KMVA 7760

Klagenemnda stadfestet enstemmig innstillingen. 

Saken gjelder:  Etterberegning av utgående mva. Skjønnsmessig fastsettelse av uteholdt omsetning på grunnlag av brudd på bokføringsreglene, påvist manglende innslag av salg betalt med kort, manglende bokføring av varekjøp, påvist lav kontantandel og lav bruttofortjeneste.

Påklaget beløp inkludert utgjør kr 196 805

Stikkord:   Utgående avgift    Uteholdt omsetning 

Bransje:  Næringskode 56.101 – Drift av restauranter og kafeer

Mval.:   § 18-1 nr. 1 b

Skatteetaten.no: Skjønnsfastsettelse og endring    

 

KLAGENEMNDA FOR MERVERDIAVGIFT

Avgjørelse i møte 26. august 2013 i sak KMVA – Klager. 

Skatt x har avgitt slik

I n n s t i l l i n g:

Virksomheten driver restaurant i Åå. Klager ble registrert i enhetsregisteret 5.6.2004 og registrert i merverdiavgiftsregisteret 13.10.2004, med oppgaveplikt fra og med 5. termin 2004.

Klager er et enkeltpersonforetak. A er innehaver og daglig leder.

På bakgrunn av bokettersyn i selskapet for perioden 1.1.2010 til 30.4.2012, jf. bokettersynsrapport av 29.10.2012, fattet skattekontoret den 24.1.2013 vedtak om etterberegning av merverdiavgift med kr 198 363 og renter med kr 9 691. Det ble ilagt 20 % tilleggsavgift med kr 39 672.

Etterberegning av utgående merverdiavgift med kr 5 715 for 2010 og kr 4 761 for 2011 er gjort som følge av ikke beregnet merverdiavgift på omsetning av brennevin. Dette forholdet er ikke påklaget. Etterberegning av inngående merverdiavgift på kr 8 918 for 2011 som følge av økte varekostnader er heller ikke påklaget.

Klage fra virksomheten er mottatt 4.2.2013. Klagefristen er overholdt.

Etter minkingsvedtak av 12.6.2013, der ilagt tilleggsavgift ble frafalt, utgjør påklaget beløp:

Termin/år Utgående avgift 3/2010 91 215 3/2011 73 640 2/2012 31 950 SUM 196 805

Det er ikke inngitt anmeldelse til påtalemyndigheten i saken. Skattekontorets innstilling om endring av den skjønnsmessige økningen av bokført omsetning ble stadfestet av skatteklagenemnda 7.6.2013.

Skattekontorets utkast til innstilling ble sendt klager 24.4.2013. Det ble mottatt merknader innen fristen. Disse foranlediger i følge skattekontoret ikke endringer i innstillingen, og er dermed vedlagt innstillingen uten ytterligere kommentarer.

Kopi av følgende dokumenter er vedlagt innstillingen: Dok.nr. Dokument Dato 1 Bokettersynsrapport 29.10.12 2 Vedlegg til rapport – Månedsrapport 11/2011 og varekonto brennevin   3 Vedlegg til rapport – Faktura Kroa  4 Vedlegg til rapport – Transaksjonslister fra bankterminal, samt kopi av kassarull   5 Vedlegg til rapport – Varetellingsliste årsskifte 2011/2012  6 Vedlegg til rapport – Bekreftelse fra BW Åå   7 Vedlegg til rapport – Bruttofortjenesteberegninger  8 Varsel om endring av ligning og fastsettelse av avgift 06.11.12 9 Tilsvar på varsel 29.11.12 10 Oversendelse av utkast til vedtak endring u/klage skattekontor 14.01.13 11 Tilleggsopplysninger 17.01.13 12 Vedlegg – Rekordstor korthandel i 2012 FNO.no  13 Vedlegg – Betaling – Nordmenn foretrekker bankkort DinSide  14 Vedlegg – Norge langt fremme når det gjelder kortbruk  15 Oversendelse vedtak endring u/klage skattekontor 24.01.13 16 Klage til klagenemnda for merverdiavgift 04.02.13 17 Bekreftelse av mottatt klage 25.02.13 18 Oversendelse av innstilling til gjennomsyn 24.04.13 19 Merknader til innstilling 10.05.13 20 Vedtak skatteklagenemnda 07.06.13 21 Minkingsvedtak 12.06.13

Klagen gjelder Klagen omfatter følgende forhold: 1.Skjønnsmessig økning av utgående avgift med til sammen kr 196 805. Økning av andel av omsetningen som er betalt med kontanter.

