvalifisert sannsynlighetsovervekt som beviskrav ved det forvaltningsvedtak som nærværende bokettersyn skal munne ut i. Dette i motsetning til beviskrav som forvaltningen normalt benytter, som er sannsynlighetsovervekt".

Det anføres i tilsvaret at dette strenge beviskravet følger av rettspraksis og EMK art 6 (2) og en viser samtidig til RG 2003 s. 1520.

Under punktet bevisvurderingen/skjønnsgrunnlaget og skjønnsutøvelsen anføres det i klagen at skattekontoret har trukket feilaktige slutninger ut i fra de opplysningene som foreligger i saken. Det fremgår av klagen at skjønnsgrunnlaget blir feil og at skatteetaten ved utøvelsen av sitt skjønn har fastsatt kontantsalget for høyt og andel take-away omsetning er satt for lavt.

Det anføres: ”Skatteetaten har valgt å kontrollere virksomhetens pengeflyt og ikke bruttofortjeneste. Det er stor svakhet ved vedtaket at virksomhetens bruttofortjeneste ikke er kontrollert. Det råder usikkerheter ved begge metoder, men skatteetaten har i denne forbindelse valgt å se bort fra, eller i alle fall ikke tilstrekkelig grad hensyn tatt, de svakheter som foreligger ved deres valg av metode.

Når man velger å følge pengeflyten forutsetter dette blant annet at utvalget man har foretatt er representativt, at eventuelle tekniske innretninger benyttes på riktig måte i virksomheten (eksempelvis kassaapparatet) m.v.

I herværende sak får dette betydning både for vurderingen av det Skatteetaten mener er utenom holdt omsetning og fastsettelsen av andel take-away-kunder”.     Under punktet grunnlaget for skjønnsutøvelsen vises det til tidligere anførsler. Det fremgår av klagen at kontantuttak fremkommer særskilt på utskriften, men at denne registreringsmuligheten kun var tilstede på virksomhetens nye kasse. Det fremgår videre at selv om en hadde fått nytt kasseapparat  sommeren 2010 fortsatte virksomheten å registrere kontantuttak på den ”gamle” måten. Virksomheten erkjenner imidlertid at opplæring og bruk av den nye kassen kunne vært bedre og at kontantuttak dermed ikke ble registrert slik den nye kassen ga grunnlag for. En konkluderer deretter i klagen med at grunnlaget for skjønnsutøvelsen blir så usikker at den ikke oppfyller gjeldende beviskrav.

Det anføres i klagen at det utvalg skatteetaten foretar for å kontrollere feilslag, er lite egnet til å belyse omfanget. Det anføres avslutningsvis at ovennevnte sammenholdt med det skjerpede beviskrav som gjelder i denne saken gjør at skjønnsgrunnlaget er meget mangelfullt, og lite egnet til å kunne anvendes som grunnlag for skjønnsutøvelsen.

Under punktet skjønnsutøvelsen anføres det:

”Skatteetaten har valgt å legge til grunn et kontantsalg på 45 %. Dette anføres å være for høyt. Til og med under observasjonsbesøket den 09.03.2012 utgjorde kontantsalget 39 %. Det er nokså uforståelig hvordan Skatteetaten da kan benytte en høyere sats i skjønnet. Begrunnelsen for at det er benyttet en høyere sats ser ut til å være generell statistikk, som angivelig viser at kontantsalg har avtatt senere år. Det er ikke grunnlag for å trekke denne slutningen for denne bransjen. For denne typen virksomhet er det mer sannsynlig at andelen kontantsalg har holdt seg mer konstant enn i andre bransjer.

Det er heller ikke foretatt sammenlikninger med bransjen for øvrig eller vist til tilsvarende virksomheter. Skatteetatens valgt fremstår således som tilfeldig.

Skatteetaten har videre fastsatt take-away andelen skjønnsmessig til 70 %. Skatteetaten kan i denne sammenheng ikke ha hensyn tatt at virksomheten flyttet til nye lokaler. De gamle lokalene bar preg av å være et rent gatekjøkken kun med noen få sitteplasser. Skatteetatens tilsyn i de gamle lokalene, en kort periode den 09.03.2012 er utvilsomt for magert grunnlag til å trekke slutning.

Det erkjennes at virksomheten ikke har hatt tilstrekkelig rutine for å registrere salg med høy og lav sats, men dette betyr ikke at skatteetaten står fritt ved skjønnsutøvelsen. Det anføres at andelen take-away minst utgjør 90 % av omsetningen”.     

Skattekontorets vurdering av klagen:

Skattekontoret har vurdert klagers innsigelser, men kan ikke se at klagen kan føre frem.

Av merverdiavgiftsloven § 55 første ledd nr. 2 i den gamle merverdiavgiftsloven og § 18-1 første ledd bokstav b i den nye loven, har avgiftsmyndighetene adgang til å fastsette omsetningen ved skjønn når mottatte omsetningsoppgaver finnes å være uriktig eller ufullstendig eller bygger på et ikke korrekt regnskap.