1. Etterberegning av utgående merverdiavgift

1.1 Sakens faktum Bokettersynet avdekket: • manglende rutiner rundt dagsoppgjør • dagsoppgjør består av z-rapport fra kasseapparatet og avstemming fra bank. Det finnes ingen oversikt over opptelling av kassebeholdningen eller forklaring på eventuelle differanser. • varekjøp av kjøtt fra Kroa som ikke er bokført i regnskapet • salg betalt via bankterminal som ikke er registrert på kassen • lav andel av omsetning som er betalt med kontanter • lav bruttofortjeneste

I vedtak til Klager av 24.1.2013 ble grunnlaget for fastsettelse av utgående avgift økt med kr 450 000 for 2010, kr 350 000 for 2011 og kr 150 000 for 2012, jf. mval. § 18-nr. 1 b.

Renter ble beregnet til kr 9 691, jf. skattebetalingsloven § 11-2.

1.2 Skattekontorets vedtak og begrunnelse Det siteres fra skattekontorets vedtak:

"1.1 Adgang til å fastsette inntekten ved skjønn

Det følger av lignl. § 8-2 nr. 1 at ”[l]igningsmyndighetene kan sette skattyters oppgaver til side og fastsette grunnlaget for ligningen ved skjønn når de finner at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingen på.”

De følgende punkter i rapporten bidrar til at oppgavene ikke gir et forsvarlig grunnlag å bygge fastsettingene på:

• Formelle merknader i rapportens punkt 5 • Klager har i perioden juni 2011 til og med desember 2011 kjøpt ulike typer kjøtt av Kroa. Skattekontoret kan ikke finne kjøpene i virksomhetens regnskap og det er grunn til å tro at Klager ikke har bokført videresalg av kjøttet, jf. rapportens punkt 6.2. • Salg betalt via bankterminal ikke slått inn på kasse, jfr. rapportens punkt 6.3 • Lav kontantandel, jf. rapportens punkt 6.4. • Lav bruttofortjeneste, jf. rapportens punkt 6.5

Salg betalt via bankterminal ikke slått inn på kasse

I forbindelse med kontrollen er det innhentet utskrift over transaksjonene fra bankterminalen for periodene. Skattekontoret har tilfeldig valgt ut 15 dager fra kontrollperioden, og sammenholdt disse med elektronisk journal for de aktuelle dagene. Skattekontoret har prøvd å finne igjen salgene på transaksjonsutskriften fra bankterminalen på virksomhetens kassarull for de aktuelle dagene.

De salgene som ikke ble funnet igjen på kassarull og elektronisk journal er deretter blitt summert. Det er tatt høyde for store innslag på slutten av dagen eller tidlig neste dag.

   

Oppsummert viser tabellen at det for en periode på 15 dager at tilsammen kr 20 315 ikke er registrert på betalingstidspunktet. Når skattekontoret tar høyde for innslag på slutten av dagen er det tilsammen kr 14 450 av betalinger gjort med kort som er uteholdt fra bokført omsetning og dermed ikke oppgitt til beskatning.

Dette beløpet tilsier at det i snitt er uteholdt 963 kr av kortbetalinger per dag.

Gjennomgangen viser at ikke alle salg betalt med kort blir fortløpende registrert på kassaapparatet, samt at den indikerer at det finnes salg som ikke er tatt med i bokført omsetning og dermed er oppgitt til beskatning.

Dette punkt er ikke kommentert i skattyters tilsvar.

Lav andel kjøp betalt med kontanter

Andelen av omsetningen som er betalt med kontanter kan være et godt utgangspunkt for å kontrollere om all omsetning er oppgitt til beskatning.

Det er i tilsvaret bemerket at kontantandel vil variere mye mer enn det skattekontoret har sagt, og at det under ingen omstendighet er grunnlag for å fastsette andelen for kontantomsetning til mer enn 15 % for de tre aktuelle årene. 

Skattekontoret har innhentet mer bakgrunnsdata for forholdet mellom andel betalinger gjort med kort og andel betalinger gjort med kontanter siden varsel om endring ble sendt.

Tall fra to av landets største restaurantkjeder og erfaringer fra kontrollarbeid gir en god indikator på hva som er fornuftig å forvente at det reelle forholdet mellom bruken av kort og kontanter for restaurantbransjen bør ligge på.

Skatteetaten har gjennom et stort antall bokettersyn i sammenlignbare restaurantvirksomheter i årene 2009 til 2011 fått erfaringer i hva som kan være en sannsynlig fordeling mellom salg betalt med kort og salg betalt med kontanter. De viktigste erfaringene kommer fra bokettersyn der det i forbindelse med kontrollen er funnet ”svarte” regnskap eller noteringer/elektroniske data som viser uteholdt omsetning. Når uteholdt omsetning har blitt lagt til bokført omsetning, har virksomhetenes reelle kontantandel vist seg å ligge mellom 25 % og 56 %.

I mai 2011 gjennomførte skatteetaten kontroll ved 250 spisesteder i Zz. Anonyme observasjoner var utgangspunktet for kontrollene. I oppfølgingsarbeidet ble 69 av virksomhetene klarert i forhold til om all omsetning i observasjonsperioden ble registrert. Ved disse virksomhetene er den registrerte andelen som er betalt med kontanter i gjennomsnitt 35 % i den aktuelle uka i mai 2011.

I forbindelse med flere kontroller har det blitt ansett som nødvendig å fastsette mer nøyaktig hvor stor andel av omsetningen som betales med kontanter. I disse tilfellene har representanter fra skatteetaten observert salg og betalinger foretatt over flere dager i den enkelte restaurant. Oppsummert varierer andelen betalt med kontanter mye, fra 5 % til 58 %, med et gjennomsnitt på 23 %. Erfaringer fra observasjonene er at andelen betalt med kontanter er blitt påvirket av servitør/eier ved for eksempel at gjest har blitt oppfordret til å betale med kort, eller at servitør/eier har bedt venner besøke restauranten som gjester, for deretter å betale bespisning med kort. Tallene er hentet fra observasjoner i år 2011 og 2012.

Skatteetaten har innhentet opplysninger om kortbruken fra to restaurantkjeder som har restauranter og spisesteder i hele landet. Dette er restauranter og spisesteder hvor eierne ofte ikke er direkte involvert i den daglige driften, og som gjerne har et internt kontrollsystem som gjør at skatteetaten vurderer det som lite sannsynlig at betydelige deler av omsetningen er holdt utenfor regnskapet. Dette til forskjell fra spisesteder der eieren er direkte tilknyttet driften og hvor skattekontoret har erfart at mange av disse virksomhetene holder betydelige omsetningsbeløp uten¬for regnskapet. Dette vil da si at tallene i tabellen under angir et minimum av hva man kan forvente at andelen som er betalte med kontanter skal ligge på. Andelen av omsetningen som er betalt med kontanter ved de to restaurantkjedene er oppsummert i tabellen under:

Andel av salg betalt med kontanter 2009 2010 2011 2012 Kjede 1: ”familierestaurant” 34 % 27 % 26 % 23 % Kjede 2: (kun utvalgte steder)                  ”Burgersteder” 44 % 40 % 35 % 32 %              ”Pizzasteder” 38 % 31 % 26 % 23 %              ”Baguettsteder” 54 % 48 % 44 % 40 %              ”Cafèsteder” 57 % 51 % 46 % 41 %              Bakeri og konditori 56 % 50 % 46 % 57 % Snitt (av de utvalgte), kjede 2:  41 % 35 %  30 % 27 % Snitt (for alle steder), kjede 2: 44 % 38 % 34 % 30 %