I forbindelse med utøvelsen av skjønnet uttalte Høyesterett i Rt. 1994 s. 260 at ligningsmyndighetene plikter å fastsette det faktiske grunnlag for ligningen på grunnlag av en fri bevisbedømmelse som tar hensyn til alle foreliggende opplysninger. Målet er å komme så nær det faktisk riktige grunnlaget som mulig, og resultatet må ikke fremtre som vilkårlig eller åpenbart urimelig. Beviskravet er alminnelig sansynlighetsovervekt.

Det ble under kontrollen konstatert alvorlige mangler ved regnskapet som svekket troverdigheten til regnskapet. Det ble videre påvist at virksomheten i perioder ikke registrerte omsetningen fortløpende på kassen selv om terminalen viste at det i perioden forelå omsetning. Det er fra virksomheten ikke innkommet noen dokumentasjon eller forklaring som sannsynliggjør at regnskapet gir et korrekt bilde av omsetningens størrelse. Kontrollen har videre avdekket at det i perioder er negativ kasse, dvs. at det er større kontantutbetalinger og eller uttak, enn hva det er regnskapsmessig dekning for i kassen.

Skattekontoret kom til at ovennevnte forhold ga grunnlag for å fastsette omsetningen til virksomheten ved skjønn.

 Det pågår en politietterforskning mot virksomheten samtidig som skattekontoret har gjennomført ettersyn. Det er i saken anført fra virksomhetens fullmektig, at bokettersynet er å anse som en del av politiets etterforskning, og at det som følge av dette foreligger et skjerpet beviskrav. Konkret menes at skattekontoret må anvende kvalifisert sannsynlighetsovervekt som beviskrav ved dette vedtaket.

Skattekontoret er av den klare oppfatning at straffesaken til påtalemyndigheten og skatteetatens skatte- og avgiftssak etter skatte- og avgiftslovgivningens bestemmelser er to selvstendige saker med to ulike beviskrav.

Det er i klagen vist til tilsvaret der en anfører rettsavgjørelse i RG 2003 s. 1520. Skattekontoret vil til dette bemerke at ovennevnte avgjørelse gjaldt et erstatningsspørsmål etter en frifinnelse i en straffesak. Skattekontoret kan ikke se at denne avgjørelsen er anvendelig i denne avgiftssaken.

Det anføres også i klagen at det er en stor svakhet ved avgiftsvedtaket at skatteetaten har valgt å kontrollere pengeflyten og ikke bruttofortjenesten. Skattekontoret vil bemerke at det må være opp til kontrollorganet å velge hvordan vi vil kontrollere. Ved denne kontrollen mener skattekontoret at kontroll av pengeflyten er mer hensiktsmessig enn å se på bruttofortjenesten. 

Kontantandelen i henhold til regnskapet for årene 2009, 2010 og 2011 utgjør henholdsvis 10,5 %, 13,55 % og 14,02 %. Dette er svært lavt for denne type virksomhet.

Ved observasjonsbesøk 09.03. 2012 utgjorde kontantandelen 39 %. I perioden 18.06.2010 til 31.12.2010 utgjør den 48,3 % og i perioden 01.01.2011 til 31.08.2011 utgjør kontantandelen 46,5 %. Skattekontoret har ved oppbyggingen av skjønnet lagt til grunn en kontantandel på 45 %.

Det er i klagen anført at 45 % er for høyt og vist til at det var 39 % på observasjonsbesøket. Skattekontoret vil bemerke at skattekontorets valg av sats på 45 % fremstår som et gjennomsnitt ut fra de målinger som er foretatt.  Det er således ikke riktig slik det anføres i klagen at skattekontoret har valgt å bruke 45 % på grunn av generell statistikk.

Virksomheten omsetter næringsmidler (take-away) som skal avgiftsberegnes med redusert sats, det vil si 14 %. Virksomheten omsetter også serveringstjenester som skal avgiftsberegnes med ordinær avgiftssats, det vil si 25 %.

Ved kontrollkjøp hos virksomheten, viste det seg at serveringstjenester ble feilaktig avgiftsberegnet med redusert avgiftssats. På tidspunktene for kontrollkjøp lå andelen av omsatte serveringstjenester på over 40 %. Ved skjønnet la skattekontoret seg på 30 %. Skattekontoret mener at det da er tatt høyde for usikkerhet med hensyn til at virksomheten har flyttet inn i nye lokaler med mer.

Skattekontoret vil anføre at skjønnet bygger på beregninger foretatt ut fra målinger av virksomhetens faktiske omsetning.  Skjønnet fremstår derfor ikke som vilkårlig eller urimelig.

Skattekontoret innstiller på følgende   V e d t a k:

Den påklagede del av etterberegningen stadfestes. KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling

V e d t a k:

Som innstilt.