I følge ”Årsrapport om betalingssystemer 2011” fra Norges Bank har mengden kontanter i omløp de siste fire årene ligget på omtrent samme nivå. Samtidig har den totale omsetningen økt med ca. 6 % og antall varekjøp med kort har økt med ca. 10 %. Den moderate økningen i omsetningen i forhold til kortbruken skyldes at gjennomsnittsbeløpet for korttransaksjoner gikk ned fra 478 kr i 2010 til 466 kr i 2011. Selv om bruken av kort er økende, har kontanter enda en viktig rolle som betalingsmiddel, og da særlig ved mindre summer. Ut fra dette kan man konkludere med at andelen av omsetningen betalt med kontanter ved en restaurant med et lavt prisnivå vil være høyere enn ved en restaurant med et høyere prisnivå. Det fremgår også av rapporten at betalingskort blir brukt i stadig større grad kun til varekjøp, uten at det blir gjort kontantuttak i tillegg.

Vedlagt tilsvar av 17. januar 2013 fulgte data fra FNO. Etter skattekontorets syn tilsier disse data det samme som her er gjengitt fra "Årsrapport om betalingssystemer 2011, " nemlig at kortbruk har øket de senere årene. Også her står det at gjennomsnittsbeløpet for korttransaksjoner har gått ned de seneste tre årene.

Videre er det vist til "Årsrapport om betalingssystemer 2011" som også skattekontoret bruker som bakgrunnsdata for beregning av forholdet mellom betalinger gjort med kort og betalinger gjort med kontanter.

Skattekontoret mener at de data som er fremlagt sammen med tilsvar av 17. januar underbygger det syn skattekontoret har på forholdet mellom bruk av kort og kontanter og utviklingen av dette de seneste årene. 

Oppsummert kan man konkludere med følgende:

• bruken av kort har vært økende • bruken av kontanter avhenger av prisnivået, der en restaurant med lavt prisnivå vil ha en høyere andel av omsetningen som er betalt med kontanter enn en restaurant med et høyt prisnivå • Andelen av omsetningen som er betalt med kontanter i restaurantbransjen kan minimum forventes å ligge mellom:  

Klager ligger i kontrollperioden på henholdsvis 10 % i 2010, 12 % i 2011 og 15 % i 2012.

I telefonsamtale den 26. september 2012 antar forøvrig B at ca 80 % av salgene betales med bankkort. Dette underbygger at mer enn 15 % av omsetningen må kunne være betalt med kontanter, uten at dette er tillagt avgjørende vekt fra skattekontorets side.

Skattekontoret mener ut fra det ovennevnte at forholdet mellom andel betalinger gjort med kontanter mot andel betalinger gjort med kort underbygger at ikke all omsetning er bokført og dermed oppgitt til beskatning.

Lav bruttofortjeneste

Virksomhetens bokførte bruttofortjeneste i år 2010 er oppgitt å være på 55,47 %. I 2011 er den 60, 47 %.   Bruttofortjenesten øker fra år 2010 til år 2011, men den er fortsatt lav sammenlignet med sammenlignbare restauranter. Lav bruttofortjeneste er med på å svekke tilliten til at all omsetning er bokført og dermed oppgitt til beskatning.

Virksomhetens bruttofortjeneste er ikke kommentert i tilsvaret.

Skattekontoret mener dette punktet underbygger at ikke all omsetning er bokført og dermed oppgitt til beskatning.

Skjønnsadgang

Skattekontoret finner ut fra at alle salg betalt via bankterminal ikke er slått på kassen, virksomhetens forholdsvis lave andel salg betalt med kontanter samt den lave bruttofortjeneste, at det foreligger skjønnsadgang etter ligningsloven § 8-2 nr. 1." Det siteres videre: 

"1.2 Skjønnsmessig beregning av næringsinntekt

Det følger av skatteloven § 5-1 første ledd at ”enhver fordel vunnet ved arbeid, kapital eller virksomhet” regnes som skattepliktig inntekt. Fordel vunnet ved virksomhet omfatter blant annet fordel vunnet ved omsetning av varer og tjenester, jf. sktl. § 5-30 første ledd.

Ut ifra det som kommer fram i rapporten, mener skattekontoret at ikke all omsetning er oppgitt til beskatning. Skattekontoret har derfor foreslått å endre virksomhetens inntekter for årene 2010 og 2011.

Forslaget til endring av skattepliktig inntekt tok utgangspunkt i en sannsynlig andel betalt med kontanter på 25 %.

Som det fremgår av ”lav andel kjøp betalt med kontanter” over ligger minimum forventet andel betalt med kontanter for år 2010  på 27 % - 38 %,  2011 på 23 – 35 % og for 2012 på 23 – 30 %.

Skattekontoret har ved skjønnsmessig beregning av inntekt lagt seg på en andel betalt med kontanter på 25 % for alle tre årene.

Det er i skattyters tilsvar bemerket at det under ingen omstendighet er grunnlag for å fastsette andelen kontantsalg til mer enn 15 % de aktuelle årene. Skattekontoret finner, ut fra den tabell som er gjengitt over, samt det forhold at flere salg betalt med kort heller ikke er tatt med i bokført omsetning, at det er grunnlag for å fastsette andel betalt med kontanter til 25 % for samtlige tre år.

Skattekontoret finner etter dette å øke virksomhetens omsetning i samsvar med varselet:

2010  450 000 2011  350 000"

Skattekontoret økte virksomhetens varekostnader for 2011 med kr 63 700 som følge av ikke bokført varekjøp.

"1.4 Konklusjon inntekt

Skattekontoret mener at det er foretatt et forsvarlig og rimelig skjønn i denne saken, sett i sammenheng med det erfaringsmaterialet som foreligger samt de regnskapsmangler som er avdekket.

Disse beløpene vil også være med i grunnlaget for personinntekt etter skatteloven kapittel 12.

2 Merverdiavgift

Kontrollen gir, slik skattekontoret ser det, grunnlag for endring av inngående og utgående merverdiavgift for virksomheten fra og med 1. termin 2010 og til og med 3. termin 2012.

Det følger av merverdiavgiftsloven § 3-1 nr. 1 at det skal beregnes merverdiavgift ved omsetning av varer og tjenester. Det følger videre av forskrift til merverdiavgiftsloven nr. 1540 §§ 5-2-1 og 5-2-5 og Stortingets årlige avgiftsvedtak at det skal beregnes 14 % merverdiavgift på næringsmidler og 25 % merverdiavgift på næringsmidler som inngår i omsetning av serveringstjenester for år 2010 og 2011. Med serveringstjeneste menes servering av mat- eller drikkevarer dersom forholdene ligger til rette for fortæring på stedet. For 2012 skal det beregnes 15 % merverdiavgift av take away og 25 % ved inneservering.

2.1 Skjønnsadgang

Det følger av merverdiavgiftsloven (mval.) § 18-1 første ledd bokstav b at ”[a]vgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift og beløpet for inngående merverdiavgift ved skjønn, (…), når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning”.

Skattekontoret har kommet til at det foreligger skjønnsadgang, jf. vurdering under punktet om ligning. Utgående merverdiavgift vil bli fastsatt ved skjønn for 2010, 2011 og 1. til 3. termin 2012. " 

Det siteres videre:

"2.3 Skjønnsmessig beregning av utgående merverdiavgift

Det er i skattyters tilsvar hevdet at det ikke er dokumenterte holdepunkter i rapporten for å legge til grunn teoretisk omsetning hvor andelen betalt med kontanter ligger på 25 %. Skattekontoret har i vedtakets punkt 1.2 kommet til at det er grunnlag for å legge til grunn denne teoretiske omsetning for kontrollperioden.  Dette gir derfor også grunnlag for etterberegning av merverdiavgift på den beregnede inntektsøkning.

Skjønnsmessig beregnet omsetning for 2010 og 2011 fremgår av vedtakets punkt 1.2. For 2012 er denne beregnet slik:

Tall fra saldobalansen viser en omsetning på kr 1 414 225, derav en kontantandel på 15 %, hvilket vil si at kortsalg utgjorde kr 1 202 091.

Teoretisk beregnet omsetning med kontantandel 25 %: 1 202 091 x 100/75 = kr 1 602 788 - Bokført omsetning              = kr 1 414 225 Differanse                 = kr    188 563

Dette beløpet avrundes til kr 150 000. Det er dette beløp som danner grunnlaget for etterberegnet utgående merverdiavgift for 2012.

Skattekontoret etterberegner utgående merverdiavgift i samsvar med det som ble varslet i brev av 6. november 2012:

2010  kr 91 215 2011  kr 73 640 2012  kr 31 950"

Som følge av økning av varekostnader med kr 63 700 for 2011, ble det etterberegnet inngående avgift med kr 8 918.  

"2.5 Konklusjon merverdiavgift

1.3 Klagers innsigelser Klager anfører at 25 % kontantandel av omsetningen er feil, i følge hans beregninger. Det vises til rapporten, der det henvises til undersøkelser fra Nets. Nets har i en e-post (vedlagt tilsvar på varsel av 29.11.2012) vist til at prosentandelen kan ligge opp mot 94 %. Senere har skattekontoret, i følge klager, endret mening, og henviser i stedet til undersøkelser fra Norges Bank og FHO. Klager lurer på hvorfor.

Klager viser til rapportens punkt om manglende innslag av salg via bankterminal. Dette kan, i følge klager, skje med alle når det står 30 kunder og vil betale. Alle kan gjøre feil.

Når skattekontoret øker inntekten på grunn av kontantandelen av omsetningen, tar de ikke hensyn til fylker eller kommuner. I følge klager betaler kundene i Zz med kontanter, mens i Åå betaler de med kort.

Klager viser til årsrapporten for 2011 fra Norges Bank, som viser at mengden av kontanter i omløp de siste fire årene har ligget på samme nivå. Hvis dette er sant, lurer klager på hvordan andelen betalt med kontanter på skattekontorets skjema kan minke år etter år. Kortandelen har økt veldig mye de siste årene, i følge Norges Bank.

Virksomheten er en familierestaurant. Dersom en familie på fire kommer, vil to voksenmenyer, to barnemenyer, tre brus og en øl koste kr 717. Klager stiller spørsmålstegn ved hvilke mennesker som har så mye kontanter i lommen i dagens samfunn. Klager anfører at beløpene må reduseres.

1.4 Skattekontorets vurderinger av klagen Skjønnsadgang Det første spørsmålet er om det foreligger skjønnsadgang i saken.

Avgiftsmyndighetene kan fastsette beregningsgrunnlaget for utgående merverdiavgift ved skjønn når mottatt omsetningsoppgave er uriktig eller ufullstendig eller bygger på regnskap som ikke er ført i samsvar med gjeldende regnskapslovgivning, jf. mval § 18-1 første ledd bokstav b.

Bakgrunnen for skjønnsadgangen i vedtaket er manglende rutiner for dagsoppgjør, kontantkvitteringer som ikke er fullstendig dokumentert, påvist kjøp av kjøtt fra Kroa som ikke er bokført, salg via bankterminal som ikke er registrert på kassen, lav andel av omsetningen som var betalt med kontanter og lav bruttofortjeneste.

Skattekontoret har i vedtaket anført flere forhold som begrunner skjønnsadgang.

1. Manglende rutiner for dagsoppgjør, ufullstendig dokumentasjon av kontantkvitteringer, lav bruttofortjeneste Klager har ikke kommet med anførsler som gjelder disse forholdene, verken i tilsvar eller klage.

Skattekontoret fastholder at de formelle manglene  er viktige momenter som er med på å gi skjønnsadgang. Det foreligger brudd på bokføringsforskriften § 5-3-3 andre ledd og § 5-5, første ledd, jf. § 5-1. Virksomhetens dagsoppgjør består av z-rapport fra kassaapparat og avstemming fra bankterminal. Det finnes ingen datert oppstilling (dagsoppgjørskjema) som viser at det er foretatt reell kassatelling, og hvem som har gjort denne. Det går da heller ikke fram hva eventuelle differanser etter den fysiske kassatellingen er, og hva som er årsaken til disse. Dette er ikke bare overtredelse av en formell regel. Når det ikke er foretatt reell kassatelling, så gjør dette at kasseoppgjøret/kassebeholdningen i realiteten er ukontrollerbart for Skatteetaten. Virksomhetens framgangsmåte åpner for unndragelse.

Deler av virksomhetens varekjøp i kontrollperioden er som følge av mangelen ukontrollerbare og usikre.

 Virksomhetens bruttofortjeneste er oppgitt å være på henholdsvis 55,47 % og 60,47 % for 2010 og 2011. Bruttofortjenesten øker fra 2010 til 2011, men den er fortsatt lav sammenlignet med sammenlignbare restauranter. Lav bruttofortjeneste er med på å svekke tilliten til at all omsetning er bokført.

2.Salg betalt via bankterminal som ikke er slått inn på kasse Klager kom ikke med anførsler om dette forholdet i tilsvaret. I klagen anføres det at det kan skje med alle at ikke alt blir slått på kassen, når det står 30 kunder og vil betale.

Skattekontoret bemerker at dersom ikke alle salg blir slått inn fortløpende, vil det være naturlig å slå inn salgene på et senere tidspunkt når det ikke er like travelt. Under åpningsmøtet med virksomheten 27.6.2012 forklarte B at de salgene som ikke ble registrert fortløpende ble registrert på et senere tidspunkt samme dag, ved enkelte tilfeller som store samleinnslag.

I sin gjennomgang av transaksjonsutskriften fra bankterminalen og virksomhetens kassarull, tok skattekontoret høyde for senere innslag og store innslag mot slutten av dagen eller tidlig neste dag. Etter å ha tatt høyde for dette, er det for de 15 dagene som er kontrollert tilsammen kr 14 450 som ikke er registrert på kassaapparatet, jf. rapportens punkt 6.3.

Skattekontoret fastholder etter dette at gjennomgangen viser at ikke alle salg betalt med kort blir fortløpende registrert, og at det er sannsynlighetsovervekt for at salg ikke er tatt med i bokført omsetning. Dette er med på å gi skjønnsadgang.

2. Lav andel av omsetningen betalt med kontanter Klager reagerer på at det er brukt ulike undersøkelser i rapport og vedtak.

Klager fikk tilsendt utkast til vedtak 14.1.2013. Skattekontoret la der fram nye tallgrunnlag og nyere statistikk vedrørende forholdet mellom salg betalt med kort og salg betalt med kontanter. I bokettersynsrapporten er det blant annet henvist til en undersøkelse foretatt av Nets i 2011. Denne har senere vist seg å ikke være så omfattende som først antatt, noe også klagers advokat anfører i tilsvaret av 29.11.2012. Antallet respondenter er langt færre enn antatt og svarene spriker. Nets beskriver det slik at det er 90 % sannsynlig at prosentandelen for kortbruk innenfor restaurant/bar ligger mellom 32 % og 94 %, med en feilmargin på +/- 30,7 %. Skattekontoret fant det derfor nødvendig å innhente nye tall og undersøkelser i tillegg til egne erfaringstall.

I tillegg til egne erfaringstall er det hentet tall fra to av landets største restaurantkjeder. Disse gir, etter skattekontorets mening, en god indikasjon på hva det er fornuftig å forvente at det reelle forholdet mellom bruken av kort og kontanter for restaurantbransjen bør ligge på. I tillegg er det lagt vekt på "Årsrapport om betalingssystemer 2011" fra Norges Bank. Tilsvaret av 17.1.2013 var vedlagt data fra FNO (Finans Norge). Dette blir kommentert i vedtaket av 24.1.2013. Etter skattekontorets syn sier disse dataene det samme som Årsrapporten fra Norges Bank, nemlig at kortbruken har økt de senere årene samtidig som at gjennomsnittbeløpet for korttransaksjoner har gått ned.

Klager anfører at det ikke blir tatt hensyn til fylker eller kommuner, og at alle kan være forskjellig. Skatteetatens tall er hentet fra hele landet. Dette gjelder både de to restaurantkjedene og etatens egne erfaringstall. Skattekontoret mener også at den kategoriske framstillingen om at kundene i Zz betaler med kontanter, mens de i Åå betaler med kort, ikke er sannsynlig.

Skattekontoret viste til at andelen av omsetningen betalt med kontanter minimum kan forventes å ligge mellom:

 

Skattekontoret vurderer hver virksomhet for seg, og tar blant annet hensyn til lokasjonen. Virksomhetens kontantandel ligger i kontrollperioden på henholdsvis 10 % i 2010, 12 % i 2011 og 15 % i 2012, og er dermed langt under det skattekontoret anser som normalt.

Klager stiller spørsmålstegn ved at mengden av kontanter i omløp ligger omtrent på samme nivå, mens skattekontorets framstilling viser at andelen betalt med kontanter minker for hvert år.

Som beskrevet i vedtaket, har mengden kontanter i omløp de siste fire årene ligget på omtrent samme nivå. Samtidig har den totale omsetningen økt med ca. 6 % og antall varekjøp med kort har økt med ca. 10 %. Dermed går andelen av omsetningen betalt med kontanter ned. Den moderate økningen i omsetningen i forhold til kortbruken skyldes at gjennomsnittsbeløpet for korttransaksjoner gikk ned fra 478 kr i 2010 til 466 kr i 2011. Selv om bruken av kort er økende, har kontanter enda en viktig rolle som betalingsmiddel, og da særlig ved mindre summer. Ut fra dette kan man konkludere med at andelen av omsetningen betalt med kontanter ved en restaurant med et lavt prisnivå vil være høyere enn ved en restaurant med et høyere prisnivå.

Skattekontoret anser andelen av omsetningen betalt med kontanter å ligge lavere enn det som er vurdert til å være normalt i bransjen, jf. de undersøkelser og erfaringer som er omtalt i rapport og vedtak.

Skattekontoret fastholder at kontantandelen er lavere enn det som er vurdert til å være normalt i bransjen. En lav andel av salg betalt med kontanter uten noen naturlig forklaring er med på å gi skjønnsadgang etter mval. § 18-1 første ledd bokstav b.

Oppsummering Skattekontoret mener etter dette at det foreligger skjønnsadgang i saken, jf. mval. § 18-1 første ledd bokstav b.

Beregning av uteholdt omsetning og etterberegning av merverdiavgift Spørsmålet blir så om det foreligger mangler ved skattekontorets skjønnsutøvelse, ved at skjønnet er ufundert og dermed framstår som uriktig og vilkårlig.

Skattekontoret tok i den skjønnsmessige beregningen utgangspunkt i undersøkelser, erfaringer og virksomhetens egne tall, jf. rapportens punkt 6.4. Det ble tatt utgangspunkt i en andel av omsetningen betalt med kontanter på 25 %.

Skattyter mener det ved inntektsøkningen ikke er tatt hensyn til fylker eller kommuner, da alle kan være forskjellig. Skattekontoret påpeker at det blir gjort en individuell vurdering i alle saker.

Skattekontoret er enig i de vurderingene som er gjort i vedtaket. Ut ifra de erfaringstall som foreligger, er det gjort et forsvarlig og rimelig skjønn, der det er tatt hensyn til de foreliggende opplysninger. Det overordnede prinsipp er å komme så nær det faktisk riktige som mulig, og skattekontoret mener at dette prinsippet er fulgt i denne saken. Det foreligger, etter skattekontorets mening, skjønnsadgang, og funnene i saken tilsier at det er uteholdt omsetning. Skattekontoret kan ikke se at klager har kommet med nye opplysninger som skulle tilsi at det er grunn til redusere skjønnet. Skattekontoret mener det her er brukt en beregning av skjønn som verken er urimelig eller vilkårlig.

Skattekontorets innstilling til vedtak Skattekontoret foreslår etter dette at det fattes slikt

V e d t a k :

Den påklagede etterberegningen stadfestes.

KLAGENEMNDAS AVGJØRELSE:

Nemndas medlemmer Rivedal, Ongre, Kloster, Stenhamar og Nordkvist har alle sluttet seg til skattekontorets innstilling.

V e d t a k:

Som innstilt.